Постановление Федерального арбитражного суда Уральского округа от 29 января 2013 г. N Ф09-14079/12 по делу N А76-4360/2012

Екатеринбург

29 января 2013 г.

Дело N А76-4360/2012

Резолютивная часть постановления объявлена 28 января 2013 г.

Постановление изготовлено в полном объеме 29 января 2013 г.

Федеральный арбитражный суд Уральского округа в составе:

председательствующего Гавриленко О.Л.,

судей Кравцовой Е.А., Лимонова И.В.

рассмотрел в судебном заседании кассационную жалобу открытого акционерного общества "Уральское топографо-маркшейдерское предприятие "Уралмаркшейдерия" (ИНН: 7448003310); (далее - предприятие, налогоплательщик) на постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 08.10.2012 по делу N А76-4360/2012 Арбитражного суда Челябинской области.

В судебном заседании приняли участие представители:

Инспекции Федеральной налоговой службы по Курчатовскому району г. Челябинска (далее - инспекция, налоговый орган) - Карпов Е.Ю. (доверенность от 11.12.2012 N 05-27/022620);

предприятия - Апалькова Т.А. (доверенность от 13.08.2012 N 3), Свинко С.С. (доверенность 16.08.2012 N 7), Косоротова Р.Н. (доверенность 13.08.2012 N 2).

Предприятие обратилось в Арбитражный суд Челябинской области с заявлением к инспекции о признании недействительным решения от 30.12.2011 N 163 в части начисления штрафа по п. 3 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) за неполную уплату налога на добавленную стоимость (далее - НДС) в сумме 2 242 483 руб. 60 коп. и за неполную уплату налога на прибыль в сумме 2 975 062 руб. 42 коп., пени по НДС в сумме 1 086 439 руб. 88 коп., по налогу на прибыль в сумме 1 232 271 руб., недоимки по НДС в сумме 6 285 528 руб., недоимки по налогу на прибыль в сумме 7 516 206 руб.

Решением суда от 08.05.2012 (судья Попова Т.В.) заявленные требования удовлетворены частично. Решение налогового органа от 30.12.2011 N 163 признано недействительным в части доначисленного налога на прибыль в сумме 5 611 444 руб. 56 коп., НДС в сумме 4 735 503 руб. 50 коп., привлечения предприятия ответственности в виде штрафа в сумме 4 717 546 руб., соответствующих пени по налогам в сумме 1 719 712 руб. 48 коп. В остальной части в удовлетворении заявленных требований отказано.

Постановлением Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 08.10.2012 (судьи Малышева И.А., Иванова Н.А., Толкунов В.М.) решение суда изменено, резолютивная часть изложена в новой редакции, в соответствии с которой заявленные требования удовлетворены частично, решение инспекции от 30.12.2011 N 163 признано недействительным в части начисления налоговых санкций по п. 3 ст. 122 Кодекса в общей сумме 5 217 546 руб. 02 коп., в том числе за неуплату НДС в сумме 2 242 483 руб. 60 коп., за неуплату налога на прибыль, зачисляемого в бюджет субъекта Российской Федерации, в сумме 2 469 488 руб. 80 коп. и за неуплату налога на прибыль, зачисляемого в федеральный бюджет, в сумме 505 573 руб. 62 коп. В остальной части в удовлетворении заявленных требований отказано.

В кассационной жалобе предприятие просит указанное постановление суда отменить в части отказа в удовлетворении заявленных требований, принять по делу новый судебный акт об удовлетворении заявленных требований в полном объеме. По мнению заявителя жалобы, выводы суда апелляционной инстанции в части отказа в удовлетворении заявленных требований о признании решения инспекции недействительным в части начисления пени по НДС в сумме 1 086 439 руб. 88 коп., по налогу на прибыль в сумме 1 232 271 руб., недоимки по НДС в сумме 6 285 528 руб., по налогу на прибыль в сумме 7 516 206 руб. не соответствуют фактическим обстоятельствам дела и имеющимся в деле доказательствам, судом неправильно применены нормы материального права, а именно положения ст. 169, 171, 172, 252 Кодекса, Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Закон о бухучете) и Инструкции о порядке контроля и приемки геодезических, топографических и картографических работ" от 29.09.1999 N 86-пр и по производству маркшейдерских работ от 06.06.2003 N 73. Предприятие считает, что налоговым органом в ходе проверки не собрано и не представлено в суд достаточных доказательств, бесспорно подтверждающих его участие в схеме, направленной на уклонение от уплаты налогов, а также доказательств того, что действия налогоплательщика не имеют экономического обоснования. Представленные в дело акты выполненных работ и накладные отвечают требованиям ст. 9 Закона о бухучете. Применение к данным документам положений Инструкций о порядке контроля и приемки геодезических, топографических и картографических работ от 29.09.1999 N 86-пр и по производству маркшейдерских работ от 06.06.2003 N 73 неправомерно, поскольку инструкции устанавливают требования для внутреннего документооборота в организации, то есть в отношении работ, выполненных собственными силами, в целях осуществления внутриведомственного контроля, документы (чертежи, планы, схемы, отчеты и т.д.) носят технический характер и не относятся к документам бухгалтерского учета. Сами инструкции не являются нормативными документами по бухгалтерскому или налоговому учету и соблюдение либо несоблюдение установленных в них условий не может являться основанием для доначисления налогов и применения налоговых санкций. Кроме того, заявитель жалобы отмечает, что маркшейдерские работы вообще ни в одном из договоров со спорными контрагентами не выполнялись. Предприятие считает, что при таких обстоятельствах, вывод суда апелляционной инстанции о необоснованности принятия указанных счетов-фактур и актов при исчислении налога на прибыль и НДС не соответствует требованиям законодательства и материалам дела.

В отзыве на кассационную жалобу инспекция просит оставить оспариваемое постановление суда без изменения, считает его законным и обоснованным.

Как следует из материалов дела, предприятие (ранее - федеральное государственное унитарное предприятие "Уралмаркшейдерия") зарегистрировано в качестве юридического лица 17.12.2002 инспекцией за основным государственным номером 1027402552066 в качестве специализированной организации, осуществляющей топографо-геодезическую деятельность, картографическую деятельность, включая деятельность в области наименований географических объектов, инженерных изысканий для строительства, деятельность, связанную с подготовкой картографической и космической информации, деятельность в области метрологии, что подтверждается выпиской из Единого государственного реестра юридических лиц от 02.03.2012 N 1737.

По результатам рассмотрения акта выездной налоговой проверки от 06.12.2011 N 12-20/147, возражений на него и прочих материалов проверки инспекцией вынесено решение от 30.12.2011 N 163 о привлечении к налоговой ответственности, которым предприятию предложено, в частности, уплатить недоимку по НДС за I-IV кварталы 2008 года, II и IV кварталы 2009 года в общей сумме 6 285 528 руб., по налогу на прибыль за 2008, 2009 года в общей сумме 7 516 206 руб., из них в федеральный бюджет в сумме 1 297 213 руб. и в бюджет субъекта Российской Федерации в сумме 6 218 993 руб.; пени за неполную уплату НДС в общей сумме 1 086 439 руб. 88 коп., за неполную уплату налога на прибыль, зачисляемого в федеральный бюджет, в сумме 284 843 руб. 90 коп. и за неполную уплату налога на прибыль, зачисляемого в бюджет субъекта Российской Федерации, в сумме 947 427 руб. 10 коп., а также налоговые санкции по п. 3 ст. 122 Кодекса в общей сумме 5 217 546 руб. 62 коп., в том числе за неполную уплату НДС в результате неправильного исчисления, совершенную умышленно, в общей сумме 2 242 483 руб. 60 коп. и за неполную уплату налога на прибыль за 2008, 2009 гг. в результате занижения налоговой базы, совершенную умышленно, в федеральный бюджет в сумме 505 573 руб. 62 коп. и в бюджет субъекта Российской Федерации в сумме 2 469 488 руб. 80 коп.

Основанием для вынесения оспариваемого в рамках настоящего дела решения явились результаты проведенной в отношении предприятия выездной налоговой проверки по вопросам правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты различных налогов и сборов, в числе которых налог на прибыль и НДС за 2008-2010 гг.

В ходе данной проверки инспекцией, в числе прочего установлено, что в течение спорных налоговых периодов налогоплательщиком необоснованно отражены в бухгалтерском и налоговом учете хозяйственные операции по выполнению субподрядных землеустроительных, картографических, топографических, топографо-геодезических, инженерно-геодезических и прочих работ обществами с ограниченной ответственностью "СтройИндустрия", "СтройФормат", "Вымпел", "Ретейл" и "СтройПроект", которые носят фиктивный характер и направлены на получение необоснованной налоговой выгоды, уменьшение налоговой базы по налогу на прибыль, неправомерное применение налоговых вычетов по НДС.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Челябинской области от 29.02.2012 N 16-07/000620@ решение инспекции оставлено без изменения, апелляционная жалоба - без удовлетворения.

Не согласившись с решением инспекции, предприятие обратилось с соответствующим заявлением в арбитражный суд.

Суд первой инстанции, удовлетворяя заявленные требования в части, касающейся начисления спорных сумм налогов, пени и налоговых санкций по отношениям заявителя с обществам с ограниченной ответственностью "СтройИндустрия", "СтройФормат" и "Вымпел" (далее - общество "СтройИндустрия", общество "СтройФормат" и общество "Вымпел"), пришел к выводу о наличии реальных хозяйственных отношений налогоплательщика с перечисленными обществами и проявлении им должной осмотрительности при выборе контрагентов, а также об отсутствии доказательств того, что спорные хозяйственные операции носили фиктивный характер, совершены вне рамок хозяйственной деятельности предприятия, контрагенты, не имея основных средств, транспорта и работников, не могли выполнить субподрядные работы, равно как и доказательств того, что работы, выполненные данными контрагентами, фактически выполнены предприятием либо иными лицами.

Отказывая в удовлетворении требований заявителя в части начисления НДС, налога на прибыль, соответствующих сумм пени и налоговых санкций в части, касающейся хозяйственных операций с обществами с ограниченной ответственностью "СтройПроект" и "Ретейл" (далее - общество "СтройПроект", общество "Ретейл"), суд первой инстанции пришел к выводу о том, что при заключении и исполнении хозяйственных договоров с данными обществами предприятие не проявило должную осмотрительность при выборе контрагентов, поскольку при наличии правоустанавливающих документов налогоплательщик не удостоверился в наличии у данных обществ зарегистрированного вида деятельности на выполнение работ по данным договорам (виды деятельности зарегистрированы по оптовой торговле). Из представленных копий лицензий (плохо читаемых) усматривается, что они подписаны не одним должностным лицом, выдавшим документ.

Кроме того, в мотивировочной части оспариваемого решения суд первой инстанции указал, что у общества "Ретейл" не имелось реальной возможности выполнить субподрядные работы, поскольку у него отсутствует собственный персонал, при этом общество "Ретейл" ни с кем не рассчитывалось за оказанные услуги, полученная от предприятия сумма полностью перечислена на покупку запасных частей обществу с ограниченной ответственностью "Полистром", представители налогоплательщика не смогли пояснить, с кем и когда решали вопросы по выполнению работ, с какого адреса и от кого получены документы, среднесписочная численность данной организации составляет 0 человек, выполнение работ по договорам требует специального образования, которого Изотов В.А., будучи газосварщиком по специальности, не имеет.

В отношении общества с ограниченной ответственностью "СтройПроект" суд первой инстанции, допросив номинального руководителя общества Прилепо А.А., установил, что она не подписывала никаких документов, исходящих от данного общества, что также подтверждено заключением эксперта. С 10.03.2009 руководителем данного общества значится Волоскова Н.А., при том, что акт сдачи-приемки выполненных работ от 25.05.2009, счет от 25.05.2009 N 139, счет-фактура от 25.05.2009 N 00000139 подписаны Москвичевой Н.С., что исключает возможность учета документов, исходящих от данного общества, для целей налогообложения налогом на прибыль и НДС.

Суд апелляционной инстанции изменил решение суда, не согласившись с выводами суда первой инстанции в части удовлетворения требований налогоплательщика о признании незаконными начисления налогов и пени в связи с исключением из состава расходов по налогу на прибыль и из состава налоговых вычетов по НДС сумм, учтенных налогоплательщиком по обязательствам с обществом "СтройИндустрия", "СтройФормат" и "Вымпел", но при этом признал ошибочной квалификацию действий налогоплательщика по обязательствам со всеми спорными контрагентами по п. 3 ст. 122 Кодекса.

Проверив законность обжалуемого судебного акта, исходя из доводов, содержащихся в кассационной жалобе и возражениях относительно жалобы, суд кассационной инстанции находит выводы суда апелляционной инстанции соответствующими фактическим обстоятельствам дела и нормам налогового законодательства.

Объектом обложения налогом на прибыль признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью в целях гл. 25 Кодекса для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с гл. 25 Кодекса (п. 1 ст. 247 Кодекса).

Пунктом 1 статьи 252 Кодекса установлено, что налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 Кодекса). Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в п. 3 постановления от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - постановление N 53) указал, что налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера). При этом в п. 7 постановления N 53 установлено, что если суд на основании оценки представленных налоговым органом и налогоплательщиком доказательств придет к выводу о том, что налогоплательщик для целей налогообложения учел операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом, суд определяет объем прав и обязанностей налогоплательщика, исходя из подлинного экономического содержания соответствующей операции.

В силу названных норм Кодекса и постановления N 53 определение размера налоговых обязательств при наличии сомнений в обоснованности налоговой выгоды должно производиться с учетом реального характера сделки и ее действительного экономического смысла.

В силу п. 1, 2 ст. 171 Кодекса налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со ст. 166 Кодекса на установленные налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации в таможенных режимах выпуска для внутреннего потребления, временного ввоза и переработки вне таможенной территории либо при ввозе товаров, перемещаемых через таможенную границу Российской Федерации без таможенного контроля и таможенного оформления, в отношении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с гл. 21 Кодекса и в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

Пунктом 1 ст. 172 Кодекса установлено, что налоговые вычеты, предусмотренные ст. 171 Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных п. 3, 6 - 8 ст. 171 Кодекса.

Вычетам подлежат, если иное не установлено ст. 172 Кодекса, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) с учетом особенностей, предусмотренных данной статьей, и при наличии соответствующих первичных документов.

Требования к счетам-фактурам, которые могут служить основанием для принятия покупателями к вычету сумм НДС, уплаченных за товары (работы, услуги), определены ст. 169 Кодекса. При этом счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, предусмотренного п. 5 и 6 названной статьи, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению.

Из положений гл. 21 Кодекса следует, что обязанность подтверждать правомерность и обоснованность налоговых вычетов первичной документацией лежит на налогоплательщике, поскольку именно он выступает субъектом, применяющим при исчислении итоговой суммы НДС, подлежащей уплате бюджет, вычет сумм налога, начисленных поставщиками.

Возможность возмещения налогов из бюджета предполагает наличие реального осуществления хозяйственных операций, что, в свою очередь, предполагает уплату НДС в федеральный бюджет. Налоговый орган вправе отказать в возмещении налога на сумму вычетов, если она не подтверждена надлежащими документами, либо выявлена недобросовестность налогоплательщика при совершении операций, в отношении которых заявлены вычеты.

Согласно ст. 65, ч. 5 ст. 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать те обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований или возражений; обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого решения, возлагается на орган, который принял данное решение.

В то же время налоговые вычеты по НДС, носят заявительный характер, в связи с чем именно на налогоплательщика возложена обязанность доказать правомерность и обоснованность уменьшения налогооблагаемой базы по НДС, в том числе путем представления документов, отвечающих критериям, установленным ст. 169, 171, 172 Кодекса. При этом документы, подтверждающие расходы, должны отражать достоверную информацию и подтверждать реальность произведенной операции.

В частности, если налоговым органом представлены доказательства того, что в действительности хозяйственные операции контрагентами организации не осуществлялись и налоги в бюджет ими не уплачивались, в систему взаиморасчетов вовлечены юридические лица, зарегистрированные по подложным или утерянным документам, либо схема взаимодействия данных организаций указывает на недобросовестность участников хозяйственных операций, суд не должен ограничиваться проверкой формального соответствия представленных налогоплательщиком документов требованиям Кодекса, а должен оценить все доказательства по делу в совокупности и во взаимосвязи с целью исключения внутренних противоречий и расхождений между ними.

Оценив представленные в материалы дела доказательства по правилам ст. 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд апелляционной инстанции пришел к выводу о том, что налогоплательщик в обоснование своей позиции не привел доводов, свидетельствующих о проявлении им должной осмотрительности в выборе контрагентов - обществ "СтройИндустрия", "СтройФормат", "Вымпел", "Ретейл" и "СтройПроект", не представил ясных и непротиворечивых документов в обоснование экономической обоснованности и реальности хозяйственных отношений с указанными лицами и понесенных им в связи с этим расходов.

Как установлено в ходе выездной налоговой проверки и подтверждается выпиской из Единого государственного реестра юридических лиц, налогоплательщик является специализированной организацией, осуществляющей топографо-геодезическую деятельность, картографическую деятельность, включая деятельность в области наименований географических объектов, инженерных изысканий для строительства, деятельность, связанную с подготовкой картографической и космической информации, деятельность в области метрологи.

На осуществление геодезической и картографической деятельности, а также деятельности по производству маркшейдерских работ в течение спорных периодов предприятию уполномоченными органами выданы соответствующие лицензии, а именно: Федеральным агентством геодезии и картографии выданы лицензии ФГУП "УТМП "Уралмаркшейдерия" на осуществление геодезической деятельности от 25.02.2009 N РК-107761Г на срок до 25.02.2014, а также на осуществление картографической деятельности от 25.02.2009 N РК-10777К сроком до 25.02.2014; Федеральной службой по экологическому, технологическому и атомному надзору выдана лицензия на производство маркшейдерских работ от 11.06.2009 N ОО-ПМ-002929 (О) сроком действия до 01.04.2014; Управлением Федеральной службы безопасности Российской Федерации по Челябинской области выдана лицензия на осуществление работ с использованием сведений, составляющих государственную тайну, от 05.03.2011 ГТ N 0029426 (регистрационный номер 2028) сроком действия до 05.03.2016.

В обоснование экономической необходимости заключения с обществами "СтройИндустрия", "СтройФормат", "Вымпел", "Ретейл" и "СтройПроект" субподрядных договоров, реальность заключения и исполнения которых поставлена под сомнение инспекцией в ходе проверки, предприятие сослалось на сжатые сроки, отсутствие материалов, достаточных трудовых ресурсов и собственных специалистов, необходимых для надлежащего исполнения им принятых на себя обязательств по государственным, муниципальным контрактам и подрядным договорам, заключенным налогоплательщиком с муниципальным учреждением "Земельное агентство г. Уфа", Администрацией Кусинского муниципального района, Министерством земельных и имущественных отношений Республики Башкортостан, федеральным государственным унитарным предприятием "ЗапсибАГП", Комитетом жилищно-коммунального хозяйства, транспорта и связи Администрации г. Тобольска, Федеральной службой государственной регистрации, кадастра и картографии (Росреестром), Министерством радиационной и экологической безопасности по Челябинской области, обществом с ограниченной ответственностью "Тюменский институт формирования недвижимости", открытым акционерным обществом "Лафарж Цемент" ("Уралцемент"), открытым акционерным обществом "Гипросвязь-4", открытым акционерным обществом "АНК "Башнефть", обществом с ограниченной ответственностью "Научно-производственное АГП "Меридиан+", обществом с ограниченной ответственностью "Байкальское рудоуправление".

Как утверждает налогоплательщик в целях своевременного и качественного выполнения подрядных работ по договорам, заключенным им с перечисленными выше заказчиками, он вынужден был привлечь субподрядные организации, в числе которых значились спорные контрагенты, для выполнения части порученных налогоплательщику работ.

Для достижения указанных целей предприятием со спорными контрагентами заключено 18 субподрядных договоров, в том числе 5 субподрядных договоров с обществом "СтройПроект", 4 субподрядных договора с обществом "СтройИндустрия", 7 субподрядных договоров с обществом "СтройФормат", 1 договор - с обществом "Вымпел" и 1 договор - с обществом "Ретейл".

Как установлено судами и подтверждено представленным в материалы дела документам между предприятием и спорными контрагентами сложились следующие субподрядные правоотношения:

1. Предприятием с обществом "СтройПроект" заключен субподрядный договор от 05.03.2008 N 20п, по которому в обязанности субподрядчика вменялся сбор исходных данных по землепользователям, смежным с объектами открытого акционерного общества "Челябэнерго" (далее - общество "Челябэнерго") в Верхнеуфалейском городском округе, Кунашакском и Каслинском муниципальных районах, под которым, согласно пояснениям налогоплательщика, понимался выезд на местность с картой с нанесенными на неё линиями электропередач, определение и отыскание землепользователей, с землями которых граничат участки общества "Челябэнерго", составление списка смежников и нанесение смежных участков на карту. Данный договор заключен в рамках исполнения подрядных обязательств налогоплательщика по договору от 30.07.2007 N 18/07-1СП/91 с дополнительными соглашениями от 27.11.2007 N 1, от 30.10.2009 N 2 на выполнение землеустроительных работ, заключенным ФГУП "Уралмаркшейдерия" с обществом с ограниченной ответственностью "Тюменский институт формирования недвижимости" (ТИФН). Субподрядные работы выполнены обществом "СтройПроект" в марте - мае 2008 года, за что ему перечислено предприятием 600 000 руб., что составляет 23% от общей суммы вознаграждения, полученного по основному договору.

2. Во исполнение обязательств по созданию топографических планов М 1:500 и 1:2000 на "Коркинский цементный завод", принятых предприятием по подрядному договору от 31.01.2008 N 11/KOR/2008/2-39, заключенному предприятием с открытым акционерным обществом "Лафарж Цемент" ("УралЦемент"), между предприятием и обществом "СтройПроект" заключен субподрядный договор от 05.03.2008 N 21п на конвертацию цифровых топокарт из одной компьютерной программы в другую (из ГИС ИнГео в ПО "Autocad"), с которой субподрядчик справился в период с мая по июнь 2008 года, за что предприятием перечислено обществу "СтройПроект" вознаграждение в сумме 807 132 руб., что составляет 10,2% от суммы основного договора.

3. В рамках исполнения обязательств по подрядному договору от 06.02.2006 N 9, заключенному предприятием с муниципальным учреждением "Земельное агентство г. Уфа" на выполнение работ по инвентаризации земель п. Кордоны, п. Нагаево, п. Жилино, сада Фронтовик и центральной части г. Уфа, между налогоплательщиком и обществом "СтройПроект" заключен договор от 15.02.2008 N 26п на выполнение полевых работ по инвентаризации земель п. Кордоны, п. Нагаево и п. Жилино, которые выполнялись данным субподрядчиком в период с февраля по июнь 2008 года. За них субподрядчику предприятием перечислено 1 714 416 руб., что составляет 5,4% от стоимости основного договора. К выполнению работ по основному договору предприятием также привлекался иной субподрядчик - специализированная организация "Некоммерческое партнерство "Научно-исследовательский институт геодезии и картографии".

4. Во исполнение обязательств по разработке проекта границ Шуранкульского и Шабуровского заказников (особо охраняемых природных территорий), принятых налогоплательщиком по договору от 30.10.2008, N 171-08/ОБ/161 заключенному предприятием с Министерством радиационной и экологической безопасности по Челябинской области, предприятием с обществом "СтройПроект" заключен субподрядный договор от 06.11.2008 N 43п, по которому субподрядчик в ноябре - декабре 2008 года выполнил весь объем работ под руководством специалистов налогоплательщика, за что ему перечислено 930 800 руб. 00 коп., что составляет 91,8% от суммы основного договора.

5. Во исполнение обязательств по выполнению инженерно-геодезических изысканий по договору от 24.11.2008 N 184, заключенному предприятием с открытым акционерным обществом "Гипросвязь-4", между предприятием и обществом"СтройПроект" заключен договор от 02.02.2009 N 16п на создание инженерно-топографических планов в М 1:500 вдоль проектируемой линии связи в населенных пунктах и создание цифровых планов. Работы выполнены за один месяц, в период с 02.02.2009 по 02.03.2009, за что субподрядчику перечислено 1 450 000 руб., что составляет 23,4% от общей суммы договора.

6. Общество "Вымпел" на основании субподрядного договора от 01.09.2008, N 37п привлекалось предприятием для выполнения работ по описанию и согласованию границ, составлению карт границ в рамках исполнения предприятием обязательств по описанию и согласованию границ муниципальных образований, составлению карт границ Республики Башкортостан по основному договору от 15.08.2008 N 126 и дополнительному соглашению к нему от 15.09.2008, заключенному между предприятием и Управлением по земле при Министерстве сельского хозяйства Республики Башкортостан. Субподрядчик выполнил порученный ему объем работ за один месяц - с 01.09.2008 по 01.10.2008, за что предприятием перечислено ему 2 389 158 руб., что составляет 28,79% от суммы основного договора.

7. Общество "Ретейл" по договору от 30.03.2007 N 38п привлекалось предприятием в качестве субподрядчика для выполнения комплекса топографо-геодезических и земельных работ на объектах Туймазинского УДНГ в границах г. Октябрьский в рамках исполнения обязательств предприятия по межеванию земель в охранных зонах наземных и подземных коммуникаций открытого акционерного общества АНК "Башнефть" (далее - общество АНК "Башнефть") Туймазинского УДНГ в границах г. Октябрьский по основному договору от 20.03.2007 N БНФ/у/15/791/07/ПРЧ/2/16, заключенному налогоплательщиком с обществом "АНК "Башнефть". Данный субподрядчик выполнил свои обязательства в 2007 году - январе 2008 года, за что получил вознаграждение 2 613 502 руб., соответствующее 24% от общей суммы договора.

8. Общество "СтройИндустрия" по договору с предприятием от 08.10.2008 N 51п привлекалось для выполнения топографо-геодезических работ М 1:5000 в с. Медведевка и в с. Петропавловка (подготовительных работ, полевых работ, работ по цифрованию и составлению технического отчета) в рамках исполнения обязательств предприятиея перед Администрацией Кусинского муниципального района по выполнению топографо-геодезических работ в с. Медведевка и с. Петропавловка по двум муниципальным контрактам от 07.10.2008 N 147/08/89 и от 07.10.2008 N 146/08/90. Согласно представленным документам субподрядчик выполнил свои обязательства менее чем за месяц и получил за это 855 360 руб., что составляет в среднем около 73% от общей суммы вознаграждения по основным договорам.

9. Для исполнения договора от 19.08.2008 N 14Т/08/147 на создание цифровых ортфотопланов, заключенного предприятием с обществом с ограниченной ответственностью "Научно-производственное АГП "Меридиан +", предприятием на основании договора от 05.11.2008 N 50п привлечено общество "СтройИндустрия" для выполнения работ по планово-высотной полевой привязке аэроснимков для создания ортфотопланов, включающих выезд на местность и определение координат опознавательных знаков. Работы выполнены в ноябре 2008 года, за что данному субподрядчику перечислено 1 557 600 руб., что составляет 6,6% от суммы основного договора. Для выполнения работ по данному договору, помимо общества "СтройИндустрия", предприятием привлекались иные специализированные субподрядные организации.

10. В рамках исполнения обязательств по подготовке правоустанавливающих документов для реализации в собственность открытого акционерного общества "Газпром" распределительных газопроводов, принятых заявителем по договору с Министерством земельных и имущественных отношений Республики Башкортостан от 15.09.2008 N 139, между предприятием и обществом "СтройИндустрия" заключен договор от 22.09.2008 N 49п на выполнение топографо-геодезических работ по созданию съемочного обоснования и топографической съемке. Данные работы исполнены в период с 22.09.2008 по 30.11.2008, за что данному контрагенту перечислено 2 465 398 руб., что составляет 45,34% от суммы основного договора.

11. В рамках исполнения обязательств предприятия по договору от 16.01.2009 N 7245/5, заключенному между предприятием и федеральным государственным унитарным предприятием "ЗапСибАГП", по созданию ортфотопланов М 1:2000 в цифровом виде и созданию цифровых топографических планов в коридоре между Бованенковским НГКМ и Харасавэйским ГКМ, налогоплательщик привлек общество "СтройИндустрия" по договору от 02.03.2009 N 17п для создания трехмерной цифровой модели рельефа в виде трангуляции Делоне. Данные работы выполнялись субподрядчиком в марте 2009 года, за что ему перечислено 800 000 руб., что составляет около 28% от суммы основного договора.

12. Общество "СтройФормат" по договору N 44п от 17.11.2009 и дополнительному соглашению к нему от 03.12.2009 в ноябре 2009 года - январе 2010 года выполняло для заявителя инженерно-геологические изыскательские работы в целях исполнения налогоплательщиком подрядных обязательств по договору от 20.10.2009 N 106/И-96 и дополнительным соглашениям к нему от 24.11.2009 N 1, от 03.12.2009 N 2, от 25.03.2010 N 3, заключенным между предприятием и обществом с ограниченной ответственностью "Бакальское рудоуправление" на выполнение инженерно-геодезических и инженерно-геологических изыскательских работ для разработки проекта "Строительство Сосновского рудника" на базе Теченского месторождения земельных руд. За выполнение данных работ субподрядчику перечислено 1 617 856 руб., что составило 18,32% от суммы основного договора. К выполнению работ по данному основному договору также привлекался иной субподрядчик - специализированная организация ОГУП "Челябдорпроект".

13. По договору от 07.09.2009 N 45п общество "СтройФормат" в сентябре 2009 года привлекалось предприятием для выполнения субподрядных землеустроительных работ (полевых и камеральных работ по межеванию земельных участков, составлению схем расположения земельных участков). Данные работы выполнялись субподрядчиком в сентябре 2009 года во исполнение обязательств налогоплательщика по договору от 04.09.2009 N 97, заключенному им с Министерством земельных и имущественных отношений Республики Башкортостан на подготовку правоустанавливающих документов для реализации распределительных газопроводов. За выполнение субподрядных работ перечислено 1 548 821 руб., что составляет 14,89% от суммы основного договора. К выполнению работ привлекался иной специализированный субподрядчик - муниципальное унитарное предприятие "Стерлитамакземкадастр".

14. По договору от 15.10.2009 N 49п общество "СтройФормат" привлечено для выполнения субподрядных работ по созданию опорной межевой сети на территории Чишминского и Туймазинского муниципальных районов Республики Башкортостан, заключавшихся в проведении полевых работ по закладке пунктов опорной межевой сети, определении координат и высот опорной межевой сети. Данные работы выполнялись субподрядчиком в октябре - ноябре 2009 года в рамках выполнения обязательств предприятия по созданию опорной межевой сети на территории муниципальных районов Республики Башкортостан, принятых по государственным контрактам от 14.10.2009 N 111, N 112, заключенным с Министерством земельных и имущественных отношений Республики Башкортостан. За них обществом "СтройФормат" получено 1 734 305 руб., что составляет 16,1% от суммы основного договора. Наряду со спорным контрагентом для выполнения субподрядных работ по данным государственным контрактам предприятием привлекалась специализированная организация - федеральное государственное предприятие "Уралаэрогеодезия".

15-16. По договорам от 29.05.2009 N 51п и от 01.07.2009 N 59п общество "СтройФормат" выполняло для предприятия работы по обновлению инженерных коммуникаций на планах М1:2000 и цифрованию планов инженерных коммуникаций в мае - августе 2009 года. Данные работы выполнялись в рамках исполнения обязательств предприятия по муниципальным контрактам от 15.10.2008 N 521/2-т/164 и N 522/2-т/165 на проведение работ по землеустройству и присвоению административного адреса по сетевым комплексам, заключенным предприятием с Комитетом жилищно-коммунального хозяйства, транспорта и связи Администрации г. Тобольска. За выполнение работ по указанным двум договорам предприятием перечислено субподрядчику в общей сложности 4 720 000 руб. (2 500 000 руб. - по договору от 29.05.2009 N 51п и 2 120 000 руб. - по договору от 01.07.2009 N 59п), что составляет 49% от суммы основного договора.

17. По договору от 01.09.2009 N 60п общество "СтройФормат" в сентябре - октябре 2009 года выполняло для предприятия работы по разработке программ конвертации, обработки и анализа кадастровой информации г. Уфа в рамках выполнения налогоплательщиком своих обязательств по договору от 29.07.2008 N 119, заключенному заявителем с муниципальным учреждением "Земельное агентство" муниципального образования г. Уфа на перенос данных о земельных участках из системы AutoCAD в ГИС "ИнГЕО". За выполнение данного комплекса работ субподрядчику перечислено 1 321 600 руб., что составляет 22,21% от суммы основного договора.

18. По договору от 05.11.2009 N 63п общество "СтройФормат" в ноябре - декабре 2009 года выполняло для предприятия субподрядные работы по проверке и исправлению созданных цифровых топографических карт открытого пользования в рамках исполнения обязательств предприятия по заключенному с Федеральной службой государственной регистрации, кадастра и картографии (Росреестром) государственному контракту от 05.05.2009 N УМ/06-09/30 и дополнительному соглашению к нему от 31.08.2009 N 1 на выполнение работ по созданию открытых цифровых навигационных карт масштаба 1:50 000 на основе обновленных государственных цифровых топографических карт на западную, северную и юго-восточную часть Магаданской области, западную часть Чукотского автономного округа. За выполнение работ по проверке и исправлению цифровых топографических карт субподрядчику перечислено 2 410 000 руб., что составляет 5,9% от суммы основного государственного контракта.

Все выполненные субподрядчиками работы приняты заявителем по двусторонним актам сдачи-приемки выполненных работ, на их оплату контрагентами выставлены соответствующие счета-фактуры с выделением НДС в стоимости субподрядных работ, оплата произведена с использованием безналичной формы расчетов.

Как следует из приведенного выше перечня выполненных спорными контрагентами субподрядных работ, все субподрядные договоры с заключены для исполнения части обязательств налогоплательщика по основным подрядным договорам на проведение землеустроительных, топографических, топографо-геодезических, инженерно-геодезических, картографических, работ по межеванию и инвентаризации земель, а также работ по созданию компьютерных баз данных.

Создание и обновление топографических планов, предназначенных для составления генеральных планов участков строительства различных объектов, подземных сетей и сооружений, привязки зданий и сооружений к участкам строительства, а также для выполнения иных специальных работ; создание и ведение географических информационных систем специального назначения; создание тематических карт, планов и атласов специального назначения в графической, цифровой и иных формах, издание этих карт, планов и атласов; геодезические, топографические, аэросъемочные и другие специальные работы при инженерных изысканиях, строительстве и эксплуатации зданий и сооружений, межевании земель, ведении кадастров, иных изысканиях и специальных работах относятся к числу геодезических и картографических работ ст. 3 Федерального закона от 26.12.1995 N 209-ФЗ "О геодезии и картографии" (далее - Закон о геодезии и картографии).

Пространственно-геометрические измерения горных разработок и подземных сооружений, определение их параметров, местоположения и соответствия проектной документации; наблюдение за состоянием горных отводов и обоснование их границ; ведение горной графической документации; учет и обоснование объемов горных разработок; определение опасных зон и мер по охране горных разработок, зданий, сооружений и природных объектов от воздействия работ, связанных с пользованием недрами относятся к числу маркшейдерских работ (п. 2 действовавшего в течение спорных налоговых периодов "Положения о лицензировании производства маркшейдерских работ", утвержденного постановлением Правительства РФ от 26.06.2006 N 392).

Деятельность по разработке программ конвертации, обработки и анализа кадастровой информации относится также (в определенной степени) к деятельности по созданию компьютерных баз данных.

Для выполнения всех перечисленных видов работ в 2008, 2009 гг. согласно п. 40, 42, 43, 86 ст. 17 действовавшего в течение спорных налоговых периодов Федерального закона от 08.08.2001 N 128-ФЗ "О лицензировании отдельных видов деятельности" требовались лицензии.

При этом положениями о лицензировании соответствующих видов деятельности установлены строго определенные лицензирующие органы, к компетенции которых отнесено решение вопросов о выдаче лицензии на осуществление того или иного вида деятельности, а именно:

- для маркшейдерских работ - Федеральная служба по экологическому, технологическому и атомному надзору (п. 3 действовавшего в течение спорных налоговых периодов "Положения о лицензировании производства маркшейдерских работ", утвержденного постановлением Правительства Российской Федерации от 26.06.2006 N 392);

- для геодезической и картографической деятельности, за исключением геодезической и картографической деятельности, осуществляемой в ходе инженерных изысканий, выполняемых для подготовки проектной документации, строительства, реконструкции объектов капитального строительства,- Федеральная служба государственной регистрации, кадастра и картографии (п. 2 действовавшего в течение спорных налоговых периодов "Положения о лицензировании геодезической деятельности", утвержденного постановлением Правительства Российской Федерации от 21.11.2006 N 705).

При анализе вопроса о необходимости предоставления лицензии на выполнение кадастровых землеустроительных работ суд апелляционной инстанции счел необходимым отметить, что согласно упомянутому выше Закону о геодезии и картографии, деятельность, связанная с определением координат точек земной поверхности, относится к геодезической деятельности. При этом в соответствии со статьей 38 Федерального закона от 24.07.2007 N 221-ФЗ "О государственном кадастре недвижимости" при выполнении кадастровых работ в отношении земельных участков определяются координаты характерных точек границ таких земельных участков. Таким образом, геодезическая деятельность по определению координат характерных точек границ земельных участков, осуществляющаяся, в том числе в рамках кадастровой землеустроительной деятельности, также подлежала лицензированию в спорных налоговых периодах.

- для деятельности по созданию компьютерных баз данных лицензирующим органом являлась Федеральная служба по надзору в сфере связи, информационных технологий и массовых коммуникаций (ранее - Федеральная служба по надзору за соблюдением законодательства в сфере массовых коммуникаций и охране культурного наследия) (п. 2 действовавшего в течение спорных налоговых периодов "Положения о лицензировании деятельности по изготовлению экземпляров аудиовизуальных произведений, программ для электронных вычислительных машин (программ для ЭВМ), баз данных и фонограмм на любых видах носителей (за исключением случаев, если указанная деятельность самостоятельно осуществляется лицами, обладающими правами на использование указанных объектов авторских и смежных прав в силу федерального закона или договора)", утвержденного постановлением Правительства от 28.04.2006 N 252).

Вместе с тем материалами дела подтверждено, что у предприятия имелись лицензии на осуществление геодезической и картографической деятельности, а также деятельности по производству маркшейдерских работ, выданные указанными выше уполномоченными лицензирующими органами от 25.02.2009 N РК-107761Г на срок до 25.02.2014, от 25.02.2009 N РК-10777К сроком до 25.02.2014, от 11.06.2009 N ОО-ПМ-002929 (О) сроком действия до 01.04.2014, в то время как его субподрядчиками для подтверждения полномочий на выполнение лицензируемых видов деятельности представлены копии лицензий от 28.12.2009 N Д 715259 (общество "Ретейл"), от 25.12.2006 Д 822927 (общество "СтройПроект"), от 10.10.2008 N Д 742314 (общество "СтройФормат"), от 14.06.2007 N Д 452331 (общество "Вымпел"), от 10.11.2008 N Д 721259 (общество "СтройИндустрия"), выданные Федеральным агентством по строительству и жилищно-коммунальному хозяйству, предусматривающие полномочия указанных лиц на проведение инженерных, инженерно-геологических и инженерно-геодезических изысканий исключительно для целей строительства.

Данные лицензии не являются аналогичными лицензиям самого налогоплательщика, поскольку они выданы иным органом.

Федеральное агентство по строительству и жилищно-коммунальному хозяйству ранее являлось органом, уполномоченным на выдачу лицензий на проектирование и строительство зданий и сооружений I и II уровней ответственности в соответствии с государственным стандартом (п. 2 ранее действовавших "Положения о лицензировании деятельности по проектированию зданий и сооружений I и II уровней ответственности в соответствии с государственным стандартом"; "Положения о лицензировании деятельности по строительству зданий и сооружений I и II уровней ответственности в соответствии с государственным стандартом"; "Положения о лицензировании деятельности по инженерным изысканиям для строительства зданий и сооружений I и II уровней ответственности в соответствии с государственным стандартом", утвержденных постановлением Правительства Российской Федерации от 21.03.2002 N 174.

Указом Президента Российской Федерации от 12.05.2008 N 724 Федеральное агентство по строительству и жилищно-коммунальному хозяйству упразднено, а его функции были переданы Министерству регионального развития Российской Федерации. Постановлением Правительства Российской Федерации от 29.05.2008 N 405 установлено, что Министерство регионального развития Российской Федерации до внесения изменений в соответствующие нормативные правовые акты Российской Федерации осуществляет лицензирование в области проектирования, строительства и инженерных изысканий.

Вместе с тем в соответствии с перечисленными выше субподрядными договорами всем пяти спорным контрагентам поручалось выполнение лицензируемых геодезических, маркшейдерских и картографических работ для целей, не связанных с проектированием и строительством зданий I и II уровней ответственности.

Следовательно, лицензии на данные виды работ в соответствии с положениями приведенных выше норм права должны выдаваться не Федеральным агентством по строительству и жилищно-коммунальному хозяйству, равно как и не его правопреемником, а иными уполномоченными органами, а именно: Федеральной службой по экологическому, технологическому и атомному надзору - на маркшейдерские работы, Федеральной службой государственной регистрации, кадастра и картографии - на геодезические и картографические работы.

Поскольку лицензии субподрядчиков, выданные надлежащими лицензирующими органами, в материалах дела отсутствуют, суд апелляционной инстанции пришел к выводу об отсутствии у всех пяти спорных контрагентов предприятия полномочий на выполнение порученных им субподрядных работ.

Предприятие, являясь специализированной организацией в сфере производства маркшейдерских, геодезических и картографических работ, имеющей все необходимые лицензии на выполнение данного вида работ, обладало информацией о том, какие органы наделены полномочиями на выдачу лицензий на производство порученных субподрядчикам видов работ. Соответственно, предприятию должно быть известно и о том, что Федеральное агентство по строительству и жилищно-коммунальному хозяйству как лицензирующий орган по проектированию и строительству зданий, полномочиями на выдачу лицензий на производство каких-либо работ для целей, непосредственно не связанных со строительством зданий, не наделено.

Следовательно, налогоплательщик не вправе был принимать указанные выше лицензии контрагентов, выданные Федеральным агентством по строительству и жилищно-коммунальному хозяйству, в качестве доказательств, подтверждающих наличие у данных лиц полномочий на выполнение геодезических, картографических, кадастровых и маркшейдерских работ по спорным субподрядным договорам.

Более того, из представленной предприятием накладной от 12.02.2009 N 24с следует, что по ней предприятием передавались обществу НПАГ "Меридиан+" диски с ортфотопланами, содержащими секретные сведения согласно отметкам в накладной, сами диски либо информация секретного характера на бумажном носителе в дело не представлены, в связи с чем дело рассмотрено в общем порядке).

Планово-высотную полевую привязку аэроснимков в целях выполнения работ для данного контрагента осуществляло общество "СтройИндустрия" при отсутствии у данного лица лицензии либо допуска к работе с секретными сведениями, при том, что у самого налогоплательщика такая лицензия имеется.

Таким образом, обладая знаниями о характере и специфике выполнения подрядных работ в интересах генеральных заказчиков, в том числе по государственным и муниципальным контрактам и по работе с секретными сведениями, налогоплательщик заключил субподрядные договоры на выполнение значительной части порученных ему лицензируемых работ с лицами, не имеющим ни соответствующих лицензий, ни деловой репутации, ни необходимого профессионального опыта в данной сфере, что само по себе в достаточной мере свидетельствует о том, что им не было проявлено должной осмотрительности при выборе всех спорных контрагентов.

Поскольку копии лицензий субподрядчиков на выполнение работ по проектированию и строительству зданий не могут подтверждать наличие у них необходимых трудовых, материальных и технических ресурсов на выполнение иных лицензируемых видов деятельности, не связанных со строительством (маркшейдерских, геодезических, картографических работ), суд апелляционной инстанции отклоняет довод налогоплательщика об отсутствии необходимости проверять наличие у субподрядчиков реальной возможности выполнить возложенные на них работы (наличие специалистов, материальных, технических и трудовых ресурсов) ввиду того, что соблюдение данных требований уже проверено лицензирующим органом.

Из пояснений налогоплательщика следует, что всех спорных контрагентов он нашел по объявлениям, их деловая репутация, а также наличие у данных обществ реальной возможности выполнения субподрядных работ при заключении спорных договоров не проверялись, фактическое нахождение данных организаций, наличие у них материальной базы, штатной численности работников для выполнения субподрядных работ, полномочия лиц, выступающих от имени контрагентов, не устанавливались. За ходом и качеством выполнения спорными контрагентами субподрядных работ представители предприятия не следили, результаты работ с выездом на место их выполнения, в частности, по полевым, топографо-геодезическим, землеустроительным, инженерно-геологическим изыскательским работам, работам по созданию опорной межевой сети, установлению границ, где требуется личное участие заказчика, не принимали, директора или иные уполномоченные представители указанных юридических лиц сотрудникам налогоплательщика, непосредственно участвовавшим в заключении и исполнении спорных договоров, не знакомы.

Аналогичные показания даны сотрудникам инспекции в ходе выездной налоговой проверки генеральным директором предприятия Миркиным В.А. (протокол допроса от 11.08.2011, 11.11.2011), заместителем генерального директора Свинко С.С. (протокол допроса свидетеля от 21.09.2011), главным инженером Андрющенко А.В. (протокол допроса свидетеля от 05.10.2011), начальником Челябинской экспедиции N 1 Райхертом Ю.В. (протокол допроса свидетеля от 19.10.2011), начальником Челябинской экспедиции N 2 Шукиной Б.А. (протокол допроса свидетеля от 19.10.2011), начальником отделения фотограмметрических работ Перетрухиной Н.А. (протокол допроса свидетеля от 18.10.2011), главным бухгалтером Комаровой Л.Ф. (протокол допроса свидетеля от 11.11.2011), инженером Купреевой Г.В. (протокол допроса свидетеля от 19.10.2011).

Согласно пояснениям налогоплательщика все принятые им у спорных контрагентов по имеющимся в материалах дела актам результаты субподрядных работ оформлены в виде дисков, планов и списков, которые формировались предприятием в окончательный результат и передавались генеральным заказчикам в качестве собственного результата работы по основному договору. При этом упоминание о субподрядчиках в данной промежуточной документации отсутствовало, а копии составленных субподрядчиками документов, списков и дисков в подтверждение реальности выполненных субподрядчиками работ заявитель не сохранил.

Между тем работы, выполненные спорными субподрядчиками, носили специфический характер. Такие работы как, например, аэрофотосъемка, описание и согласование границ, составление карт границ, конвертация цифровых топокарт из одной программы в другую, создание инженерно-топографических планов, имели следствием изготовление специализированных карт и планов.

"Инструкцией о порядке контроля и приемки геодезических, топографических и картографических работ" (утверждена приказом Федеральной службы геодезии и картографии от 29.09.1999 N 86-пр, введена в действие с 01.01.2000) установлен особый порядок контроля и приемки данного вида работ, который заявителем и его контрагентами не соблюден.

Данной Инструкцией предусмотрена возможность проведения контроля геодезических, топографических и картографических работ заказчиком (пункты 2.1.1, 2.1.2) и установлен перечень документов, по которым происходит сдача-приемка продукции (пункт 1.4.1): технические условия или документ, их заменяющий в соответствии с ЕСКД; технический проект или техническое предписание; нормативно-технические акты по таблице 1. Согласно пункту 1.4.3 Инструкции 1.4.3. на основании положительного решения о приемке работ осуществляется оплата данного вида работ.

Для маркшейдерских работ п. 13 "Инструкции по производству маркшейдерских работ", утвержденной постановлением Госгортехнадзора России от 06.06.2003 N 73, также был утвержден порядок приемки маркшейдерских работ и перечень документов, которыми они оформляются. В соответствии с положениями указанной нормы права при выполнении маркшейдерских работ сторонней организацией осуществляется приемка работ и технического отчета о выполненных работах, а также материалов: при построении маркшейдерских опорных сетей на земной поверхности - каталоги координат и высот пунктов; при построении подземных маркшейдерских опорных сетей - журналы измерений, ведомости вычислений, каталоги координат и высот пунктов; при съемке земной поверхности - дубликаты планов поверхности, каталоги координат и высот пунктов; при съемке промышленной площадки и горных выработок - оригиналы планов, журналы измерений, ведомости вычислений.

Перечисленные документы, подтверждающие приемку предприятием у субподрядчиков геодезических, топографических, картографических и маркшейдерских работ, в деле отсутствуют.

Довод налогоплательщика о том, что отдельные работы, выполненные субподрядчиками, являются обычными хозяйственными операциями и сами по себе не относятся к лицензируемым видам деятельности (сбор исходных данных по землепользователям, конвертация цифровых топокарт, инвентаризация земель, разработка проекта границ и т.д.) обоснованно отклонен судом апелляционной инстанции, поскольку из представленного самим налогоплательщиком по определению суда анализа хозяйственных операций следует и материалами дела подтверждено, что все работы, выполнение которых поручено субподрядчикам, либо являлись определенным технологическим процессом, не имеющим самостоятельной цели и выполняемым в качестве одного из этапов лицензируемого вида деятельности (геодезической, картографической, маркшейдерской, землеустроительной), либо представляли собой полный комплекс лицензируемых работ, выполненных субподрядчиком на определенной территории.

В том и в другом случае на выполнение таких работ требуются соответствующие лицензии и их приемка осуществляется в особом порядке, установленном для данных видов работ.

Поскольку положения указанных выше инструкций о приемке результатов лицензируемых видов работ заявителем не соблюдены, картографический, топографический, геодезический материал, либо иные документы, составленные субподрядчиками, в дело или на обозрение суда не представлены, суд апелляционной инстанции не признал имеющиеся в деле акты приемки выполненных работ надлежащими доказательствами, подтверждающими факт выполнения субподрядчиками данных видов работ и счел обоснованным довод инспекции об отсутствии у налогоплательщика надлежащих документов, подтверждающих содержание отраженных в них хозяйственных операций как основания для оплаты.

Судом апелляционной инстанции, при сопоставлении представленных налогоплательщиком в подтверждение реальности хозяйственных операций актов сдачи-приемки выполненных работ от субподрядчиков с документами о сдаче общих результатов работ генеральным заказчикам, установлено, что в ряде случаев общий итог работ принят генеральными заказчиками у предприятия ранее, чем приходящаяся на субподрядчиков часть работ принята налогоплательщиком у спорных контрагентов, то есть, нарушена хронологическая последовательность приемки результатов работ, что определенно свидетельствует о недостоверности и противоречивости сведений, содержащихся в представленных предприятием в подтверждение реальности хозяйственных операций документах.

В ходе проверки налоговый орган пришел к выводу об отсутствии у спорных контрагентов налогоплательщика необходимых условий для выполнения субподрядных работ, поскольку в результате проведенного анализа расчетных счетов данных контрагентов инспекцией установлено, что в периоды времени, обозначенные как сроки выполнения субподрядных работ по спорным договорам, контрагенты налогоплательщика - общества "СтройИндустрия", "СтройФормат", "Вымпел", "Ретейл" и "СтройПроект" не несли объективно необходимых расходов по оплате оборудования, аренде транспортных средств и оплате каких-либо работ сторонними лицами, что в совокупности с полученными инспекцией данными информационных ресурсов и сведениями встречных проверок об отсутствии у спорных контрагентов собственного транспорта, кадрового персонала, специалистов, оборудования и механизмов, необходимых для выполнения работ по спорным договорам, а также в условиях отсутствия какого-либо контроля со стороны налогоплательщика за деятельностью его контрагентов, позволило налоговому органу сделать вывод об отсутствии у данных обществ необходимых условий и реальной возможности выполнить субподрядные работы.

Из анализа расходных операций по счетам спорных контрагентов следует, что полученные ими денежные средства перечислялись данными контрагентами на оплату недвижимости, погашение кредитов физических лиц, оплату строительных материалов, сантехники, коммунальных платежей и туристических услуг, обналичивались одними и теми же физическими лицами.

Проанализировав расходные операции по расчетным счетам спорных контрагентов, налоговый орган установил, что поступившие от налогоплательщика денежные средства либо передавались указанными лицами друг другу, либо направлялись в погашение обязательств физических лиц, либо обналичивались определенным кругом физических лиц, либо направлялись на покрытие иных расходов, не связанных с выполнением обязательств по спорным договорам.

В ходе проведения мероприятий налогового контроля на основании данных, имеющихся в инспекции, и собранных в ходе проверок сведений с учетом результатов допроса Прилепо А.А. (т. 6, л.д. 2-6), Сошневой Ж.Н. (т. 6, л.д. 95-98), Аккужиной О.Г. (т. 5, л.д. 1-4), Изотова В.А. (т. 7, л.д. 2-5), объяснений Бакун М.И., данных сотрудникам правоохранительных органов (протоколы допроса свидетелей от 16.08.2011, 05.09.2011, 19.09.2011, 25.08.2011, объяснения Бакун М.И. от 12.08.2009) инспекцией также установлено, что спорные контрагенты на момент проведения проверки по юридическим адресам не находятся, их директора лишь числятся руководителями данных организаций, но отрицают какое-либо отношение к их деятельности, то есть являются номинальными руководителями. Организации регистрировались работником общества с ограниченной ответственностью "Центр правовой помощи" Сошневой Ж.Н. по паспортам сотрудников, предоставляемым за денежное вознаграждение. Кто фактически руководит деятельностью спорных контрагентов, в ходе проверки установить не удалось.

По результатам проведенных в ходе проверки экспертных исследований выявлено, что подписи от имени всех перечисленных выше номинальных директоров спорных контрагентов: Прилепо А.А., Аккужиной О.Г., Изотова В.А., Москвичевой Н.С. и Бакун М.И. выполнены неустановленными лицами (заключение эксперта - начальника отдела почерковедческой и технической экспертизы документов общества с ограниченной ответственностью "Южно-Уральского центра судебных экспертиз" от 18.10.2008 N 308).

Кроме того, судами установлено, что руководителем общества "СтройИндустрия" с 10.03.2009 значится Волоскова Н.А., при том, что акт сдачи-приемки выполненных работ от 25.05.2009, счет от 25.05.2009 N 139, счет-фактура от 25.05.2009 N 00000139 подписаны Москвичевой Н.С., на тот момент директором не являвшейся, что также свидетельствует о нарушениях установленных требований к оформлению документов, в том числе о нарушении требований к достоверности хозяйственных операций, указанных в п. 5, 6 ст. 169 Кодекса.

На основании исследования и оценки имеющихся в деле доказательств и установленных в ходе налоговой проверки обстоятельств, судом апелляционной инстанции сделан вывод о том, что представленные налогоплательщиком документы по сделкам с контрагентами - "СтройИндустрия", "СтройФормат", "Вымпел", "Ретейл" и "СтройПроект" содержат неполные, недостоверные, противоречивые сведения, реальные хозяйственные отношения отсутствовали, действия направлены на создание видимости осуществления хозяйственных отношений посредством формального документооборота с целью получения необоснованной налоговой выгоды в виде незаконного предъявления НДС к вычету и уменьшения налоговой базы по налогу на прибыль.

При выборе спорных контрагентов налогоплательщиком не проявлена должная осмотрительность и не оформлены надлежащие документы о выполнении ими субподрядных работ, в связи с чем он несет риск неблагоприятных последствий данного выбора, в том числе последствий налогового характера.

Как верно указано судом апелляционной инстанции, вывод суда первой инстанции в части удовлетворения требований налогоплательщика по отношениям предприятия с обществами "СтройИндустрия", "СтройФормат" и "Вымпел" сделан без учета специфики спорных субподрядных работ. При оценке правоотношений налогоплательщика с данными контрагентами судом первой инстанции недостаточно полно оценены фактические обстоятельства дела, не учтены приведенные выше положения законодательства о лицензировании данных видов работ, порядке их выполнения и приемке их результатов, что привело к принятию неверного решения в части удовлетворения требований заявителя, касающихся начисления недоимки и пени по налогу на прибыль и налогу на добавленную стоимость.

Таким образом, судом апелляционной инстанции обоснованно отказано в удовлетворении требований налогоплательщика о признании недействительным решения инспекции от 30.12.2011 N 163 в части доначисления обжалуемой им сумм недоимки и пени по налогу на прибыль и НДС.

Доводы, содержащиеся в жалобе предприятия, судом кассационной инстанции отклоняются, поскольку не свидетельствуют о нарушении судом апелляционной инстанции норм права и сводятся лишь к переоценке установленных по делу обстоятельств. Суд кассационной инстанции считает, что все обстоятельства, имеющие существенное значение для дела, судом апелляционной инстанций установлены, все доказательства исследованы и оценены. Оснований для переоценки доказательств и сделанных на их основании выводов у суда кассационной инстанции не имеется.

Нормы материального права применены судом апелляционной инстанции по отношению к установленным ими обстоятельствам правильно, выводы суда апелляционной инстанции соответствуют имеющимся в деле доказательствам.

Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу ч. 4 ст. 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации основанием к отмене обжалуемого судебного акта, судом кассационной инстанции не выявлено.

С учетом изложенного обжалуемое постановление суда подлежит оставлению без изменения, кассационная жалоба - без удовлетворения.

Руководствуясь ст. 286, 287, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

ПОСТАНОВИЛ:

постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 08.10.2012 по делу N А76-4360/2012 Арбитражного суда Челябинской области оставить без изменения, кассационную жалобу открытого акционерного общества "Уральское топографо-маркшейдерское предприятие "Уралмаркшейдерия" - без удовлетворения.

Председательствующий

О.Л. Гавриленко

Судьи

Е.А. Кравцова И.В. Лимонов