Постановление Федерального арбитражного суда Уральского округа от 1 ноября 2013 г. N Ф09-11426/13 по делу N А50-1621/2013

Екатеринбург

01 ноября 2013 г.

Дело N А50-1621/2013

Резолютивная часть постановления объявлена 31 октября 2013 г.

Постановление изготовлено в полном объеме 01 ноября 2013 г.

Федеральный арбитражный суд Уральского округа в составе:

председательствующего Лимонова И.В.,

судей Гусева О.Г., Токмаковой А.Н.,

рассмотрел в судебном заседании кассационную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Добрянке Пермского края (далее - инспекция, налоговый орган) на решение Арбитражного суда Пермского края от 30.04.2013 по делу N А50-1621/2013 и постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 18.07.2013 по тому же делу.

В соответствии со ст. 153.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации судебное заседание проведено с использованием систем видеоконференц-связи, организованной Арбитражным судом Пермского края.

Лица, участвующие в деле, о времени и месте рассмотрения кассационной жалобы извещены надлежащим образом, в том числе публично, путем направления в их адрес копий определения о принятии кассационной жалобы к производству заказным письмом с уведомлением, а также размещения данной информации на официальном сайте Федерального арбитражного суда Уральского округа.

В судебном заседании, организованном Арбитражным судом Пермского края, принял участие представитель инспекции - Лузина С.В (доверенность от 10.07.2013 б/н).

Индивидуальный предприниматель Злобин Владимир Александрович (далее - предприниматель, Злобин В.А., заявитель), надлежащим образом извещенный о времени и месте рассмотрения кассационной жалобы, в судебное заседание не явился, явку своих представителей не обеспечил.

Предприниматель обратился в Арбитражный суд Пермского края с заявлением о признании недействительным решения инспекции от 19.10.2012 N 733 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Решением суда от 30.04.2013 (резолютивная часть от 24.04.2013; судья Торопицин С.В.) заявленное требование удовлетворено.

Постановлением Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 18.07.2013 (судьи Сафонова С.Н., Гулякова Г.Н., Савельева Н.М.) решение суда оставлено без изменения.

В кассационной жалобе инспекция просит указанные судебные акты отменить, в удовлетворении заявленных требований отказать, ссылаясь на неправильное применение судами норм материального права, а также несоответствие выводов фактическим обстоятельствам дела.

В обоснование жалобы ее заявитель указывает на правомерность доначисления предпринимателю налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ), поскольку обложения спорных сумм доходов по упрощенной системе налогообложения (далее - УСН) не имелось. Инспекция считает ошибочными выводы судов о необходимости отнесения доходов от продажи земельных участков, не используемых при осуществлении предпринимательской деятельности в доходы, подлежащие обложению по УСН, поскольку указанные доходы не являются доходами от предпринимательской деятельности и подлежат обложению НДФЛ.

Как следует из материалов дела, заявитель зарегистрирован в качестве индивидуального предпринимателя 23.06.1999, с 01.01.2003 переведён на УСН, с объектом налогообложения "доходы".

Между обществом с ограниченной ответственностью "Газэнергосервис" в лице Злобина В.А. (продавец) и заявителем (покупатель) подписаны договоры купли-продажи земельных участков от 08.12.2008 N 45-ГС и 46-ГС, согласно которым продавец реализовал два земельных участка с кадастровыми номерами 59:18:3630101:1032 площадью 129 936 кв.м и 59:18:3630101:1031 площадью 141 537 кв.м, расположенные по адресу: Пермский край, Добрянский район, Полазненское городское поселение, ТОО "Уральская нива", ур. Демидково. Стоимость участков определена сторонами договора в 200 000 руб. и 240 000 руб., соответственно. Право собственности на земельные участки зарегистрировано 20.03.2009.

Раздел земельного участка с кадастровым номером 59:18:3630101:1032 площадью 129 936 кв.м на три земельных участка с кадастровыми номерами 59:18:3630101:1414 площадью 115 335 кв.м, 59:18:3630101:1415 площадью 5672 кв.м, 59:18:3630101:1416 площадью 8929 кв.м. произведен 26.02.2010.

Кроме того, 26.02.2010 произведён раздел земельного участка с кадастровым номером 59:18:3630101:1031 площадью 141 537 кв.м на три земельных участка с кадастровыми номерами 59:18:3630101:1411 площадью 134 351 кв.м, 59:18:3630101:1412 площадью 3873 кв.м, 59:18:3630101:1413 площадью 3313 кв.м.

На основании договоров купли-продажи земельных участков от 26.03.2010 земельные участки с кадастровыми номерами 59:18:3630101:1416 площадью 8929 кв.м, 59:18:3630101:1413 площадью 3313 кв.м изъяты в государственную собственность для нужд Пермского края.

Между предпринимателем (продавец) и обществом с ограниченной ответственностью "Демидково Проект" (покупатель) подписан договор купли-продажи от 18.05.2011 N 27/11-ах, по условиям которого продавец реализовал земельные участки с кадастровыми номерами 59:18:3630101:1411 площадью 134 351 кв.м, 59:18:3630101:1414 площадью 115 335 кв.м. Стоимость земельных участков установлена в размере 51 650 996 руб. Право собственности на земельные участки зарегистрировано 23.05.2011.

Заявителем 27.04.2012 представлена налоговая декларация по НДФЛ за 2011 год, в которой им отражён доход от реализации недвижимого имущества (земельных участков) в сумме 51 650 996 руб. и заявлены расходы в сумме 12 760 000 руб.

По результатам камеральной проверки указанной декларации инспекцией составлен акт от 10.08.2012 N 2567 и вынесено решение от 19.10.2012 N 733 о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения, согласно которому ему предложено уплатить НДФЛ за 2011 год в сумме 1 528 800 руб., пени в сумме 39 188 руб. 24 коп. Предприниматель также привлечён к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) за неуплату налога, в виде штрафа в размере 305 760 руб.

Основанием для доначисления НДФЛ явились выводы налогового органа о необоснованном включении в расходы затрат на выполнение инженерных изысканий в сумме 12 760 000 руб., поскольку отсутствует связь произведённых расходов с полученными доходами от реализации земельных участков.

Налогоплательщик 14.11.2012 представил уточнённую налоговую декларацию по НДФЛ за 2011 год (корректировка N 1), в которой исключил как доходы от реализации земельных участков в сумме 51 650 996 руб., так и расходы в сумме 12 760 000 руб.

При этом предприниматель представил уточнённую налоговую декларацию по налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН за 2011 год (корректировка N 2), в которой сумма дохода увеличена на 51 650 996 руб. с исчислением налога по ставке 6 %.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Пермскому краю от 16.01.2013 N 18-16/172 решение инспекции от 19.10.2012 N 733 оставлено без изменения.

Не согласившись с указанным решением налогового органа, предприниматель обратился в арбитражный суд с заявлением о признании его недействительным.

При рассмотрении дела суд первой инстанции посчитал недоказанным наличие оснований для доначисления предпринимателю НДФЛ, поскольку спорные доходы правомерно учтены им при исчислении единого налога, уплачиваемого в связи с применением УСН.

Проверив законность обжалуемых судебных актов, исходя из доводов, содержащихся в кассационной жалобе, суд кассационной инстанции находит выводы судов соответствующими фактическим обстоятельствам дела и нормам налогового законодательства.

В силу п. 1 ст. 346.12 Кодекса плательщиками единого налога признаются организации и индивидуальные предприниматели, перешедшие на УСН и применяющие ее в порядке, установленном настоящей главой.

В соответствии с п. 1 ст. 346.11 Кодекса переход к УСН или возврат к иным режимам налогообложения осуществляется организациями и индивидуальными предпринимателями добровольно в порядке, предусмотренном гл. 26.2 Кодекса.

Применение УСН индивидуальными предпринимателями предусматривает их освобождение от обязанности по уплате НДФЛ, (в отношении доходов, полученных от предпринимательской деятельности, за исключением налога, уплачиваемого с доходов, облагаемых по налоговым ставкам, предусмотренным п. 2, 4 и 5 ст. 224 Кодекса), налога на имущество физических лиц (в отношении имущества, используемого для предпринимательской деятельности). Индивидуальные предприниматели, применяющие УСН, не признаются плательщиками налога на добавленную стоимость, за исключением налога на добавленную стоимость, подлежащего уплате в соответствии с Кодексом при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, а также налога на добавленную стоимость, уплачиваемого в соответствии со ст. 174.1 Кодекса (п. 3 ст. 346.11 Кодекса).

Согласно ст. 346.14 Кодекса объектом обложения налогом, уплачиваемым в связи с применением УСН, по выбору налогоплательщика признаются доходы либо доходы, уменьшенные на величину расходов.

В силу ст. 346.15 Кодекса налогоплательщики при определении объекта налогообложения учитывают, в том числе доходы от реализации, которыми признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав (ст. 249 Кодекса).

Выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах (п. 2 ст. 249).

Таким образом, сумма выручки от реализации имущества, использовавшегося в предпринимательской деятельности, облагаемой в соответствии с гл. 26.2 Кодекса, должна включаться индивидуальным предпринимателем в состав доходов, учитываемых при определении налоговой базы по УСН.

Пунктом 1 ст. 207 Кодекса определено, что налогоплательщиками НДФЛ признаются физические лица, являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации, а также физические лица, получающие доходы от источников, в Российской Федерации, не являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации.

В соответствии со ст. 210 Кодекса при определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со ст. 212 Кодекса (п. 1). Для доходов, в отношении которых предусмотрена налоговая ставка, установленная п. 1 ст. 224 Кодекса, налоговая база определяется как денежное выражение таких доходов, подлежащих налогообложению, уменьшенных на сумму налоговых вычетов, предусмотренных ст. 218-221 Кодекса, с учетом особенностей, установленных настоящей главой (п. 3).

Согласно подп. 1 п. 1 ст. 220 Кодекса при определении размера налоговой базы в соответствии с п. 3 ст. 210 Кодекса налогоплательщик имеет право на получение имущественного налогового вычета в суммах, полученных налогоплательщиком в налоговом периоде от продажи жилых домов, квартир, комнат, включая приватизированные жилые помещения, дач, садовых домиков или земельных участков и долей в указанном имуществе, находившихся в собственности налогоплательщика менее трех лет, но не превышающих в целом 1 000 000 руб., а также в суммах, полученных в налоговом периоде от продажи иного имущества, находившегося в собственности налогоплательщика менее трех лет, но не превышающих в целом до 01.01.2010 в сумме 125 000 руб., после указанной даты в размере 250 000 руб.

Вместо использования права на получение имущественного налогового вычета, предусмотренного настоящим подпунктом, налогоплательщик вправе уменьшить сумму своих облагаемых налогом доходов на сумму фактически произведенных им и документально подтвержденных расходов, связанных с получением этих доходов, за исключением реализации налогоплательщиком принадлежащих ему ценных бумаг.

Положения настоящего подпункта не распространяются на доходы, получаемые индивидуальными предпринимателями от продажи имущества в связи с осуществлением ими предпринимательской деятельности.

Согласно позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении от 17.12.1996 N 20-П и определении от 15.05.2001 N 88-О, гражданин (в случае, если он является индивидуальным предпринимателем без образования юридического лица) использует своё имущество не только для занятия предпринимательской деятельностью, но и в качестве собственно личного имущества, необходимого для осуществления неотчуждаемых прав и свобод. Юридически имущество индивидуального предпринимателя, используемое им в личных целях, не обособлено от имущества, непосредственно используемого для осуществления индивидуальной предпринимательской деятельности.

Анализ названных положений показывает, что физические лица, зарегистрированные в качестве индивидуальных предпринимателей, включают в налоговую базу по единому налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН, только доходы, полученные от предпринимательской деятельности. При получении иных доходов, не связанных с осуществлением предпринимательской деятельности, их налогообложение осуществляется по общей системе налогообложения, то есть с уплатой НДФЛ.

При этом, если реализация недвижимого имущества в равной степени может быть отнесена как к предпринимательской деятельности, так и вне её рамок, право выбора системы налогообложения, по которой определяются налоговые обязательства от такой реализации, принадлежит исключительно физическому лицу. В этом случае налогоплательщик вправе выбрать наиболее выгодный для себя режим налогообложения, при этом такой выбор не может быть расценён как получение необоснованной налоговой выгоды.

При невозможности однозначного отнесения операций по отчуждению физическим лицом имущества к предпринимательской деятельности, налоговые органы не вправе произвольно изменять выбранную налогоплательщиком систему налогообложения, вне зависимости от увеличения либо уменьшения размера налоговых отчислений.

Судами установлено и материалами дела подтверждено, что заявитель в период осуществления предпринимательской деятельности по договорам купли-продажи, действуя как физическое лицо, приобрел спорные земельные участки, впоследствии реализованные так же по договорам купли-продажи. В результате продажи указанного имущества предприниматель получил доход, который включен им в доходы, учитываемые при исчислении УСН, как доход полученный при осуществлении предпринимательской деятельности.

При этом, судами выявлены следующие обстоятельства: сделки по отчуждению земельных участков носили разовый характер; денежные средства от реализации имущества поступили не на расчётный счёт, используемый заявителем в предпринимательской деятельности, а на счёт, открытый ему как физическому лицу; в договоре купли-продажи от 18.05.2011 N 27/11-ах Злобин В.А. не поименован в качестве индивидуального предпринимателя; уплата земельного налога со спорных земельных участков осуществлялась на основании уведомлений налогового органа; доказательств использования земельных участков в предпринимательской деятельности (сдача в аренду, выращивании сельскохозяйственной продукции и другое), материалы дела не содержат. В связи с чем, суды правомерно посчитали, что указанные обстоятельства могут характеризовать реализацию земельных участков, как осуществлённую вне рамок предпринимательской деятельности.

Вместе с тем, суды обоснованно учли следующее: в договорах купли-продажи земельных участков от 08.12.2008 N 45-ГС, 46-ГС Злобин В.А. поименован в качестве индивидуального предпринимателя; площадь приобретённых и в последующем реализованных земельных участков является значительной; в переписке, связанной с продажей спорных земельных участков, заявитель именует себя индивидуальным предпринимателем; в 2010 и 2011 годах Злобин В.А., как индивидуальный предприниматель, заключал договоры подряда по сенокосу и уборке сена, а также по вывозу мусора, с данных земельных участков.

Таким образом, как верно указали суды, поскольку изложенные обстоятельства однозначно не позволяют отнести операции по отчуждению Злобиным В.А. земельных участков в предпринимательской деятельности либо вне её рамок, предприниматель вправе самостоятельно выбрать наиболее выгодную для него систему налогообложения, по которой будут определяться налоговые обязательства от такой реализации. При этом уклонения от уплаты налогов в действиях налогоплательщика не усматривается, он задекларировал полученный доход и как физическое лицо, и как предприниматель.

Оценив представленные в материалах дела доказательства в их совокупности и взаимосвязи по правилам, установленным ст. 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суды сделали правильный вывод об отсутствии оснований для доначисления предпринимателю НДФЛ и привлечения его к налоговой ответственности.

В связи с чем, оспариваемое решение правомерно признано судами недействительным, как несоответствующее законодательству о налогах и сборах, нарушающее права и законные интересы заявителя.

Доводы инспекции, изложенные в кассационной жалобе, полно и всесторонне исследованы судебной коллегией и в соответствии со ст. 286, 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации подлежат отклонению, поскольку основаны на ошибочном толковании закона, не опровергают обстоятельств, установленных судами при рассмотрении настоящего дела, не влияют на законность обжалуемых судебных актов и не подтверждены надлежащими доказательствами.

Нарушений норм материального и процессуального права, влекущих в соответствии со ст. 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации изменение или отмену оспариваемых судебных актов, судом кассационной инстанции не установлено.

С учетом изложенного обжалуемые судебные акты подлежат оставлению без изменения, кассационная жалоба - без удовлетворения.

Руководствуясь ст. 286, 287, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Пермского края от 30.04.2013 по делу N А50-1621/2013 и постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 18.07.2013 по тому же делу оставить без изменения, кассационную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Добрянке Пермского края - без удовлетворения.

Председательствующий

И.В. Лимонов

Судьи

О.Г. Гусев А.Н. Токмакова