Постановление Арбитражного суда Уральского округа от 13 августа 2015 г. N Ф09-5116/15 по делу N А47-8326/2014

Екатеринбург

13 августа 2015 г.

Дело N А47-8326/2014

Резолютивная часть постановления объявлена 12 августа 2015 г.

Постановление изготовлено в полном объеме 13 августа 2015 г.

Арбитражный суд Уральского округа в составе:

председательствующего Гавриленко О.Л.,

судей Анненковой Г.В., Василенко С.Н.

рассмотрел в судебном заседании кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Инвестсервис" (ИНН: 5612023268, ОГРН: 1025601715534; далее - общество "Инвестсервис", налогоплательщик) на постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 07.05.2015 по делу N А47-8326/2014 Арбитражного суда Оренбургской области.

В судебном заседании, проведенном путем использования систем видеоконференц-связи, организованной Арбитражным судом Оренбургской области, принял участие представитель общества - Бережная Е.В. (доверенность от 15.04.2015 N 9).

Представители Инспекции Федеральной налоговой службы по Промышленному району г. Оренбурга (далее - инспекция, налоговый орган), надлежащим образом извещенной о времени и месте судебного разбирательства, в том числе публично, путем размещения информации о времени и месте судебного заседания на сайте Арбитражного суда Уральского округа, в судебное заседание не явились.

Общество "Инвестсервис" обратилось в Арбитражный суд Оренбургской области с заявлением к инспекции о признании недействительным решения от 28.03.2014 N 02-27/156 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс), по отдельным положениям: о взыскании неуплаченного налога на добавленную стоимость (далее - НДС) в сумме 4 556 829 руб., налога на прибыль организаций в сумме 4 804 308 руб., начисления пени, предъявления штрафа в соответствующих суммах (требование с учетом уточнения, принятого судом первой инстанции в порядке, установленном ст. 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).

Решением суда от 22.01.2015 (судья Александров А.А.) заявленные требования удовлетворены. Суд признал недействительным решение инспекции от 28.03.2014 N 02-27/156 о привлечении общества "Инвестсервис" к ответственности за совершение налогового правонарушения в части: п. 1 решения в части доначисления НДС и налога на прибыль организаций в полном объеме; п. 2 решения в части привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 Кодекса, по НДС и налогу на прибыль организаций в полном объеме; п. 2 решения в части начисления пени за несвоевременную уплату НДС и налога на прибыль организаций в полном объеме.

Постановлением Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 07.05.2015 (судьи Малышева И.А., Баканов В.В., Бояршинова Е.В.) решение суда отменено в части удовлетворения требований общества "Инвестсервис" о признании недействительным решения инспекции от 28.03.2014 N 02-27/156 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части: п. 1 решения в части доначисления НДС в общей сумме 4 556 829 руб. и налога на прибыль организаций в сумме 2 866 427 руб., в том числе в федеральный бюджет в сумме 2 428 701 руб. и в бюджет субъекта Российской Федерации в сумме 437 726 руб.; п. 2 решения в части привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 Кодекса, за неполную уплату НДС в сумме 237 099 руб. 80 коп. и налогу на прибыль организаций в сумме 286 642 руб. 70 коп.; п. 2 решения в части начисления пени за несвоевременную уплату НДС в полном объеме и пени по налогу на прибыль организаций в соответствующей части. В указанной части в удовлетворении заявленных требований отказано. В остальной части решение суда оставлено без изменения.

В кассационной жалобе общество "Инвестсервис" просит постановление суда отменить, решение суда оставить в силе, ссылаясь на нарушение судом апелляционной инстанции положений ст. 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации. По мнению заявителя жалобы, судом апелляционной инстанции не дана оценка ряду доказательств, представленных налогоплательщиком, и не приведены мотивы, по которым данные доказательства отвергнуты.

Общество "Инвестсервис" отмечает, что судом апелляционной инстанции не дана оценка сделке по приобретению транспортных средств у общества с ограниченной ответственностью "Трансторг" (далее - общество "Трансторг"). Доказательств того, что данные сделки не носили реального характера в оспариваемом решении инспекции также не представлено.

Заявитель жалобы также считает, что доказательств, опровергающих наличие хозяйственных операций между ним и обществами с ограниченной ответственностью "Эксперт" и "Верона" (далее - общество "Эксперт", общество "Верона"), и доказательств наличия в действиях налогоплательщика и его контрагентов согласованности, бесспорно свидетельствующие о том, что сделки совершены без намерения создать соответствующие правовые последствия и лишь с целью получения необоснованной налоговой выгоды, не представлено.

Заявитель жалобы отмечает, что если исходить из выводов инспекции и суда апелляционной инстанции о том, что общество "Эксперт" является неблагонадежным контрагентом, не осуществляет хозяйственную деятельность и является номинальной структурой, то сделки по купле-продаже строительных материалов также являются не реальными к исполнению, соответственно у общества "Инвестсервис" по указанным сделкам образуется переплата по НДС.

По мнению налогоплательщика, судом апелляционной инстанции неправомерно не учтен факт того, что общество "Инвестсервис" при реализации дизтоплива уплатило НДС в бюджет, соответственно, при его доначислении по решению инспекции вынуждено будет платить дважды.

В отзыве на кассационную жалобу инспекция просит оставить оспариваемое постановление суда без изменения, жалобу без удовлетворения. По мнению налогового органа, нормы материального права применены судом апелляционной инстанции правильно, нарушений норм процессуального права, являющихся в силу ч. 4 ст. 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации основанием для отмены оспариваемого судебного акта, судом апелляционной инстанции не допущено.

Как следует из материалов дела, основанием для вынесения оспариваемого решения налогового органа явились результаты проведенной инспекцией в отношении общества "Инвестсервис" на основании решения заместителя начальника инспекции от 26.08.2013 N 02-33/1907 выездной налоговой проверки по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) по всем налогам и сборам за период с 01.01.2010 по 31.12.2012, в ходе которой налоговым органом, в числе прочего, установлены факты неправомерного включения в состав расходов при исчислении налога на прибыль, а также неправомерного предъявления к налоговым вычетам по НДС затрат на выполнение ремонтных работ обществом "Трансторг", а также на оплату товара, поставленного обществом "Эксперт" и обществом "Верона".

Результаты проверки оформлены актом выездной налоговой проверки от 17.02.2014 N 02-27/134, на который заявителем представлены письменные возражения от 17.03.2014.

По итогам рассмотрения акта выездной налоговой проверки, письменных возражений налогоплательщика на него, а также иных материалов проверки заместителем начальника налогового органа вынесено решение от 28.03.2014 N 02-27/156, которым обществу "Инвестсервис", в числе прочего, начислены спорные суммы налога на прибыль, НДС, пени и налоговых санкций по п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс).

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Оренбургской области от 07.07.2014 N 16-15/07950 решение инспекции отменено в части завышения расходов, учитываемых в целях налогообложения прибыли, в сумме 258 837 руб., доначисления соответствующих сумм налога на прибыль организаций, начисления пени, предъявления штрафа в соответствующих суммах (конкретные суммы не указаны). В остальной части решение утверждено и вступило в законную силу, после чего налогоплательщик оспорил его в судебном порядке.

Не согласившись с решением инспекции, общество "Инвестсервис" обратилось с соответствующим заявлением в арбитражный суд.

Суд первой инстанции, удовлетворяя заявленные требования и признавая недействительным решение инспекции в части начисления спорных сумм недоимки, пени и налоговых санкций, исходил из реальности хозяйственных отношений налогоплательщика со спорными контрагентами и проявления им должной осмотрительности при их выборе. Суд первой инстанции указал на отсутствие отношений взаимозависимости между обществом "Инвестсервис" и контрагентами, отсутствие доказательств возврата денежных средств, перечисленных в качестве оплаты поставленного товара (выполненных работ), недопустимости использования экспертных заключений в качестве доказательств ввиду отсутствия предупреждения эксперта об ответственности по ст. 129 Кодекса, отсутствие доказательств осведомленности налогоплательщика о неисполнении его контрагентами своих обязательств, неисполнение инспекцией своей обязанности по установлению реальных расходов налогоплательщика при начислении налога на прибыль.

Суд апелляционной инстанции, пришел к выводу о наличии оснований для отмены решения суда в части признания недействительным решения инспекции в части начисления налога на прибыль, НДС, соответствующих сумм пени и налоговых санкций по отношениям налогоплательщика с обществом "Трансторг" (ввиду отсутствия доказательств реального выполнения указанным обществом соответствующих объемов ремонтных работ), а также в части начисления НДС, соответствующих сумм пени и налоговых санкций по отношениям поставки товара обществами "Верона" и "Эксперт" (ввиду отсутствия доказательств проявления налогоплательщиком должной осмотрительности при выборе данных контрагентов). В части, касающейся начислений налога на прибыль, пени и санкций по указанным двум контрагентам, решение суда следует оставить без изменения.

При этом апелляционный суд счел возможным снизить размер начисленных инспекцией налоговых санкций (начисление которых признано законным) в два раза с учетом обстоятельств, смягчающих налоговую ответственность.

Проверив законность обжалуемого судебного акта, исходя из доводов, содержащихся в кассационной жалобе и возражениях относительно жалобы, суд кассационной инстанции не находит оснований для его отмены.

Объектом обложения налога на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с гл. 25 Кодекса (ст. 247 Кодекса).

В соответствии с п. 1 ст. 252 Кодекса расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (за исключением расходов, указанных в ст. 270 Кодекса), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Согласно п. 1, 2 ст. 171 Кодекса налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со ст. 166 Кодекса, на установленные налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации в таможенных режимах выпуска для внутреннего потребления, временного ввоза и переработки вне таможенной территории либо при ввозе товаров, перемещаемых через таможенную границу Российской Федерации без таможенного контроля и таможенного оформления, в отношении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с гл. 21 Кодекса и в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

В п. 1 ст. 172 Кодекса установлено, что налоговые вычеты, предусмотренные ст. 171 Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных п. 3, 6 - 8 ст. 171 Кодекса.

Вычетам подлежат, если иное не установлено ст. 172 Кодекса, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) с учетом особенностей, предусмотренных данной статьей, и при наличии соответствующих первичных документов.

Требования к счетам-фактурам, которые могут служить основанием для принятия покупателями к вычету сумм НДС, уплаченных за товары (работы, услуги), определены ст. 169 Кодекса. При этом счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, предусмотренного п. 5 и 6 названной статьи, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению.

Согласно ст. 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.

В сфере налоговых отношений действует презумпция добросовестности. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, достоверны. Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежаще оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Согласно п. 9 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" установление судом наличия разумных или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или экономической деятельности.

Если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды при отсутствии намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано.

В силу ст. 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации доказывание обстоятельств, послуживших основанием для принятия акта налоговым органом, возлагается на последнего, что, однако, не исключает обязанности налогоплательщика доказать те обстоятельства, на которые он ссылается в обоснование своих возражений.

Поскольку налогоплательщик самостоятельно определяет налоговую базу по налогу на прибыль и НДС, он должен доказать обстоятельства, подтверждающие соблюдение им условий, позволяющих учесть расходы для целей налогообложения и применить налоговые вычеты по НДС.

В подтверждение обоснованности включения в состав расходов по налогу на прибыль и налоговых вычетов по НДС затрат на проведение ремонтных работ обществом "Трансторг" налогоплательщиком представлены к проверке договоры подряда от 01.10.2010 N 3/10, от 01.10.2010 N 4/10, от 01.11.2010 N 5/10, от 01.11.2010 N 6/10, от 10.12.2010 N 7/10, по условиям которых подрядчик (общество "Трансторг") приняло на себя обязательства выполнить работы по капитальному ремонту следующих объектов: открытой стоянки автомобилей (литер С2), здания диспетчерской (литер А 17), здания вахты (литер А 18) и забора железобетонного, расположенных по адресу: Самарская область, г. Тольятти, Центральный район, ул. Базовая, д. 1, а также одно-двухэтажного строения-гаража (литер ВВ1), расположенного в г. Оренбурге по адресу: ул. Лабужского, д. 1, локальные сметные расчеты (сметы) к ним, акты приемки выполненных работ формы КС-2, справки о стоимости выполненных работ и затрат формы КС-3. От имени спорного контрагента данные документы подписаны директором Марусенко С.Н., от имени заявителя - директором Карнаух Н.В.

Кроме того, при рассмотрении спора в суде в качестве доказательств выполнения работ по капитальному ремонту принадлежащих обществу "Инвестсервис" объектов налогоплательщиком представлены экспертные заключения автономной некоммерческой организации Оренбургского государственного университета "ТЕХНОПАРК ОГУ" от 15.09.2014 N 96/09-14, от 15.10.2014 N 99/09-14, подготовленные на основании договора экспертной организации с заявителем.

В ходе мероприятий налогового контроля инспекцией установлено, что общество "Трансторг" зарегистрировано 29.10.2009. С 28.11.2011 находится в стадии ликвидации согласно решению единственного участника Марусенко С.Н.

При проверке достоверности сведений, содержащихся в данных документах, инспекцией на основании договора от 19.05.2011 N 04/11, заключенного налогоплательщиком с обществом с ограниченной ответственностью "Уралстройсервис" (далее - общество "Уралстройсервис"), сметных расчетов, актов выполненных работ формы КС-2 и соответствующих счетов-фактур установлено, что работы по ремонту кровли и фасада одно-двухэтажного строения - гаража литер ВВ1, полезной площадью 2 801, 3 кв. м по адресу: г. Оренбург, ул. Лабужского, д. 1, выполнило общество "Уралстройсервис" в 2011 году, данный объем работ также учтен налогоплательщиком в составе расходов при определении налоговой базы по налогу на прибыль и в составе налоговых вычетов по НДС за соответствующие периоды.

Судом апелляционной инстанции установлено, что довод общества "Инвестсервис" о том, что общество "Уралстройсервис" выполняло аварийный (дефектный) ремонт, устраняя недостатки, обнаружившиеся в процессе эксплуатации кровли после ремонта, проведенного обществом "Трансторг" в октябре 2010 года, опровергается собранными по делу доказательствами, а именно, сметными расчетами и актами приемки выполненных обществом "Уралстройсервис" работ, из которых видно, что работы по ремонту кровли носили капитальный характер, а также свидетельскими показаниями начальника ПТО общества "Уралстройсервис" Зазориной Н.В. (протокол допроса свидетеля от 16.01.2014 N 02-27/695), непосредственно обследовавшей крышу до начала проведения ремонтных работ, из которых следует, что крыша находилась в ужасном состоянии, рубероид на ней был старый, часть проперта была разрушена, ремонт крыши выполнен на 100%, в том числе разбор кровли.

Оценив в совокупности представленные в материала дела доказательства, суд апелляционной инстанции пришел к обоснованному выводу о том, что работы по капитальному ремонту кровли и фасада одно-двухэтажного строения - гаража литер ВВ1, полезной площадью 2801, 3 кв. м по адресу: г. Оренбург, ул. Лабужского, д. 1, выполнило общество "Уралстройсервис" в 2011 году.

При проверке реальности выполнения работ по капитальному ремонту открытой стоянки автомобилей (литер С2), здания диспетчерской (литер А 17), здания вахты (литер А 18) и забора железобетонного, расположенных по адресу: Самарская область, г. Тольятти, Центральный район, ул. Базовая, д. 1, налоговым органом установлено, что указанные объекты переданы в аренду обществу с ограниченной ответственностью "Торговая компания "Ташлинская" (далее - общество "Торговая компания "Ташлинская") по договору от 01.03.2010 N 8/А-10, по условиям п. 3.2. которого обязанность по несению расходов на капитальный ремонт помещения и поддержание его в исправном состоянии возложена на арендатора. Таким образом, в 2010 году объекты, в отношении которых проводились работы по капитальному ремонту, находились в аренде у общества "Торговая компания "Ташлинская", которое по условиям договора обязано было нести расходы на их капитальный ремонт.

Допрошенные в ходе проверки работники и бывшие работники общества "Торговая компания "Ташлинская" Морозова С.В., Посвежин К.А., Мартынова О.А., (протоколы допроса свидетелей от 27.12.2013 N 06-30/2784, от 27.12.2013 N 06-30/2782, от 30.12.2013 N 06-30/207) факт проведения работ по капитальному ремонту арендованных объектов в 2010 году ни подтвердить, ни опровергнуть не смогли, несмотря на то, что в соответствии с представленными в дело сметными расчетами и актами выполненных работ их объем был значителен, проводились работы по капитальному ремонту кровель и фасадов зданий, полностью ремонтировались внутренние помещения данных объектов, что делало затруднительным их нормальную эксплуатацию арендатором и не должно было остаться незаметным.

При проведении мероприятий налогового контроля относительно обстоятельств взаимоотношений налогоплательщика с обществом "Трансторг" инспекцией установлено отсутствие реальных хозяйственных отношений с данным контрагентом, поскольку данное общество не могло выполнить работы по капитальному ремонту объектов налогоплательщика, так как не имеет для этого необходимых трудовых и материальных ресурсов. По данным бухгалтерского и налогового учета у общества "Трансторг" отсутствуют транспортные средства, основные средства, численность названного общества составляет 1 человек, при этом справки о доходах физических лиц по форме 2 -НДФЛ данная организация не представляет, а по расчетному счету контрагента нет платежей за аренду строительных материалов, специального оборудования, при том, что п. 1.2 договоров подряда, заключенных с указанным контрагентом, предусмотрено выполнение работ собственными силами и из собственных материалов подрядчика.

При проведении проверки налоговым органом установлен транзитный характер движения денежных средств, поступивших от налогоплательщика на расчетный счет общества "Трансторг" от общества "Инвестсервис", выявлено, что в течение одного операционного дня полученные от заявителя денежные средства спорным контрагентом перечислялись на расчетный счет контрагента "второго звена" - общества с ограниченной ответственностью "Таурус" (далее - общество "Таурус") с назначением платежа "за нефтепродукты".

Инспекцией выявлены факты обналичивания денежных средств и круговой характер движения денежных средств по расчетному счету контрагента "второго звена"- общества "Таурус", а именно, установлено, что денежные средства, перечисленные указанной организации, впоследствии перечислялись на банковские карточки физическим лицам либо через счета других организаций зачислялись вновь на расчетный счет общества "Таурус" с назначением платежа "за нефтепродукты". Несмотря на то, что данное обстоятельство не свидетельствует о возврате денежных средств налогоплательщику и получении им налоговой выгоды, в совокупности с иными собранными инспекцией в ходе проверки доказательствами оно учитывается при характеристике спорного контрагента, со счетов которого денежные средства в транзитном порядке перечисляются на расчетный счет проблемного контрагента.

На основании данных ЕГРЮЛ инспекцией также установлено, что учредителем и руководителем общества "Трансторг" с момента регистрации до 06.10.2010 являлась Бояркова О.А., с 06.10.2010 до момента проведения проверки руководителем и учредителем является Марусенко С.Н., который с июля 2010 по апрель 2012 являлся работником иного юридического лица общества с ограниченной ответственностью "РосСтрой" и в данной организации получал заработную плату, при том, что общество "Трансторг" сведения о доходах в отношении данного лица не представляло и заработную плату ему не выплачивало.

Согласно заключению эксперта от 18.12.2013 N 053/070-2013 налоговым органом установлено, что подписи в графе "директор" в договорах подряда от 01.10.2010 N 3/10, N 4/10, от 01.11.201 N 5/10, N 6/10, заключенных обществом "Трансторг" с обществом "Инвестсервис", подписи в счетах-фактурах, выставленных в адрес общества "Инвестсервис" от имени общества "Трансторг", а также подписи графе "сдал" в актах о приемке выполненных работ, полученных обществом "Инвестсервис" от общества "Трансторг", выполнены не Марусенко С.Н., а другим лицом.

Нарушений требований ст. 95 Кодекса при проведении экспертизы апелляционным судом не установлено. В данном случае лицом, имеющим специальные познания, ознакомленным с правами, обязанностями и ответственностью эксперта, проведены исследования и сделаны выводы. Содержание представленного заключения, являющегося письменным доказательством по делу, согласуется с иными представленными налоговым органом документами.

Эксперту разъяснены его права и обязанности, предусмотренные ст. 95 Кодекса, он предупрежден об ответственности за дачу заведомо ложного заключения по ст. 307 Уголовного кодекса Российской Федерации, о чем свидетельствует данная им подписка в поручении на производство почерковедческой экспертизы.

Таким образом, как обоснованно указано судом апелляционной инстанции, достаточных оснований полагать, что заключение по результатам экспертизы содержит неправильные по существу выводы и не считать данное заключение надлежащим доказательством, полученным в ходе выездной налоговой проверки лишь на том основании, что эксперт не предупрежден об ответственности по ст. 129 Кодекса (при наличии записи о предупреждении об уголовной ответственности по ст. 307 Уголовного кодекса Российской Федерации), у суда первой инстанции не имелось, в связи с чем вывод суда первой инстанции о том, что данный документ не соответствует требованиям допустимости доказательств, установленным ст. 68 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, является неверным. Следовательно, данные экспертного заключения N 053/070-2013 подлежат исследованию и оценке в совокупности с другими доказательствами.

Как верно отмечено судом апелляционной инстанции, реальность хозяйственной операции определяется не только фактическим выполнением работ, но и реальностью исполнения договора именно данным контрагентом, то есть наличием прямой связи с конкретным контрагентом.

Оценив представленные налоговым органом и налогоплательщиком в материалы дела доказательства, касающиеся условий и обстоятельств совершения и исполнения заявленных сделок с обществом "Трансторг", доводы и возражения сторон в соответствии с требованиями ст. 65, 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд апелляционной инстанции пришел к обоснованному выводу о том, что совокупность собранных доказательств свидетельствует об отсутствии доказательств реального выполнения контрагентом - обществом "Трансторг" спорных работ, как ввиду отсутствия у общества "Трансторг" реальной возможности выполнить заявленный объем работ, так и по причине отсутствия в деле доказательств их фактического выполнения в 2010 году обществом "Трансторг", в связи с чем инспекцией обоснованно отказано в применении налоговых вычетов по НДС и признании расходов по налогу на прибыль по отношениям с обществом "Трансторг".

Судом апелляционной инстанции установлено, что представленные обществом "Инвестсервис" в материалы дела экспертные заключения автономной некоммерческой организации Оренбургского государственного университета "ТЕХНОПАРК ОГУ" от 15.09.2014 N 96/09-14, от 15.10.2014 N 99/09-14, на которые опирался суд первой инстанции, делая вывод о доказанности факта выполнения работ обществом "Трансторг", подтверждают факт выполнения работ, однако, не позволяют установить исполнителя работ, а также определить точные периоды их выполнения, в связи с чем имеющуюся в них информацию нельзя признать достаточной для подтверждения факта выполнения работ именно обществом "Трансторг" в 2010 году.

Кроме того, данные заключения составлены в одностороннем порядке по заявлению общества "Инвестсервис", вне каких-либо контрольных мероприятий, без участия представителей налогового органа и без его приглашения для проведения исследований, в ходе проверки ходатайств о проведении экспертных исследований налогоплательщик не заявлял, судом экспертиза для определения объема и стоимости выполненных работ по данному делу не назначалась, в связи оснований для вывода о факте выполнения работ определенным контрагентом лишь на основании указанных экспертных заключений не имеется.

При таких обстоятельствах суд апелляционной инстанции обоснованно отказал в удовлетворении заявленных требований в части признания недействительным решения инспекции о начислении налогоплательщику налога на прибыль, НДС, соответствующих сумм пени и установления оснований для начисления налоговых санкций по отношениям с конкретным заявленным налогоплательщиком контрагентом - обществом "Трансторг" по мотиву отсутствия документов, достоверно позволяющих установить реальность данных правоотношений.

Решение инспекции в части, касающейся отношений поставки между налогоплательщиком двумя спорными поставщиками - обществом "Эксперт" и обществом "Верона", признано судом апелляционной инстанции обоснованным в части начисления НДС, соответствующих сумм пени и налоговых санкций по п. 1 ст. 122 Кодекса за неполную уплату НДС, поскольку при рассмотрении спора в данной части судом апелляционной инстанции установлено, что налогоплательщик не проявил должной осмотрительности и осторожности при выборе указанных контрагентов.

Выводы апелляционного суда в данной части также являются правильными.

В отношении операций между обществом "Инвестсервис" и обществом "Эксперт" инспекцией в ходе проверки установлено, что данным контрагентом в 2011 году реализовано проверяемому налогоплательщику дизельное топливо на сумму 9 676 800 руб., которая, по мнению суда апелляционной инстанции, является значительной для общества "Инвестсервис".

Правоотношения между налогоплательщиком и обществом "Эксперт" основаны на договоре поставки от 13.07.2011 N 5, по условиям которого общество "Эксперт" обязуется в течение срока действия договора поставить обществу "Инвестсервис" дизельное топливо ЕВРО, сорт С, вид I в количестве 432 тонны. Общая сумма договора составляет 9 676 800 руб., поставка дизтоплива, согласно договору, осуществляется силами за счет покупателя (самовывоз). В соответствии с п. 2.2. договора, дизтопливо находится на ответственном хранении на складе общества с ограниченной ответственностью "МПЗ "Ташлинский" (далее - общество "МПЗ "Ташлинский").

Дизельное топливо поставлено заявителю по товарной накладной от 20.07.2011 N 399, оприходовано, на его оплату выставлен счет-фактура от 20.07.2011 N 247.

От имени общества "Эксперт" договор, товарная накладная и счет-фактура подписаны Меркурьевым А.В. в качестве директора указанного общества, что также подтверждается выпиской из ЕГРЮЛ по состоянию на 07.11.2013.

В материалы дела представлен договор ответственного хранения от 04.02.2011 N 2, заключенный между обществом "Эксперт" и обществом "МПЗ "Ташлинский", на хранение указанного выше объема дизельного топлива (432 тонны) на складе общества "МПЗ "Ташлинский", расположенном по адресу: Оренбургская область, Ташлинский район, с. Ташла, ул. Заводская, д. 1 "а", а также акт приема-передачи товарно-материальных ценностей на ответственное хранение от 04.02.2011 и акт о их возврате от 20.07.2011, подтверждающие, что дизельное топливо ЕВРО, сорт С, вид I в количестве 432 тонны находилось на хранении по договору между обществом "Эксперт" и обществом "МПЗ "Ташлинский" в период с 04.02.2011 по 20.07.2011, после чего было возвращено.

В ходе проверки обстоятельств совершения сделки с данным контрагентом инспекцией установлено, что в соответствии с представленной отчетностью численность работников общества "Эксперт" составляет 0 человек, справки о доходах по форме 2 -НДФЛ данная организация не представляла, учредителем и руководителем общества "Эксперт" является Меркурьев А.В., который также является руководителем и учредителем в 10 организациях.

На основании протоколов допроса свидетеля Меркурьева А.В. от 24.11.2012 и от 14.10.2011, а также его заявления с просьбой не регистрировать организации с использованием его персональных данных и считать недействительной всю бухгалтерскую и налоговую отчетность, представленную такими организациями, налоговым органом установлено, что деятельность Меркурьева А.В. в качестве директора и участника общества "Эксперт" носила номинальный характер. Данная организация им зарегистрирована с целью получения вознаграждения за регистрацию. Никаких функций в качестве руководителя общества "Эксперт" Меркурьев А.В. фактически не выполнял, договоры не заключал, переговоры не вел.

При оценке обстоятельств создания и деятельности общества "Эксперт" инспекцией обоснованно учтены отобранные следственными органами свидетельские показания Поух К.В. и Нейверт О.В. (протоколы допроса свидетелей от 22.11.2012), в которых указанные лица, в числе прочего, пояснили, что регистрацией общества "Эксперт" занималась юридическая фирма "Авангард", работниками которой являлись опрошенные свидетели. Общество "Эксперт" зарегистрировано по указанию Сальникова И.Н. (директора юридической фирмы "Авангард"), при этом Меркурьев А.В. задействован в данном процессе в качестве номинального директора, в 2009 г. нигде не работал, источником его доходов была регистрация фирм-"однодневок". Позднее общество "Эксперт" продано. Создаваемые организации, по мнению допрошенных лиц, регистрировались для обналичивания денежных средств.

Согласно данным о движении денежных средств, по расчетному счету общества "Эксперт" отсутствуют перечисления поставщикам за дизельное топливо, а также оплата хозяйственных расходов, объективно необходимых для осуществления предпринимательской деятельности.

На основании сведений, представленных Инспекцией Федеральной налоговой службы по Советскому району г. Челябинска, от 31.01.2013 N 15-31/002053@, от 02.10.29013 N 13-14/019994 @, протокола обследования от 03.10.2012, протокола допроса свидетеля Бурдыкина С.Н. от 23.11.2012 (собственник помещения, на аренду которого обществом "Эксперт" заключен договор от 11.08.2009) также установлено, что общество "Эксперт" по адресу регистрации никогда не находилось и не находится, помещение в аренду по указанному адресу фактически данному обществу не предоставлялось, указанные в договоре аренды сведения являются недостоверными.

Опрошенный в ходе проверки Денинскин А.А., являвшийся директором общества "МПЗ "Ташлинский" в 2011 году, наличие хозяйственных отношений с обществом "Эксперт" не подтвердил и не опроверг (протокол допроса свидетеля от 24.12.2013)

Согласно заключению эксперта от 18.12.2013 N 054/070-2013 подписи в графе "директор" в договоре поставки от 13.07.2011 N 5, заключенном обществом "Инвестсервис", в копии договора ответственного хранения от 04.02.2011 N 2, заключенного с обществом "МПЗ "Ташлинский" выполнены не Меркурьевым А.В., а другим лицом; подписи в графе "руководитель организации" в счете -фактуре от 20.07.2011 N 247, выставленной в адрес общества "Инвестсервис" обществом "Эксперт", выполнена не Меркурьевым А.В., а другим лицом; подписи в графе "директор" в товарной накладной от 20.07.2011 N 399, выставленной в адрес общества "Инвестсервис" обществом "Эксперт" выполнена не Меркурьевым А.В., а другим лицом.

Суд апелляционной инстанции признал ошибочным вывод суда первой инстанции о невозможности использования данного экспертного заключения в качестве допустимого доказательства по делу с позиций ст. 68 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации по тем же основаниям, что и в отношении экспертизы документов, исходящих от общества "Трансторг", а именно: нарушений требований ст. 95 Кодекса при проведении экспертизы апелляционным судом не установлено.

Судом апелляционной инстанции установлено, что в данном случае лицом, имеющим специальные познания, ознакомленным с правами, обязанностями и ответственностью эксперта, проведены исследования и сделаны выводы. Содержание представленного заключения, являющегося письменным доказательством по делу, согласуется с иными представленными налоговым органом документами.

Налогоплательщиком не приведено какое-либо обоснование выбора в качестве поставщика дизельного топлива общества "Эксперт", в обоснование заключения данной сделки общество "Инвестсервис" сослалось на ее коммерческую привлекательность и на то, что приобрести данное топливо ему предложило общество "МПЗ "Ташлинский", у которого топливо находилось на хранении и с которым у заявителя сложились устойчивые хозяйственные связи. Каких-либо документов в подтверждение данного обстоятельства обществом "Инвестсервис" не представлено.

Вместе с тем по условиям делового оборота при осуществлении выбора субъектами предпринимательской деятельности оцениваются не только условия сделки и их коммерческая привлекательность, но и деловая репутация, платежеспособность контрагента и наличие у него необходимых ресурсов (производственных мощностей, технологического оборудования, квалифицированного персонала) и соответствующего опыта.

В ходе проверки инспекцией установлено, что общество "Эксперт", являясь номинальной структурой, таковыми ресурсами не обладало. Предметом же рассматриваемой сделки со спорным контрагентом являлось дизельное топливо стоимостью 9 806 400 руб.

Учитывая изложенные обстоятельства и представленные в материалы дела доказательства в их совокупности и взаимосвязи, суд апелляционной инстанции пришел к обоснованному выводу о том, что налогоплательщик, заключающий значительные по стоимости сделки в отсутствие какой-либо деловой переписки и личных встреч, без оценки деловой репутации контрагента, наличия у него необходимых ресурсов и опыта, не может быть признан осмотрительным в соответствующем выборе, источник возмещения (предоставления вычетов) по НДС в бюджете по хозяйственной операции с номинальным контрагентом, не уплачивающим налоги, не сформирован, что исключает возможность признания за обществом "Инвестсервис" права на применение налоговых вычетов по НДС, в связи с чем начисления НДС, соответствующих сумм пени и штрафов по данному контрагенту являются обоснованными.

По тем же основаниям суд апелляционной инстанции признал обоснованным начисление НДС, пени и налоговых санкций по хозяйственным операциям по приобретению обществом "Инвестсервис" нефти сырой у общества "Верона" в количестве 328,382 тонны на сумму 3 283 820 руб., в том числе НДС в сумме 500 922 руб.

В подтверждение права на расходы и вычеты по НДС по данной сделке налогоплательщиком представлен договор поставки углеводородного сырья от 23.12.2011 N 128, а также товарные накладные от 23.12.2011 N 523, от 26.12.2011 N 525, от 28.12.2011 N 529, от 30.12.2011 N 532, счета-фактуры на оплату нефти сырой от 23.12.2011 N 429, от 26.12.2011 N 435, от 28.12.2011 N 439, от 30.12.2011 N 442 и книга покупок в качестве доказательства оприходования товара. От имени общества "Верона" данные документы подписаны Хитриным В.Б.

В ходе проверки обстоятельств совершения сделки с данным контрагентом инспекцией установлено, что у данной организации не имелось реальной возможности осуществить поставку нефти сырой ввиду отсутствия у нее необходимого для этого персонала, транспорта и расходов на приобретение товара. Налоговый орган выявил, что в соответствии с представленной отчетностью численность работников общества "Верона" составляет 0 человек, в том числе у него отсутствуют работники, обладающие знаниями, необходимыми для осуществления деятельности в сфере бизнеса по добыче и реализации нефти; справки о доходах 2-НДФЛ в отношении физических лиц данная организация не представляет, имущества не имеет, перечислений денежных средств на приобретение нефти сырой по расчетному счету данного контрагента не установлено. Согласно выписке банка у общества "Верона" нет перечислений денежных средств на цели обеспечения финансово-хозяйственной деятельности (заработную плату, хозяйственные нужды, аренду офисных и складских помещений, коммунальные платежи).

Инспекцией установлено, что общество "Верона" за период с 10.11.2011 по15.06.2012 осуществляло платежи за сырую нефть обществу с ограниченной ответственностью "Кедр-С" (далее - общество "Кедр-С"), но договор с данным обществом N 194-А2 датирован 28.03.2012, налогоплательщиком не подписан, сведений о поставке нефти сырой от общества "Кедр-С" обществу "Верона в деле не имеется. Поскольку поставка нефти сырой для заявителя от спорного контрагента завершена до заключения данного договора, инспекция пришла к обоснованному выводу о том, что спорный объем нефти не мог быть получен обществом "Верона" от общества "Кедр-С".

Опросив в ходе проверки Хитрина В.Б., инспекция установила, что деятельность данного лица в качестве директора общества "Верона" носила номинальный характер, общество "Верона" зарегистрировано им по предложению третьего лица, деятельность в качестве директора общества "Верона" Хитрин В.Б. не осуществлял, денежные средства не перечислял, численность работников ему не известна, платежные документы от имени общества "Верона" он не подписывал, печати не изготавливал, доверенности не выдавал, ничего о деятельности данной организации ему не известно (протоколы допроса свидетеля от 15.02.2013).

Согласно заключению эксперта от 18.12.2013 N 055/070-2013 подписи в графе "руководитель организации" в счетах-фактурах от 23.12.2011 N 429, от 26.12.2011 N 435, от 28.12.2011 N 439, от 30.12.2011 N 442; в графе "директор" в товарных накладных от 23.12.2010 N 523, от 26.12.2011 N 525, от 28.12.2011 N 529, от 30.12.2011 N 532, выставленных в адрес общества "Инвестсервис" обществом "Верона", выполнены не Хитриным В.Б., а другим лицом.

Нарушений требований ст. 95 Кодекса при проведении экспертизы апелляционным судом в данном случае также не установлено. Содержание представленного заключения, являющегося письменным доказательством по делу, согласуется с иными представленными налоговым органом документами. Эксперту разъяснены его права и обязанности, предусмотренные ст. 95 Кодекса, он предупрежден об ответственности за дачу заведомо ложного заключения по ст. 307 Уголовного кодекса Российской Федерации, о чем свидетельствует данная им подписка в поручении на производство почерковедческой экспертизы.

В ходе проверки инспекцией по обстоятельствам заключения и исполнения сделки с обществом "Верона" опрошены инженер-логист общества "Торговый дом "Ташлинский" Долгополов А.В. (протокол допроса от 16.12.2013 N 682) и менеджер общества "Инвестсервис" Фролов А.В. (протокол допроса от 13.12.2013 N 02-33/679).

Долгополов А.В. подтвердил факт транспортировки нефти сырой для заявителя, но указал, что общество "Верона" ему не известно, сырая нефть транспортировалась в основном от Башнефть-Добыча, с. Репино в Башкирию.

Сотрудник общества "Инвестсервис" Фролов А.В., подписи которого поставлены в товарно-транспортных накладных, никаких пояснений по этому поводу дать не смог, указав, что с нефтью сырой он не работает.

Поскольку по условиям пункта 2.1. заключенного с обществом "Верона" договора поставки углеводородного сырья от 23.12.201 N 128 пунктом слива топлива значится нефтеналивной терминал, расположенный по адресу: Оренбургская область, Сакмарский район, ст. Сакмарская, пос. Дворики, ул. Железнодорожная, инспекцией произведена проверка наличия у сторон данного договора права на использования терминала, в результате чего на основании письма общества с ограниченной ответственностью "Гарант Сервис" от 11.12.2013 N 60 и письма общества с ограниченной ответственностью "РОСТА-Терминал" от 21.01.2014 N 48 установлено, что данный терминал арендует общество с ограниченной ответственностью "РОСТА-Терминал", не имеющее договорных отношений с обществом "Верона". В качестве приложения к данному письму указан договор, заключенный с налогоплательщиком 28.05.2012, то есть после завершения поставки товара от спорного контрагента в 2011 году.

Каких-либо документов в обоснование выбора спорного контрагента для поставки нефти сырой с точки зрения его деловой репутации, платежеспособности, коммерческой привлекательности данной сделки налогоплательщиком также не представлено, что не позволяет сделать вывод о проявлении им должной осмотрительности и осторожности при выборе данного контрагента и, как следствие о наличии у него права на предъявление к вычетам НДС по данной сделке.

Оценив представленные в материалы дела доказательства в соответствии с требованиями ст. 65, 67, 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд апелляционной инстанции пришел к обоснованным выводам о невозможности реального осуществления спорных хозяйственных операций по капитальному ремонту объектов налогоплательщика обществом "Трансторг" и непроявлении обществом "Инвестсервис" должной осмотрительности при выборе спорных контрагентов - общества "Верона" и общества "Эксперт".

Как верно отмечено судом апелляционной инстанции, выводы суда первой инстанции о том, что собранные инспекцией в ходе проверки свидетельские показания следует оценивать критически, поскольку руководители контрагентов могут быть заинтересованы в сокрытии негативной для них информации, носят предположительный характер и сделаны в отрыве от всей доказательственной базы, собранной налоговым органом в ходе проверки.

Вместе с тем, соглашаясь с выводами суда первой инстанции в части признания недействительным решения инспекции о начислении налога на прибыль, соответствующих сумм пени и налоговой санкции по п. 1 ст. 122 Кодекса за неуплату данного налога по указанным выше операциям поставки дизельного топлива и нефти сырой, суд апелляционной инстанции исходил из того, что факт осуществления налогоплательщиком операций по приобретению и оприходованию товара, указанного в представленных при проведении налоговой проверки документах, а также факт последующей реализации (частично реализации) данного товара инспекцией не оспаривались, на что прямо указано в тексте обжалуемого решения.

Кроме того, установив наличие оснований для начисления налоговой санкции по п. 1 ст. 122 Кодекса за неуплату НДС по операциям со всеми спорными контрагентами, а также за неуплату налога на прибыль по операциям с обществом "Трансторг", суд апелляционной инстанции счел возможным использовать предоставленное ему право и, руководствуясь подп. 3 п. 1 ст. 112, п. 3 ст. 114 Кодекса, снизил размер обоснованно начисленных налоговых санкций в два раза, признав смягчающим ответственность обстоятельством совершение правонарушения впервые (доказательств иного не представлено). На этом основании решение суда в части признания недействительным начисления налоговых санкций, превышающей уменьшенный размер, оставлено судом апелляционной инстанции в силе.

В данных частях судебные акты не оспариваются.

Соответствующие суммы начисленных налогов, пени и санкций дифференцированно по каждому контрагенту установлены судом апелляционной инстанции на основании представленного налоговым органом во время перерыва расчета, опираясь на который суд апелляционной инстанции обоснованно отказал в удовлетворении заявленных требований о признании недействительным оспариваемого решения инспекции в части доначисления НДС в общей сумме 4 556 829 руб. и налога на прибыль организаций в сумме 2 866 427 руб., в том числе в федеральный бюджет в сумме 2 428 701 руб. и в бюджет субъекта Российской Федерации в сумме 437 726 руб.; в части привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 Кодекса, за неполную уплату НДС в сумме 237 099 руб. 80 коп. и налогу на прибыль организаций в сумме 286 642 руб. 70 коп.; в части начисления пени за несвоевременную уплату НДС в полном объеме и пени по налогу на прибыль организаций в соответствующей части.

Доводы общества "Инвестсервис" не могут быть положены в основу отмены обжалуемого судебного акта, поскольку заявлены без учета норм ч. 2 ст. 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, исключающих из полномочий суда кассационной инстанции установление обстоятельств, которые не были установлены в решении и постановлении либо были отвергнуты судом первой и апелляционной инстанции, предрешение вопросов достоверности или недостоверности доказательств, преимущества одних доказательств перед другими. Суд кассационной инстанции не вправе переоценивать доказательства и устанавливать иные обстоятельства, отличающиеся от установленных судами нижестоящих инстанций, в нарушение своей компетенции, предусмотренной ст. 286, 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (Постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 05.03.2013 N 13031/12).

Нормы материального права применены судом апелляционной инстанции по отношению к установленным им обстоятельствам правильно, выводы суда апелляционной инстанции соответствуют имеющимся в деле доказательствам.

Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу ч. 4 ст. 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации основанием к отмене обжалуемого судебного акта, судом кассационной инстанции не выявлено.

С учетом изложенного обжалуемое постановление суда подлежит оставлению без изменения, кассационная жалоба - без удовлетворения.

Руководствуясь ст. 286, 287, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

ПОСТАНОВИЛ:

постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 07.05.2015 по делу N А47-8326/2014 Арбитражного суда Оренбургской области оставить без изменения, кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Инвестсервис" - без удовлетворения.

Возвратить обществу с ограниченной ответственностью "Инвестсервис" из федерального бюджета государственную пошлину по кассационной жалобе в сумме 1500 руб., излишне уплаченную по платежному поручению от 11.06.2015 N 421.

Постановление может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, в порядке, предусмотренном ст. 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Председательствующий

О.Л. Гавриленко

Судьи

Г.В. Анненкова С.Н. Василенко