Постановление Арбитражного суда Уральского округа от 4 февраля 2016 г. N Ф09-11730/15 по делу N А47-2220/2015

Екатеринбург

04 февраля 2016 г.

Дело N А47-2220/2015

Резолютивная часть постановления объявлена 03 февраля 2016 г.

Постановление изготовлено в полном объеме 04 февраля 2016 г.

Арбитражный суд Уральского округа в составе:

председательствующего Сухановой Н. Н.,

судей Гусева О. Г., Гавриленко О. Л.

рассмотрел в судебном заседании кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России по крупнейшим налогоплательщикам по Оренбургской области (далее - МИФНС, инспекция, налоговый орган) на решение Арбитражного суда Оренбургской области от 01.08.2015 по делу N А47-2220/2015 и постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 12.10.2015 по тому же делу.

Лица, участвующие в деле, о времени и месте рассмотрения кассационной жалобы извещены надлежащим образом, в том числе публично, путем размещения информации о времени и месте судебного заседания на сайте Арбитражного суда Уральского округа.

В судебном заседании принял участие представитель общества с ограниченной ответственностью "Бугурусланнефть" (далее - заявитель, ООО "Бугурусланнефть", общество, налогоплательщик) - Цыб А.В. (доверенность от 23.12.2013).

Для участия в судебном заседании Арбитражного суда Уральского округа с применением видеоконференц-связи в Арбитражный суд Оренбургской области прибыли представители инспекции:

Полякова О.П. (доверенность от 11.01.2016 N 03/03), Трацук Т.Л. (доверенность от 09.11.2015 N 03/22), Недажогина Н.В. (доверенность от 11.01.2016 N 03/01).

До начала судебного заседания от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 14 по Самарской области (далее - МИФНС N 14) поступило ходатайство о рассмотрении дела в отсутствии его представителя. Ходатайство судом удовлетворено.

ООО "Бугурусланнефть" обратилось в Арбитражный суд Оренбургской области с заявлением о признании частично недействительным решения МИФНС от 06.06.2014 N 16 (с учетом изменений, внесенных решением от 21.07.2014 N 3).

К участию в деле в качестве второго заинтересованного лица привлечена МИФНС N 14.

Решением суда от 01.08. 2014 (судья Сиваракша В.И.) заявленные требования удовлетворены.

Постановлением Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 12.10.2015 (судьи Тимохин О.Б., Арямов А.А., Малышев М.Б.) решение суда оставлено без изменения.

В кассационной жалобе инспекция просит названные судебные акты отменить, принять новое решение об отказе в удовлетворении требований общества, ссылаясь на то, что суды неверно установили момент, когда налогоплательщик обнаружил ошибку в исчислении налоговой базы, в целях применения норм ст. 54 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ, Кодекс). Настаивает, что материалы дела свидетельствуют о том, что факт не включения обществом суммы амортизации и амортизационной премии по объектам основных средств, документы по которым не поданы на государственную регистрацию, был обнаружен обществом после 26.03.2013, следовательно, ошибки были обнаружены им после формирования налоговой базы по итогам 2012 года, а именно в 2013 году. Таким образом, ООО "Бугурусланнефть" не имело права корректировать налоговую базу 2012 года, поскольку ошибки приводящие к излишней уплате налога, обнаружены налогоплательщиком в более поздний налоговый период.

Полагает вывод судов о том, что общество узнало о совершенной им ошибке из постановления Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.10.2012 N ВАС-6909/2012 (далее - Постановление N ВАС-6909/2012), не соответствует фактическим обстоятельствам и не подтвержден материалами дела.

Считает, что поскольку периодом обнаружения ошибки в данном случае является 2013 год, то общество неправомерно не отразило спорные суммы расходов в декларации за 2012 год и уменьшило сумму доходов за указанный период.

Общество представило отзыв на кассационную жалобу, в котором просит судебные акты оставить без изменения, в удовлетворении жалобы отказать, отмечая, что обстоятельства дела установлены судами полно и всесторонне, спор разрешен при полном исследовании имеющихся в материалах дела доказательств и с правильным применением норм материального и процессуального права.

При рассмотрении дела судами установлено, что по результатам выездной проверки общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов, по налогу на прибыль организаций за период с 01.01.2011 по 31.12.2012, налоговым органом составлен акт от 23.04.2014 N 10-32/7 и вынесено решение от 06.06.2014 N 16 с последующими изменениями от 21.07.2014 N 3.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Оренбургской области от 17.09.2014 N 16-15/11080@ решение инспекции оставлено без изменения.

Решением Федеральной налоговой службы решение налогового органа также оставлено без изменения и утверждено.

Не согласившись с оспариваемым ненормативным актом налогового органа, общество обратилось в арбитражный суд.

Заявленные требования судами удовлетворены с учетом положений Федерального закона от 29.11.2012 N 206-ФЗ "О внесении изменений в гл. 21 и 25 части второй НК РФ и ст. 2 Федерального закона "О внесении изменений в части первую и вторую НК РФ и отдельные законодательные акты Российской Федерации" (далее - Закон N 206-ФЗ), Федерального закона от 23.07.2013 N 215-ФЗ "О внесении изменений в гл. 21 и 25 части второй НК РФ и отдельные законодательные акты Российской Федерации" (далее - Закон N 215-ФЗ), определения Верховного Суда Российской Федерации от 11.03.2015 N 306-КГ15-233 и Постановления N ВАС-6909/2012.

Изучив доводы подателя кассационной жалобы, проверив законность обжалуемых судебных актов, суд кассационной инстанции не находит оснований для их отмены.

В силу абз. 1 п. 1 ст. 54 Кодекса налогоплательщики-организации исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных регистров бухгалтерского учета и (или) на основе иных документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с налогообложением.

На основании абз. 2, 3 п. 1 ст. 54 НК РФ при обнаружении ошибок (искажений) в исчислении налоговой базы, относящихся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, в текущем налоговом (отчетном) периоде перерасчет налоговой базы и суммы налога производится за период, в котором были совершены указанные ошибки (искажения).

В силу абз. второго п. 1 ст. 81 НК РФ при обнаружении налогоплательщиком в поданной им в налоговый орган налоговой декларации недостоверных сведений, а также ошибок, не приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате, налогоплательщик вправе внести необходимые изменения в налоговую декларацию и представить в налоговый орган уточненную налоговую декларацию в порядке, установленном настоящей статьей. При этом уточненная налоговая декларация, представленная после истечения установленного срока подачи декларации, не считается представленной с нарушением срока.

В соответствии с п. 1 ст. 75 Кодекса пеней признается установленная настоящей статьей денежная сумма, которую налогоплательщик должен выплатить в случае уплаты причитающихся сумм налогов или сборов, в том числе налогов, уплачиваемых в связи с перемещением товаров через таможенную границу Таможенного союза, в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки.

Согласно п. 1 ст. 122 Кодекса неуплата или неполная уплата сумм налога (сбора) в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога (сбора) или других неправомерных действий (бездействия), если такое деяние не содержит признаков налоговых правонарушений, предусмотренных ст. 129.3, 129.5 настоящего Кодекса, влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от неуплаченной суммы налога (сбора).

На основании ст. 247 НК РФ (здесь и далее в редакции, действующей до 01.01.2013) объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью в целях гл. 25 Кодекса признаются для российских организаций полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.

В силу п. 2 ст. 252 Кодекса расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.

На основании подп. 3 п. 2 ст. 253 НК РФ суммы начисленной амортизации относятся к расходам, связанным с производством и (или) реализацией.

В соответствии с п. 1 ст. 256 НК РФ амортизируемым имуществом признается имущество, результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности, которые находятся у налогоплательщика на праве собственности, используются им для извлечения дохода и стоимость которых погашается путем начисления амортизации.

Согласно п. 11 ст. 258 Кодекса основные средства, права на которые подлежат государственной регистрации в соответствии с законодательством Российской Федерации, включаются в состав соответствующей амортизационной группы с момента документально подтвержденного факта подачи документов на регистрацию указанных прав.

В силу п. 4 ст. 259 НК РФ начисление амортизации по объектам амортизируемого имущества начинается с первого числа месяца, следующего за месяцем, в котором этот объект был введен в эксплуатацию.

Согласно абз. второго п. 9 ст. 258 НК РФ организация вправе часть первоначальной стоимости основного средства списать единовременно в расходы текущего отчетного (налогового) периода. Амортизационная премия представляет собой особый порядок учета части стоимости основных средств при налогообложении прибыли организаций, применяемый наряду с амортизационными отчислениями. Указанная премия непосредственно связана с понятием амортизационного имущества, то есть ее применение возможно только по имуществу, используемому с целью извлечения дохода.

В силу Постановления N ВАС-6909/12 момент возникновения права на начисление амортизации связан только с моментом введения объекта в эксплуатацию и не зависит от условий, обозначенных в п. 11 ст. 258 Кодекса.

Лишение налогоплательщика права начисления на незарегистрированные, но введенные в эксплуатацию объекты основных средств, амортизационных отчислений и их учета в составе расходов при исчислении налога на прибыль организаций противоречит положению п. 4 ст. 259 НК РФ.

При этом Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации исходил из того, что отсутствие государственной регистрации права на объект основного средства из-за не реализации налогоплательщиком права на своевременное оформление этого объекта в собственность не может рассматриваться как основание для лишения налогоплательщика права на учет расходов, связанных с созданием и (или) приобретением этого объекта через амортизацию, если этот объект отражен в качестве основного средства в бухгалтерском учете с определением первоначальной стоимости, введен в эксплуатацию и используется в производственной деятельности.

Материалами дела подтверждено, что по предоставленной обществом 28.10.2013 в налоговый орган налоговой декларации по налогу на прибыль организаций за 2012 год состав расходов, учитываемых при формировании налоговой базы по налогу на прибыль организаций, налогоплательщиком включена сумма расходов в размере 161 349 398 рублей, в том числе, 50 750 279 руб. - амортизация, 110 599 119 руб. - амортизационная премия по объектам основных средств, документы по которым не поданы на государственную регистрацию. Перечень объектов с указанием дат оприходования, сумм начисленной амортизации и амортизационной премии приведен в таблице 21 оспариваемого решения.

Обозначенные объекты по актам приема-передачи законченного строительством объекта приемочной комиссией приняты от подрядчиков, приказом по обществу сданы в эксплуатацию и поставлены на баланс.

Со дня ввода в эксплуатацию и до 2012 года суммы амортизации и амортизационная премия по указанным объектам обществом не исчислялись.

Судами правомерно установлено, что в связи с тем, что Постановление N ВАС-6909/12 опубликовано 29.12.2012, то презюмируется, что оно стало для всех пользователей сети Интернет, в том числе и для заявителя, доступным и известным с 29.12.2012.

Налоговым органом не представлено доказательств того, что общество не имело физической возможности ознакомиться с данным постановлением в 2012 году.

Таким образом, суды пришли к обоснованному выводу о том, что налогоплательщик правомерно учел соответствующие амортизационные начисления в 2012 году, как в периоде обнаружения ошибки в связи с тем, что ему стало известно о правовой позиции Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации по спорной ситуации именно в 2012 году.

По оспариваемому эпизоду инспекцией установлено занижение налоговой базы по налогу на прибыль организаций за 2012 год в размере 161 349 398 руб., что повлекло неуплату налога на прибыль в размере 25 876 649 руб.

При расчете суммы неуплаченного налога на прибыль в целом за 2012 год налоговым органом учтены расходы 2011 года в размере 9 877 292 руб., относящиеся к расходам 2012 года.

Таким образом, за 2012 год обществу доначислен налог на прибыль организаций в размере 22 358 593 руб.

Из материалов дела усматривается, что суммы доначисленного налога на прибыль организаций, пеней и штрафа (с разбивкой по уровням бюджета) по указанному эпизоду налогоплательщиком и налоговым органом согласованы в ходе совместной сверки.

Судами верно указано, что как до 01.01.2013, так и после указанной даты момент начисления амортизации связан только с моментом введения объекта в эксплуатацию и не зависит от даты подачи документов на государственную регистрацию.

Также судами правомерно установлено, что в данном случае Постановление N ВАС-6909/12 применимо как в отношении редакции НК РФ, действовавшей до 01.01.2013, так и в отношении Кодекса в редакции Закона N 206-ФЗ.

Позднее ст. 3.1 Закона N 215-ФЗ установлено, что начисление амортизации по объектам амортизируемого имущества, права на которые подлежат государственной регистрации в соответствии с законодательством Российской Федерации и которые введены в эксплуатацию до 01.12.2012, начинается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем подачи документов на регистрацию указанных прав. Налогоплательщики, начавшие с 01.01.2013 начислять амортизацию по таким объектам амортизируемого имущества при отсутствии документально подтвержденного факта подачи документов на регистрацию указанных прав, освобождаются от уплаты пеней и штрафов за неуплату (неполную уплату) налога на прибыль организаций в связи с применением иного порядка начисления амортизации по этим объектам амортизируемого имущества.

С учетом положений п. 1 ст. 5 НК РФ, суды верно установили, что в отношении налога на прибыль (налоговый период по которому составляет 1 год) он вступил в действие не ранее 01.01.2014, то есть не ранее 1-го числа очередного налогового периода.

Налоговое законодательство до момента вступления в силу Закона N 215-ФЗ не обусловливало право налогоплательщиков на учет амортизации фактом подачи документов на государственную регистрацию, вне зависимости от даты ввода имущества в эксплуатацию. Законом N 215-ФЗ фактически введена новая норма налогового законодательства: основные средства, введенные в эксплуатацию до 01.12.2012, могут амортизироваться только лишь с момента подачи документов на государственную регистрацию права собственности. Такого ограничения ранее не существовало, что подтверждает Постановление N ВАС-6909/12.

Таким образом, суды пришли к правомерному выводу о том, что данная норма ухудшает положение налогоплательщиков, и поэтому не может иметь обратную силу и распространяется исключительно на правоотношения, которые возникнут после 01.01.2014.

Аналогичная правовая позиция изложена в определении Верховного Суда Российской Федерации от 11.03.2015 N 306-КГ15-233.

Доводы жалобы в этой части подлежат отклонению в связи с изложенным.

Кроме того, из дела следует, что заявитель просит суд обязать МИФНС осуществить возврат на его расчетный счет излишне взысканную сумму налога на прибыль организаций за 2012 год в сумме 22 358 593 руб., пеней по налогу на прибыль организаций в сумме 938 324 руб., штрафа по налогу на прибыль организаций в сумме 1 224 503 руб.

Согласно п. 82 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации" суд первой инстанции, установив, что во исполнение оспариваемого решения налогового органа с заявителя взысканы суммы налога, пеней, штрафа, в резолютивной части судебного акта указывает не только на признание данного решения незаконным, но и на обязанность налогового органа вернуть из бюджета соответствующие суммы налогов, пеней, штрафов. Такой судебный акт в части обязания МИФНС вернуть из бюджета соответствующие суммы подлежит исполнению в том же порядке, что и судебный акт по имущественному требованию, предусматривающий взыскание названных сумм из бюджета.

Из дела следует, что налогоплательщиком во исполнение оспариваемого решения полностью уплачены налог на прибыль организаций, пени и штрафы. Уплата налога, пеней и штрафа произведены в федеральный бюджет, бюджет Оренбургской области и бюджет Самарской области, как путем перечисления денежных средств, так и путем зачета на основании заявлений налогоплательщика.

Каких-либо специальных правил зачета и возврата излишне уплаченных (излишне взысканных) налогов, пеней и штрафов в отношении крупнейших налогоплательщиков ст. 78 - 79 НК РФ не устанавливают.

Согласно письму ФНС от 19.11.2010 N ЯК-37-8/15939, организации, которые имеют переплату в связи с деятельностью обособленного подразделения, вправе подать заявление о зачете или возврате излишней суммы в инспекцию по месту учета головной организации или по месту учета обособленного подразделения.

Следовательно, суды пришли к правильному выводу об отсутствии препятствий для осуществления возврата спорной суммы переплаты по налогу на прибыль организаций (в части, зачисленной в бюджет Самарской области) МИФНС N 14, поскольку единство системы налоговых органов позволяет им осуществить возврат переплаты налога любым из налоговых органов по месту учета налогоплательщика.

Также судами верно отмечено, что возложение обязанности по возврату налога на прибыль организаций, пеней и штрафа, уплаченных в бюджет Самарской области, на МИФНС N 14 вызвано и тем обстоятельством, что налоговый орган ранее отказался производить зачет налога на прибыль организаций, уплаченного в бюджет Самарской области.

Доводы налогового органа, изложенные в кассационной жалобе, основаны на ошибочном толковании норм действующего законодательства, являлись предметом рассмотрения судов первой и апелляционной инстанций, им дана надлежащая правовая оценка, основания для ее непринятия у суда кассационной инстанции отсутствуют. Кроме того, указанные доводы направлены на переоценку установленных судами фактических обстоятельств дела и принятых доказательств, что недопустимо в силу требований, предусмотренных ст. 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу ч. 4 ст. 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации безусловным основанием для отмены судебных актов, не выявлено.

С учетом изложенного обжалуемые судебные акты подлежат оставлению без изменения, кассационная жалоба - без удовлетворения.

Руководствуясь ст. 286, 287, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Оренбургской области от 01.08.2015 по делу N А47-2220/2015 и постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 12.10.2015 по тому же делу оставить без изменения, кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России по крупнейшим налогоплательщикам по Оренбургской области - без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, в порядке, предусмотренном ст. 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Председательствующий

Н.Н. Суханова

Судьи

О.Г. Гусев О.Л. Гавриленко