Постановление Арбитражного суда Уральского округа от 5 февраля 2018 г. N Ф09-8403/17 по делу N А60-7544/2017

Екатеринбург

05 февраля 2018 г.

Дело N А60-7544/2017

Резолютивная часть постановления объявлена 29 января 2018 г.

Постановление изготовлено в полном объеме 05 февраля 2018 г.

Арбитражный суд Уральского округа в составе:

председательствующего Черкезова Е.О.,

судей Поротниковой Е.А., Кравцовой Е.А.

рассмотрел в судебном заседании кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Управляющая компания "ДОМ" (далее - общество, налогоплательщик) на решение Арбитражного суда Свердловской области от 10.07.2017 по делу N А60-7544/2017 и постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 12.10.2017 по тому же делу.

Лица, участвующие в деле, о времени и месте рассмотрения кассационной жалобы извещены надлежащим образом, в том числе публично, путем размещения информации о времени и месте судебного заседания на сайте Арбитражного суда Уральского округа.

В судебном заседании приняли участие представители:

Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России N 14 по Свердловской области (далее - инспекция, налоговый орган) - Гордиенко Е.И. (доверенность от 01.02.2017 N 03-12/01316);

общества - Шубин С.С. (доверенность от 16.01.2018 N 03-05-82), Шубина Н.С. (доверенность от 16.01.2018 N 03-05-83).

Общество обратилось в Арбитражный суд Свердловской области с заявлением о признании недействительным решения инспекции от 28.09.2016 N 5.

Решением суда первой инстанции от 10.07.2017 (судья Гаврюшин О.В.) заявленные требования удовлетворены в части признания недействительным решения инспекции о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 28.09.2016 N 5 в части доначисления налога на прибыль организаций в размере 28 056 руб., соответствующих сумм пени и штрафа, превышающей размер штрафов в общей сумме 62 334 руб. 35 коп. В удовлетворении остальной части заявленных требований отказано.

Постановлением Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 12.10.2017 (судьи Гулякова Г.Н., Васильева Е.В., Голубцов В.Г.) решение суда оставлено без изменения.

В кассационной жалобе общество просит названные судебные акты изменить в части отказа в удовлетворении заявленных требований, заявленные обществом требования удовлетворить полностью, ссылаясь на нарушение судами норм материального и процессуального права.

Заявитель кассационной жалобы полагает, что инспекцией при принятии оспариваемого ненормативного акта неверно истолкован подп. 30 п. 3 ст. 149 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс). Применяемое толкование названной нормы, по мнению общества, не снижает, а в нарушение п. 1 ст. 56 Кодекса существенно увеличивает налоговое бремя применяющих льготу управляющих организаций по сравнению с общим режимом налогообложения.

Кроме того, общество указывает на то, что в материалах дела отсутствуют доказательства приобретения работ (услуг) по содержанию и ремонту общего имущества собственниками жилых помещений у сторонних лиц, а не у управляющей организации.

Общество также считает, что у судов не было законных оснований применять к внереализационным операциям (ст. 268, 279 Кодекса) порядок, установленный для операций по реализации товаров, работ, услуг (ст. 271, п. 1 ст. 272 Кодекса).

Судами, по мнению общества, не обоснованно не приняты возражения налогоплательщика относительно правильности исчисления и уплаты в бюджет налога на прибыль в части формирования внереализационных доходов и расходов (присужденные и признанные налогоплательщиком проценты). В связи с этим общество считает, что в ходе выездной налоговой проверки инспекция самостоятельно изменила фактический метод учёта внереализационных доходов и расходов (с кассового на метод начисления).

Общество указывает на то, что его возражения относительно внереализационных расходов не исследованы ни инспекцией, ни судами. Однако после представления проверенным лицом возражений и приложенных к ним документов, обязанность по проверке этих возражений, а также обязанность оценить приложенные к ним документы, возникает у налогового органа (п. 6 ст. 100, 1, 4, 8 ст. 101 Кодекса).

В отзыве на кассационную жалобу налоговый орган просит обжалуемые судебные акты оставить без изменения, кассационную жалобу общества - без удовлетворения.

Проверив законность и обоснованность принятых по делу судебных актов, суд кассационной инстанции пришел следующим выводам.

Как следует из материалов дела, инспекцией на основании решения от 18.04.2016 N 5 проведена выездная налоговая проверка общества по вопросам соблюдения налогового законодательства за период с 01.01.2013 по 31.12.2015 в части правильности исчисления и своевременности уплаты в бюджет налога на добавленную стоимость (далее - НДС), налога на прибыль организаций, налога на имущество организаций, транспортного налога, НДФЛ.

Результаты выездной налоговой проверки оформлены актом от 17.08.2016 N 5, вынесено решение от 28.09.2016 N 5 о привлечении общества к ответственности за совершение налогового правонарушения, которым обществу доначислены: НДС в сумме 2 032 826 руб., налог на прибыль организаций в сумме 1 693 427 руб., пени, общество привлечено к налоговой ответственности по ст. 122 Кодекса в виде штрафа, ст. 123 Кодекса в виде штрафа.

Решением Управления Федеральной налоговой службы России по Свердловской области от 02.12.2016 N 1457/16 решение инспекции изменено в части удовлетворенных сумм, в остальной части утверждено.

Полагая, что решение инспекции от 28.09.2016 N 5 недействительно, общество обратилось в арбитражный суд с соответствующим заявлением.

Суды, сделав вывод о неправомерном применение обществом подп. 30 п. 3 ст. 149 Кодекса в части выручки по содержанию и ремонту общего имущества многоквартирного дома над стоимостью приобретенных управляющей компанией работ у организаций и индивидуальных предпринимателей, оказывающих данные услуги, правомерно исходили из следующего.

Согласно подп. 3 п. 1 ст. 21 Кодекса налогоплательщики имеют право использовать налоговое освобождение, то есть определенные преимущества по сравнению с другими налогоплательщиками, включая возможность не уплачивать налог или сбор либо уплачивать их в меньшем размере, при наличии оснований и в порядке, установленном законодательством о налогах и сборах.

С 1 января 2010 года от налогообложения налогом на добавленную стоимость освобождается реализация работ (услуг) по содержанию и ремонту общего имущества в многоквартирном доме, выполняемых (оказываемых) управляющими организациями и ТСЖ, при условии приобретения работ (услуг) по содержанию и ремонту общего имущества в многоквартирном доме управляющими организациями и ТСЖ у организаций и индивидуальных предпринимателей, непосредственно выполняющих (оказывающих) данные работы (услуги).

В соответствии с п. 11 Правил содержания общего имущества в многоквартирном доме, утвержденных Постановлением Правительства Российской Федерации от 13.08.2006 N 491, содержание общего имущества включает в себя осмотр общего имущества, осуществляемый собственниками помещений и указанными в п. 13 данных Правил ответственными лицами; освещение помещений общего пользования; обеспечение температуры и влажности в помещениях общего пользования; уборку и санитарно-гигиеническую очистку помещений общего пользования, а также земельного участка, входящего в состав общего имущества; сбор и вывоз твердых и жидких бытовых отходов; меры пожарной безопасности; содержание и уход за элементами озеленения и благоустройства, а также иными предназначенными для обслуживания, эксплуатации и благоустройства этого многоквартирного дома объектами, расположенными на земельном участке, входящем в состав общего имущества; текущий и капитальный ремонт, подготовку к сезонной эксплуатации и содержание общего имущества, а также элементов благоустройства и иных предназначенных для обслуживания, эксплуатации и благоустройства этого многоквартирного дома объектов, расположенных на земельном участке, входящем в состав общего имущества.

Кроме того, освобождение от обложения НДС предусмотрено лишь в отношении той стоимости приобретенных работ или услуг, по которой они приобретены у организаций и индивидуальных предпринимателей, непосредственно выполняющих (оказывающих) данные работы (услуги). Освобождение наценки на названную стоимость Кодексом не предусмотрено.

Доказательств, подтверждающих, что собственникам жилых помещений в многоквартирных домах предъявлена стоимость работ (услуг) по содержанию и ремонту общего имущества, соответствующая стоимости их приобретения у сторонних лиц, суду не представлено.

Оснований для применения положений, предусмотренных подп. 30 п. 3 ст. 149 Кодекса в части сумм доходов (полученных от реализации работ (услуг) по содержанию и ремонту общего имущества в многоквартирном доме), превышающих стоимость приобретения работ (услуг) у организаций и индивидуальных предпринимателей, непосредственно выполняющих (оказывающих) данные работы (услуги) за 2013-2015, у общества не имеется.

В связи с этим суды обоснованно поддержали выводы инспекции о том, что налогоплательщиком необоснованно завышена сумма выручки, освобождаемая от обложения НДС, на сумму доходов, полученных от реализации работ (услуг) по содержанию и ремонту общего имущества в многоквартирных домах, превышающую стоимость приобретения управляющей организацией данных работ (услуг) у организаций и индивидуальных предпринимателей, непосредственно выполняющих (оказывающих) данные работы (услуги) за 2013-2015 годы, а также не исчислен НДС по реализации услуг населению собственными силами, что повлекло исчисление НДС в заниженном размере.

Кроме того, одним из оснований для доначисления налога на прибыль явились выводы налогового органа о занижении налогоплательщиком налогооблагаемой базы путем завышения внереализационных расходов на сумму 6 203 886 руб. 62 коп.

При этом инспекцией установлено, что 03.06.2013 между обществом с ограниченной ответственностью "Жилкомсервис" (продавец) и обществом (покупатель) заключен договор купли-продажи имущественных прав. Предметом договора является приобретение налогоплательщиком имущественных прав: права требования (дебиторская задолженность населения) общей номинальной стоимостью 58 622 342 руб. 92 коп.

В соответствии с п. 3.1. договора за купленные имущественные права общество выплачивает продавцу денежные средства в размере 7 693 311 руб. 49 коп. Задаток в размере 1 538 662 руб. 30 коп. уплаченный покупателем согласно платежному поручению от 27.05.2013 N 462 засчитывается в качестве оплаты покупки имущественного права.

Оплата производится в течение 30 дней с момента подписания договора в безналичном порядке путем перевода суммы стоимости имущества за вычетом уплаченного задатка на расчетный счет продавца.

На основании п. 3.4. названного договора право требования переходит к покупателю с момента полной оплаты.

В налоговой декларации по налогу на прибыль за налоговый период 2013 год обществом сумма внереализационных доходов за 2013 год по договору купли-продажи имущественных прав от 03.06.2013 составила 11 349 306 руб. Данная сумма включает в себя сумму оплаты населения (дебиторов) по долгам. В соответствии с представленными для проверки списками, оплата по коммунальным услугам по состоянию на 01.10.2013 составила 7 594 961 руб., оплата по электроэнергии по состоянию на 01.10.2013 составила 3 754 345 руб. 56 коп.

В налоговой декларации по налогу на прибыль за налоговый период 2013 год сумма внереализационных расходов за 2013 год по договору купли-продажи имущественных прав от 03.06.2013 составила 7 693 311 руб. 49 коп.

Налоговым органом сделаны выводы о том, что обществом завышены расходы по налогу на прибыль за 2013 год на сумму 6 203 886 руб. 62 коп., поскольку новый кредитор (общество) на момент исполнения должником приобретенного ранее по договору обязательства должен был отразить в налоговой базе по налогу на прибыль доход от этой операции в размере 11 349 306 руб. и одновременно пропорционально сумме полученных в данном отчетном (налоговом) периоде доходов учесть расходы, связанные с приобретением указанного права требования долга в размере 1 489 425 руб., то есть только часть расходов на приобретение права требования долга от частичного погашения приобретенного права требования долга.

Суды, поддержав выводы налогового органа, верно исходили из следующего.

В силу подп. 2.1 п. 1 ст. 268 Кодекса при реализации прав требования налогоплательщик вправе уменьшить доходы от реализации на цену приобретения данных имущественных прав и на сумму расходов, связанных с их приобретением и реализацией, с учетом положений, установленных ст. 279 Кодекса.

Пунктом 3 ст. 279 Кодекса предусмотрено, что доход (выручка) от реализации финансовых услуг определяется как стоимость имущества, причитающегося этому налогоплательщику при последующей уступке права требования или прекращении соответствующего обязательства. При этом при определении налоговой базы налогоплательщик вправе уменьшить доход, полученный от реализации права требования, на сумму расходов по приобретению указанного права требования долга.

Согласно п. 1 ст. 272 Кодекса расходы, принимаемые для целей налогообложения, с учетом положений гл. 25 Кодекса, признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты и определяются с учетом положений ст. 318-320 Кодекса.

Расходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором эти расходы возникают исходя из условий сделок.

В соответствии с п. 1 ст. 272 Кодекса если условиями договора предусмотрено получение доходов в течение более чем одного отчетного периода и не предусмотрена поэтапная сдача товаров (работ, услуг), расходы распределяются налогоплательщиком самостоятельно с учетом принципа равномерности признания доходов и расходов.

В связи с этим, суды правильно отметили, что доходы от частичного погашения приобретенного права требования долга организации подлежат учету в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся. При этом в данном отчетном (налоговом) периоде необходимо учесть часть расходов на приобретение права требования долга пропорционально сумме полученных в данном отчетном (налоговом) периоде вышеуказанных доходов.

Предложенный обществом порядок учета доходов и расходов (доходы в размере 19,36% от возможных, расходы в размере 100% от понесенных) противоречит принципу равномерности признания доходов и расходов, установленному ст. 272 Кодекса.

Кроме того, судами указано, что налоговым органом правомерно установлено занижение налогоплательщиком налоговой базы в результате неотражения в 2014, 2015 годах в составе внереализационных доходов присужденных судом процентов за пользование чужими денежными средствами.

Судами, установлено, что в 2015 году по делу N А60-42611/2015, в котором общество являлось ответчиком, заключено мировое соглашение, налогоплательщик признал сумму процентов в размере 3 329 538 руб. 03 коп., названная сумма для общества являлась внереализационным расходом за 2015 год.

При этом суды сделали вывод о том, что поскольку сумма внереализационных расходов в размере 3 329 538 руб. не была отражена в учете, в связи с этим у инспекции отсутствовала возможность определения реальных налоговых обязательств общества.

Судами также указано, что при рассмотрении возражений на акт выездной налоговой проверки общество просило учесть названные расходы при определении налоговой базы по налогу на прибыль, представив только лишь соответствующее решение суда.

Судами отмечено, что у инспекции после окончания выездной налоговой проверки, составления справки о ее результатах и акта проверки, нет обязанности проводить проверку правомерности включения в состав расходов спорных затрат, ранее не учтенных в соответствующем учете при исчислении налогооблагаемой прибыли.

Указанные выводы судов кассационная инстанция находит ошибочными.

Согласно п. 78 Постановлению Пленума Высшего Арбитражного суда Российской Федерации от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации" из положений ст. 88, 89, 100, 101, 139 Кодекса следует, что право налогового органа осуществлять сбор доказательств, равно как и право налогоплательщика знакомиться с этими доказательствами, представлять возражения против выводов налогового органа и подтверждающие такие возражения доказательства, предоставляются им на всех стадиях осуществления налогового контроля вплоть до вынесения вышестоящим налоговым органом решения по жалобе налогоплательщика на решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решение об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

При этом в силу п. 8 ст. 101 Кодекса в названных решениях среди прочего должны быть изложены обстоятельства совершенного привлекаемым к ответственности лицом налогового правонарушения и (или) обстоятельства, послужившие основанием для доначисления налога и пеней, со ссылкой на документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства, доводы, приводимые лицом, в отношении которого проводилась проверка, в свою защиту, и результаты проверки этих доводов.

В связи с этим судам необходимо исходить из того, что по общему правилу сбор и раскрытие доказательств осуществляется как налоговым органом, так и налогоплательщиком на стадии осуществления мероприятий налогового контроля и в ходе досудебного разрешения налогового спора.

В случае представления дополнительных доказательств суд по ходатайству лица, участвующего в деле, вправе в целях предоставления другой стороне возможности ознакомления с ними и представления опровергающих их доказательств объявить перерыв в судебном заседании или отложить судебное разбирательство. При этом в целях получения доказательств, опровергающих дополнительные доказательства, лицо, участвующее в деле, вправе заявлять ходатайство об истребовании судом необходимых доказательств с обоснованием причин невозможности самостоятельного получения этих доказательств.

Обществом представлялись возражения по занижению им налоговой базы в результате неотражения в 2014, 2015 годах в составе внереализационных доходов присужденных судом процентов за пользование чужими денежными средствами, представлен соответствующий судебный акт, но ни налоговым органом, ни судами при рассмотрении дела названные возражения не исследованы, им не дана надлежащая правовая оценка.

В связи с этим суд кассационной инстанции полагает необходимым судебные акты отменить в части отказа в удовлетворении требований общества о признании недействительным решения инспекции от 28.09.2016 N 5 в части исчисления налога на прибыль за 2015 год без учета в составе внереализационных расходов 3 329 538 руб. 03 коп., в отмененной части дело направить на новое рассмотрение в Арбитражный суд Свердловской области.

При новом рассмотрении суду необходимо рассмотреть дело с соблюдением положений ст. 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, устранить нарушения ст. 170 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суду необходимо дать оценку доводам сторон на основе всестороннего, полного, объективного и непосредственного исследования имеющихся в деле доказательств, на которые ссылается управление в обоснование своих возражений, оценив относимость, допустимость, достоверность каждого доказательства в отдельности, а также достаточность и взаимную связь доказательств, имеющихся в материалах настоящего дела, в их совокупности.

Руководствуясь ст. 286 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Свердловской области от 10.07.2017 по делу N А60-7544/2017 и постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 12.10.2017 по тому же делу отменить в части отказа в удовлетворении требований ООО "Управляющая компания "ДОМ" о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 14 по Свердловской области от 28.09.2016 N 5 в части исчисления налога на прибыль за 2015 год без учета в составе внереализационных расходов 3 329 538 руб. 03 коп.

В отмененной части дело направить на новое рассмотрение в Арбитражный суд Свердловской области.

В остальной части судебные акты оставить без изменения.

Постановление может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, в порядке, предусмотренном ст. 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Председательствующий

Е.О. Черкезов

Судьи

Е.А. Поротникова Е.А. Кравцова