Постановление Арбитражного суда Уральского округа от 5 апреля 2018 г. N Ф09-1492/18 по делу N А34-9757/2017

Екатеринбург

05 апреля 2018 г.

Дело N А34-9757/2017

Резолютивная часть постановления объявлена 04 апреля 2018 г.

Постановление изготовлено в полном объеме 05 апреля 2018 г.

Арбитражный суд Уральского округа в составе:

председательствующего Лукьянова В.А.,

судей Поротниковой Е.А., Гусева О.Г.,

при ведении протокола судебного заседания помощником судьи Карташевой С.С., рассмотрел в судебном заседании кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 7 по Курганской области (ИНН: 4510020058, ОГРН: 1044526870101; далее - налоговый орган, инспекция, податель жалобы) на решение Арбитражного суда Курганской области от 06.10.2017 по делу N А34-9757/2017 и постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 27.12.2017 по указанному делу.

Судебное заседание проведено с использованием систем видеоконференц-связи при содействии Арбитражного суда Курганской области, расположенного по адресу: г. Курган, ул. Климова, 62.

Лица, участвующие в деле, о времени и месте рассмотрения кассационной жалобы извещены надлежащим образом, в том числе публично, путем размещения информации о времени и месте судебного заседания на сайте Арбитражного суда Уральского округа.

В судебном заседании приняли участие представители:

общества с ограниченной ответственностью Частная охранная организация "Кондор" (ИНН: 4510019782, ОГРН: 1044521001513; далее - общество ЧОО "Кондор", Частная охранная организация, налогоплательщик) - Суханов С.П. (доверенность от 25.09.2017);

налогового органа - Щипунова Л.Ю. (доверенность от 16.02.2017 N 02-11/02/01128).

Общество ЧОО "Кондор" обратилось в Арбитражный суд Курганской области с заявлением о признании незаконным решения инспекции от 02.06.2017 N 5 о принятии обеспечительных мер.

Решением арбитражного суда первой инстанции от 06.10.2017 (судья Крепышева Т.Г.) заявленные требования Частной охранной организации удовлетворены.

Постановлением Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 27.12.2017 (судьи Малышева И.А., Костин В.Ю., Скобелкин А.П.) решение суда первой инстанции от 06.10.2017 оставлено без изменения.

В кассационной жалобе налоговый орган просит указанные судебные акты отменить, ссылаясь на нарушения норм материального права, несоответствие выводов судов фактическим обстоятельствам дела.

Инспекция настаивает на обоснованности решения от 02.06.2017 N 5 о принятии обеспечительных мер, поскольку оно принято при наличии к тому законных оснований, а именно: отсутствие денежных средств на расчетных счетах в достаточном размере; создание налогоплательщиком препятствий при проведении мероприятий налогового контроля; наличие дебиторской и кредиторской задолженности; ухудшение финансового положения Частной охранной организации; недобросовестные действия общества ЧОО "Кондор" в ходе проведения проверки.

В обоснование своей позиции податель жалобы утверждает о том, что Налоговый кодекс Российской Федерации (далее - Налоговый кодекс) не содержит каких-либо критериев определения обстоятельств, указывающих на наличие предполагаемых препятствий к исполнению ненормативного акта.

По мнению налогового органа, вывод судов о том, что инспекция не привела доказательств совершения налогоплательщиком умышленных действий по сокрытию или отчуждению имущества после или в ходе проведения налоговой проверки необоснован, поскольку судами не дана надлежащая оценка доводам подателя жалобы относительно неисполнения обществом ЧОО "Кондор" требований инспекции.

Налоговый орган полагает, что непредоставление информации о расшифровке дебиторской и кредиторской задолженности, об основных средствах и имуществу, принадлежащих Частной охранной организации на праве собственности и не находящихся под обременением, свидетельствует о сокрытии налогоплательщиком своего имущества и недобросовестном его поведении, выразившемся в игнорировании запросов подателя жалобы. Инспекция указывает на то, что общество ЧОО "Кондор" не обеспечило надлежащее восстановление (заверение), как установлено нормами Налогового кодекса, своих бухгалтерских документов за 2013 - 2015 годы, полученных налоговым органом от правоохранительных органов по акту приема-передачи от 25.04.2016, изъятых органами внутренних дел ранее.

Выражая несогласие с выводами судов, инспекция утверждает о том, что ею были установлены все необходимые для принятия обеспечительных мер обстоятельства, свидетельствующие о возможном затруднении исполнения решения за совершение налогового правонарушения, а установленная очерёдность принятия обеспечительных мер не была нарушена.

Письменный мотивированный отзыв на кассационную жалобу общество ЧОО "Кондор" в материалы дела не представило.

В силу статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд кассационной инстанции проверяет законность судебных актов, принятых арбитражным судом первой и апелляционной инстанций, устанавливая правильность применения норм материального и процессуального права при рассмотрении дела и принятии обжалуемого судебного акта и исходя из доводов, содержащихся в кассационной жалобе и возражениях относительно жалобы.

Как следует из материалов дела и установлено судами при рассмотрении спора, инспекцией проведена выездная налоговая проверка налогоплательщика, по результатам которой принято решение от 02.06.2017 N 7 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. Названным решением Частной охранной организации предложено уплатить недоимку в сумме 14 487 982 рубля, пени в сумме 3 395 374 рубля 27 копеек, штрафы в размере 2 903 259 рублей.

В обеспечение взыскания недоимки, пеней и штрафов в указанных суммах и размере обжалуемым решением обществу ЧОО "Кондор" запрещено отчуждать (передавать в залог) без согласия налогового органа имущество - группы II в количестве 1 единицы стоимостью 227 тысяч рублей, приостановлены операции по счетам в обществе с ограниченной ответственностью "Коммерческий банк "Кстовский", в Курганском филиале акционерного общества "Российский Сельскохозяйственный банк", в филиале N 6602 Банка ВТБ 24 (публичного акционерного общества) на сумму 19 805 134 рубля 27 копеек.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Курганской области от 05 июля 2017 года N 183 обжалуемое решение инспекции оставлено без изменения.

Основанием для принятия обеспечительных мер в виде запрета Частной охранной организации отчуждать без согласия налогового органа имущество (транспортное средство), а также приостановления операций по счетам налогоплательщика, послужили определённые обстоятельства, а именно: отсутствие денежных средств на расчётных счетах общества в достаточном размере, наличие дебиторской и кредиторской задолженности, ухудшение финансового состояния (снижение выручки, прибыли от оказания услуг, сумм начисленных и уплаченных налогов, налоговой нагрузки и рентабельности), недобросовестные действия общества ЧОО "Кондор", выявленные в ходе выездной налоговой проверки (неправильное определение среднесписочной численности), создание Частной охранной организацией препятствий к осуществлению налогового контроля.

Полагая, что оспариваемое решение нарушает права и законные интересы налогоплательщика, последний обратился в арбитражный суд с соответствующим заявлением.

Суды первой и апелляционной инстанций, удовлетворяя заявленные требования, исходили из неправомерности оспоренного решения налогового органа, принятого с нарушением норм закона, которое нарушает права и законные интересы общества ЧОО "Кондор".

Кассационный суд, изучив материалы дела, обсудив доводы кассационной жалобы и отзыва на неё, заслушав явившихся в судебное заседание представителей подателя жалобы и налогоплательщика, проверив в соответствии со статьёй 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации законность обжалуемых судебных актов, пришёл к следующим выводам.

В силу пункта 10 статьи 101 Налогового кодекса после вынесения решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения руководитель (заместитель руководителя) налогового органа вправе принять обеспечительные меры, направленные на обеспечение возможности исполнения указанного решения, если есть достаточные основания полагать, что непринятие этих мер может затруднить или сделать невозможным в дальнейшем исполнение такого решения и (или) взыскание недоимки, пеней и штрафов, указанных в решении.

Судами первой и апелляционной инстанций установлено, что для принятия обеспечительных мер инспекции послужили определённые обстоятельства, а именно: отсутствие денежных средств на расчётных счетах общества в достаточном размере, наличие дебиторской и кредиторской задолженности, ухудшение финансового состояния, недобросовестные действия, выявленные в ходе выездной налоговой проверки, создание препятствий к осуществлению налогового контроля.

Вместе с тем суды, оценив имеющиеся доказательства по делу, пришили к выводам о том, что положенные в основу принятия решения о наложении обеспечительных мер, материалами дела не подтверждены, указанные обстоятельства в оспариваемом решении налогового органа оценку не получили. В нарушение установленного порядка очередности наложения обеспечительных мер принятие ограничений на транспортное средство было осуществлено позднее приостановления операций по счетам налогоплательщика.

По данным бухгалтерского учёта у общества ЧОО "Кондор" имеется иное имущество (внеоборотные и оборотные активы), в отношении которого могут быть применены обеспечительные меры до приостановления операций по счетам, что также свидетельствует о нарушении установленной законодательством очерёдности принятия обеспечительных мер.

Кроме того, судами указано на то, что в обжалованном решении подателем жалобы отмечена достаточность стоимости активов общества ЧОО "Кондор" для погашения обязательств по уплате кредиторской задолженности, увеличение дебиторской задолженности и уменьшение кредиторской.

Между тем суды первой и апелляционной инстанций, удовлетворяя заявленные требования общества ЧОО "Кондор", не учли следующее.

На основании частей 1, 2 статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств, а также оценивает относимость, допустимость, достоверность каждого доказательства в отдельности, а также достаточность и взаимную связь доказательств в их совокупности.

В силу части 1 статьи 198, статей 200, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации для признания недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц необходимо установить наличие двух условий: несоответствия оспариваемого ненормативного правового акта, решения и действия (бездействия) закону или иному нормативному правовому акту и нарушения указанными ненормативными правовыми актами, действиями (бездействием) прав и охраняемых законом интересов заявителя в сфере предпринимательской или иной экономической деятельности.

По смыслу приведенной нормы необходимым условием для признания ненормативного правового акта, действий (бездействия) недействительными является одновременно несоответствие оспариваемого акта, действия (бездействия) закону или иному нормативному акту и нарушение прав и законных интересов организации в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Согласно части 4 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Бремя доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия спорного решения, возлагается на налоговый орган (часть 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).

В предмет доказывания по спору о признании незаконным решения входит установление фактов несоответствия этого решения закону или иному нормативному акту и нарушение им прав и интересов общества ЧОО "Кондор" (статьи 198, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).

На основании части 2 статьи 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд, установив, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действия (бездействие) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, принимает решение о признании ненормативного правового акта недействительным, решений и действий (бездействия) незаконными.

В силу абзаца 2 пункта 10 статьи 101 Налогового кодекса обеспечительными мерами могут быть:

1) запрет на отчуждение (передачу в залог) имущества налогоплательщика без согласия налогового органа. Предусмотренный настоящим подпунктом запрет на отчуждение (передачу в залог) производится последовательно в отношении: недвижимого имущества, в том числе не участвующего в производстве продукции (работ, услуг); транспортных средств, ценных бумаг, предметов дизайна служебных помещений; иного имущества, за исключением готовой продукции, сырья и материалов; готовой продукции, сырья и материалов. При этом запрет на отчуждение (передачу в залог) имущества каждой последующей группы применяется в случае, если совокупная стоимость имущества из предыдущих групп, определяемая по данным бухгалтерского учета, меньше общей суммы недоимки, пеней и штрафов, подлежащей уплате на основании решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения;

2) приостановление операций по счетам в банке в порядке, установленном статьей 76 названного Кодекса. Приостановление операций по счетам в банке в порядке принятия обеспечительных мер может применяться только после наложения запрета на отчуждение (передачу в залог) имущества и в случае, если совокупная стоимость такого имущества по данным бухгалтерского учета меньше общей суммы недоимки, пеней и штрафов, подлежащей уплате на основании решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. Приостановление операций по счетам в банке допускается в отношении разницы между общей суммой недоимки, пеней и штрафов, указанной в решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решении об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, и стоимостью имущества, не подлежащего отчуждению (передаче в залог) в соответствии с подпунктом 1 названного пункта.

Из материалов дела следует, что 02.06.2017 инспекцией решением N 5 (том 1, лист дела 82) применены следующие обеспечительные меры:

- запрет на отчуждение без согласия налогового органа имущества, а именно: транспортного средства DAEWOO NEXIA GL XWB3L32EDCA 258977, 2012 года выпуска, с регистрационным номером О707ВВ45, стоимостью 227 000 рублей (пункт 1 оспоренного Решения);

- приостановление операций по счетам общества ЧОО "Кондор", открытым в обществе с ограниченной ответственностью "Коммерческий банк "Кстовский", в Курганском филиале акционерного общества "Российский Сельскохозяйственный банк", в филиале N 6602 Банка ВТБ 24 (публичного акционерного общества) на сумму 19 805 134 рубля 27 копеек (пункт 2 оспоренного Решения).

При этом из имеющихся в деле доказательств (том 1, лист дела 88), вопреки выводам апелляционного суда, следует, что только после принятия 02.06.2017 обжалованного решения налоговый орган направил уведомление от 06.06.2017 N 07-15/03580 в Управление государственной инспекции безопасности дорожного движения Управления Министерства внутренних дел Российской Федерации по Курганской области о принятии ограничения (обременения) на транспортное средство общества ЧОО "Кондор".

В рассматриваемом случае принятие обеспечительных мер в виде запрета на отчуждение указанного транспортного средства и приостановление операций по счетам инспекцией принято в один день - 02.06.2017.

Таким образом, вывод суда апелляционной инстанции о нарушении подателем жалобы установленной законодательством очерёдности принятия обеспечительных мер, поскольку приостановление операций по счетам налогоплательщика было осуществлено решениями от 05.06.2017 N 41, 42, 43, а принятие ограничений на транспортное средство в нарушение установленного порядка очередности наложения обеспечительных мер было осуществлено 06.06.2017, то есть позднее приостановления операций по счетам налогоплательщика, ошибочен и не соответствует фактическим обстоятельствам дела.

Аргументы налогового органа, изложенные в кассационной жалобе, содержат факты, которые не были проверены и учтены судом первой инстанции при рассмотрении дела и имели юридическое значение для вынесения судебного акта по существу, влияли на обоснованность и законность судебного акта.

Апелляционный суд, отклонив соответствующие возражения подателя жалобы, изложенные в апелляционной жалобе, не оценил все имеющиеся доказательства по делу в их совокупности и взаимосвязи, как того требуют положения ст. 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации и другие положения названного Кодекса.

Из материалов дела следует, что письмом от 06.10.2016 N 11 Частная охранная организация пояснила инспекции о невозможности предоставления запрашиваемых бухгалтерских документов за 2013 - 2015 годы, в связи с их изъятием в полном объеме сотрудниками правоохранительных органов в ходе оперативно-розыскных мероприятий. Впоследствии первичные бухгалтерские документы налогоплательщика Управлением Министерства внутренних дел Российской Федерации по Курганской области были переданы в адрес налогового органа, о чем свидетельствует акт приема-передачи от 25.04.2016.

При этом в силу абзаца 2 пункта 2 статьи 93 Налогового кодекса представление документов на бумажном носителе производится в виде заверенных проверяемым лицом копий.

Министерство финансов Российской Федерации в письме от 07.08.2014 N 03-02-РЗ/39142 разъяснило, что необходимо учитывать цели представления в налоговые органы копий документов налогоплательщика, а именно их дальнейшее использование в контрольной работе, в том числе в качестве доказательственной базы.

Судам первой и апелляционной инстанций надлежало проверить изложенные обстоятельства и дать им соответствующую оценку. В частности суды не выяснили, в чем конкретно выражалось создание Частной охранной организацией препятствий к осуществлению налогового контроля. Кроме того, судами не установлены причины недобросовестных действий общества ЧОО "Кондор", выразившихся в игнорировании требования инспекции о надлежащем восстановлении (заверении) полученных подателем жалобы от правоохранительных органов бухгалтерских документов Частной охранной организации за 2013 - 2015 годы.

Суд апелляционной инстанции ссылается на указание подателем жалобы в тексте оспариваемого решения о том, что по данным бухгалтерского учёта у общества ЧОО "Кондор" имеется иное имущество (внеоборотные и оборотные активы), в отношении которого могут быть применены обеспечительные меры до приостановления операций по счетам. Однако материалы дела не содержат достоверно подтверждающих доказательств (надлежащих сведений, информации) наличия конкретного имущества, его стоимость, принадлежащего налогоплательщику на праве собственности.

При этом судами первой и апелляционной инстанций не исследовались обстоятельства наличия на момент принятия обеспечительных мер принадлежащего Частной охранной организации на праве собственности и не находящегося под обременением конкретного имущества, вопрос его совокупной стоимости анализу судов не подвергался.

Выводы судов первой и апелляционной инстанций, содержащиеся в обжалуемых судебных актах, недостаточно обоснованны, что в силу статьи 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации является основанием для отмены судебных актов и направления дела на новое рассмотрение в суд первой инстанции.

Согласно части 2 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд, рассматривающий дело в кассационной инстанции, не вправе устанавливать или считать доказанными обстоятельства, которые не были установлены в решении или постановлении либо были отвергнуты судом первой или апелляционной инстанции.

Поскольку выводы, содержащиеся в обжалуемых судебных актах, сформулированы без исследования и оценки обстоятельств (доказательств), необходимых для правильного разрешения спора, решение арбитражного суда первой инстанции и постановление апелляционного суда подлежат отмене, а дело направлению на новое рассмотрение в Арбитражный суд Курганской области.

При новом рассмотрении дела суду следует учесть изложенное, устранить отмеченные недостатки, установить все обстоятельства, входящие в предмет доказывания, исходя из предмета и оснований заявленных требований, дать оценку всем доводам и возражениям лиц, участвующих в деле. Кроме того, суду необходимо всесторонне, полно и объективно исследовать все имеющиеся материалы (приведённые аргументы), оценить собранные доказательства в соответствии с требованиями статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в совокупности и во взаимосвязи с целью исключения внутренних противоречий и расхождений между ними, вынести законное и обоснованное решение по существу спорного вопроса.

Руководствуясь статьями 286, 287, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Курганской области от 06.10.2017 по делу N А34-9757/2017 и постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 27.12.2017 по указанному делу отменить, дело направить на новое рассмотрение в Арбитражный суд Курганской области.

Постановление может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, в порядке, предусмотренном статьёй 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Председательствующий

В.А. Лукьянов

Судьи

Е.А. Поротникова О.Г. Гусев