Постановление Арбитражного суда Уральского округа от 19 апреля 2018 г. N Ф09-1678/18 по делу N А71-8882/2017

Екатеринбург

19 апреля 2018 г.

Дело N А71-8882/2017

Резолютивная часть постановления объявлена 18 апреля 2018 г.

Постановление изготовлено в полном объеме 19 апреля 2018 г.

Арбитражный суд Уральского округа в составе:

председательствующего Гусева О.Г.,

судей Кравцовой Е.А., Черкезова Е.О.

рассмотрел в судебном заседании с использованием систем видеоконференц-связи при содействии Арбитражного суда Удмуртской Республики кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Оптовик" (далее - общество, налогоплательщик) на решение Арбитражного суда Удмуртской Республики от 08.11.2017 по делу N А71-8882/2017 и постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 05.02.2018 по тому же делу.

Лица, участвующие в деле, о времени и месте рассмотрения кассационной жалобы извещены надлежащим образом, в том числе публично, путем размещения информации о времени и месте судебного заседания на сайте Арбитражного суда Уральского округа.

Для участия в судебном заседании Арбитражного суда Уральского округа с применением видеоконференц-связи в Арбитражный суд Удмуртской Республики прибыли представители:

общества - Желудова А.Г. (доверенность от 29.03.2017);

Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Удмуртской Республике (далее - налоговый орган, инспекция) - Петров П.Н. (доверенность от 01.09.2017), Ильясова Г.А. (доверенность от 09.01.2018).

Общество обратилось в Арбитражный суд Удмуртской Республики с заявлением о признании недействительным решения инспекции от 31.03.2017 N 08-01-18/3.

Решением суда от 08.11.2017 (судья Мосина Л.Ф.) заявленные требования удовлетворены частично. Суд признал недействительным решение инспекции от 31.03.2017 N 08-1-18/3 в части привлечения к ответственности на основании ст. 119, 122, 123, 126, 126.1 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) в виде взыскания штрафа в сумме, превышающей 249 030 руб. 10 коп., и обязал инспекцию устранить нарушение прав и законных интересов общества. В удовлетворении остальной части заявленных требований отказано.

Постановлением Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 05.02.2018 (судьи Васильева Е.В., Голубцов В.Г., Савельева Н.М.) решение суда частично отменено. Суд признал недействительным решение инспекции от 31.03.2017 N 08-1-18/3 в части доначисления налога на добавленную стоимость (далее - НДС) в сумме 18 309 руб. 56 коп., начисления соответствующих сумм пеней и штрафа по п. 1 ст. 119 и п. 1 ст. 122 Кодекса. В остальной части решение суда оставлено без изменения.

В кассационной жалобе общество просит указанные судебные акты отменить в обжалуемой части, принять по делу новый судебный акт, которым признать решение инспекции от 31.03.2017 N 08-1-18/3 недействительным в соответствующей части, ссылаясь на неправильное применение судами норм материального права, несоответствие выводов судов имеющимся в деле доказательствам.

Заявитель жалобы указывает на наличие документального подтверждения поступления в 2012 г. от Глазовского потребительского общества "Оптовик" (далее - Глазовский ПО "Оптовик") оплаты за товар, подлежащий поставке по договору от 10.01.2012, который фактически Глазовскому ПО "Оптовик" поставлен в 2012 г. не был; возврат денежных средств Глазовскому ПО "Оптовик" обществом в 2012 г. не производился, о чем свидетельствуют копии платежных поручений и акты сверки по договору от 27.12.2011; расчеты в пользу Глазовского ПО "Оптовик" со стороны налогоплательщика производились исключительно за поставляемый обществу от Глазовского ПО "Оптовик" товар; итоговое сальдо расчетов между сторонами по состоянию на 31.12.2012 по договору от 27.12.2011 составило 13 524 руб. 96 коп. в пользу Глазовского ПО "Оптовик"; по состоянию на 01.01.2013 общество должно было Глазовскому ПО "Оптовик" 446 612 руб. 51 коп. по договору поставки от 10.01.2012 за непоставленный в 2012 г. товар; поставка товара Глазовскому ПО "Оптовик" произведена в 2013 г. на основании товарных накладных от 23.04.2013 N 743 и от 26.07.2013 N 1583 на общую сумму 127 руб. 26 коп.; в рамках этого же договора между сторонами был произведен зачет на 1000 руб., что налоговым органом не оспаривается; больше товар Глазовскому ПО "Оптовик" не поставлялся, возврат средств, полученных в счет поставки за товар в 2012 г., не производился; в связи с этим 31.12.2013 был произведен возврат полученного в 2012 г. аванса на сумму 293 476 руб. 99 коп. путем подписания акта зачета встречных взаимных требований, соответственно, указанный возврат должен уменьшать налоговую базу 2013 г., что не было учтено инспекцией при вынесении оспариваемого решения.

Общество считает, что ст. 487 Гражданского кодекса Российской Федерации должна применяться судами исходя из буквального ее толкования, согласно которой аванс представляет собой денежную сумму, уплаченную до исполнения договора в счет причитающихся платежей по договору, то есть выполняет платежную и удостоверяющую функции; аванс не имеет обеспечительной функции, следовательно, независимо от того, как исполнено обязательство, вообще возникло ли оно, сторона, получившая аванс, обязана его вернуть; не имеет правового значения для квалификации платежа, поступившего до встречного исполнения обязательства, наличие или отсутствие в договоре указания на обязанность покупателя внести предоплату за товар; материалами дела подтверждено и не опровергнуто налоговым органом, что денежные средства, перечисленные Глазовским ПО "Оптовик" обществу по договору поставки за товар, не имели встречного исполнения, то есть, являлись авансом; авансовый характер платежей не меняется и в том случае, когда покупатель до отгрузки ему товаров (работ, услуг), передачи имущественных прав по просьбе продавца и в его интересах перечисляет такую оплату не лично продавцу, а третьему лицу; в материалы дела представлен акт сверки за 2012 год по договорам с приложением платежных поручений и товарных накладных; налогоплательщиком также даны соответствующие пояснения по представленным документам как в письменном, так и в устном виде; учет в обществе велся вручную без применения специализированных программ; обстоятельства, ввиду которых общество утратило право на применение упрощенной системы налогообложения за 2013 год, вызваны человеческим фактором (технической опиской бухгалтера при составлении отчетности) и стали известны налогоплательщику только из акта налоговой проверки; в связи с выявлением указанной ошибки обществом акцентировано внимание инспекции на том, что помимо некорректного определения доходов за 2013 г., им допущено упущение корректировки и доходной части базы на произведенный зачет предоплаты; спорный акт сверки от 31.12.2013 был представлен обществом в ходе проверки, равно как и все документы, свидетельствующие о наличии сальдо встречных задолженностей; сальдо встречных задолженностей инспекцией подтверждены и использованы в расчетах доначислений налога на прибыль по итогам проверки, следовательно, инспекция в ходе проверки обладала всем объемом информации о взаимоотношениях общества с Глазовским ПО "Оптовик", в том числе информацией о наличии перечислений обществу, не обеспеченных встречным предоставлением товаров, работ, услуг.

Заявитель жалобы указывает на то, что им были представлены договор поставки, заключённый между налогоплательщиком и открытым акционерным обществом "Пермский мукомольный завод" (далее - общество "Пермский мукомольный завод"), платежные документы, письма о зачете оплаты, а также акты сверки между сторонами; оплата, произведённая Глазовским ПО "Оптовик" за общество в сумме 400 000 руб. в 2013 г., не может свидетельствовать о согласованности действий сторон ввиду отсутствия в 2013 г. у общества объективных предпосылок превышения размера предельно допустимого дохода, дающего право на применение упрощенной системы налогообложения (далее - УСН), а также отсутствия взаимозависимости между налогоплательщиком, Глазовским ПО "Оптовик" и обществом "Пермский мукомольный завод"; факт зачета указанной суммы в счет расчетов между Глазовским ПО "Оптовик", налогоплательщиком и обществом "Пермский мукомольный завод" подтверждается актами сверки, представленными обществом "Пермский мукомольный завод"; с учетом того, что возврат авансов произведен в 2013 г., доходы налогоплательщика, полученные в 2013 г., подлежат уменьшению на 293 476 руб. 99 коп.; доходы общества, полученные в 2012 г., налоговым органом подтверждены и не оспариваются, сомнений в правильности определения налоговой базы за 2012 г. не установлено; достоверность размера кредиторской задолженности и основания ее возникновения были предметом выездной налоговой проверки, замечаний к правильности ее формирования, документальному подтверждению также в решении не приведено; более того, данные о кредиторской задолженности положены в основу расчета, произведенного налоговым органом по результатам проверки.

По мнению общества, при возврате сумм авансов, полученных налогоплательщиком в период применения УСН, на сумму возвращенных авансов следует уменьшить налоговую базу по налогу (авансовым платежам по налогу), уплачиваемому в связи с применением УСН.

Инспекция представила отзыв на кассационную жалобу, в котором просит оставить постановление суда апелляционной инстанции без изменения, ссылаясь на отсутствие оснований для его отмены.

В силу ст. 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд кассационной инстанции проверяет законность решений, постановлений, принятых арбитражным судом первой и апелляционной инстанций, устанавливая правильность применения норм материального права и норм процессуального права при рассмотрении дела и принятии обжалуемого судебного акта и исходя из доводов, содержащихся в кассационной жалобе и возражениях относительно жалобы, если иное не предусмотрено названным Кодексом.

Как следует из материалов дела и установлено судами, по результатам выездной налоговой проверки по вопросам соблюдения налогового законодательства, правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты в бюджет налогов за 2013-2015 гг., а также удержания и перечисления налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ) за период с 01.01.2013 по 30.09.2016 инспекцией составлен акт от 28.02.2017 и вынесено решение от 31.03.2017 N 08-1-18/3, которым обществу доначислены НДС за IV квартал 2013 г. и I - IV кварталы 2014 г. в сумме 4 329 038 руб., налог на прибыль за 2014 г. в сумме 208 591 руб., начислены соответствующие суммы пеней и штрафы по п. 1 ст. 119 и п. 1 ст. 122 Кодекса; доначислен минимальный налог по УСН за 2013 г. (9 месяцев) в сумме 530 080 руб. и за 2015 год в сумме 551 473 руб., а также начислены пени в сумме 22 011 руб. 57 коп., с 25.10.2013 по 25.03.2014 по УСН за 2013 г. начислены пени в сумме 530 080 руб., доначислен НДФЛ в сумме 3101 руб., начислены пени за несвоевременное перечисление данного налога и штрафы по п. 1 ст. 126 и ст. 123, 126.1 Кодекса.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Удмуртской Республике от 02.06.2017 N 06-07/11394@ оспариваемое решение инспекции оставлено без изменения.

Полагая, что вынесенное инспекцией решение от 31.03.2017 N 08-1-18/3 нарушает его права и законные интересы, налогоплательщик обратился в арбитражный суд с соответствующим заявлением.

Суды, отказывая в удовлетворении требования общества о признании недействительным решения налогового органа от 31.03.2017 N 08-1-18/3 в части доначисления инспекцией за IV квартал 2013 г. и I - IV кварталы 2014 г. налогов по общей системе налогообложения, исходили из того, что налогоплательщик утратил право на применение УСН, поскольку общий размер доходов за 2013 год, облагаемых по УСН, составил более 60 000 000 руб.

Выводы судов в обжалуемой части основаны на материалах дела, исследованных согласно требованиям, установленным ст. 65, 71, ч. 4, 5 ст. 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, и соответствуют законодательству.

УСН применяется организациями и индивидуальными предпринимателями наряду с иными режимами налогообложения, предусмотренными законодательством Российской Федерации о налогах и сборах (п. 1 ст. 346.11 Кодекса).

В силу п. 1 ст. 346.15 Кодекса (в редакции, действующей в спорный период) налогоплательщики, уплачивающие налог в связи с применением УСН, при определении объекта налогообложения учитывают следующие доходы: доходы от реализации, определяемые в соответствии со ст. 249 Кодекса; внереализационные доходы, определяемые в соответствии со ст. 250 Кодекса.

Пунктами 1, 2 ст. 249 Кодекса предусмотрено, что в целях гл. 25 Кодекса доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав. Выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах. В зависимости от выбранного налогоплательщиком метода признания доходов и расходов поступления, связанные с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, признаются для целей гл. 25 Кодекса в соответствии со ст. 271 или ст. 273 Кодекса.

Согласно п. 4 ст. 346.13 Кодекса (в редакции, действующей в спорный период), если по итогам отчетного (налогового) периода доходы налогоплательщика, определяемые в соответствии со ст. 346.15 и подп. 1 и 3 п. 1 ст. 346.25 Кодекса, превысили 60 млн. рублей, такой налогоплательщик считается утратившим право на применение УСН с начала того квартала, в котором допущены указанное превышение и (или) несоответствие указанным требованиям.

Налогоплательщик, перешедший с УСН на иной режим налогообложения, вправе вновь перейти на УСН не ранее чем через один год после того, как он утратил право на применение УСН (п. 7 ст. 346.13 Кодекса).

В соответствии с абз. 1, 3 п. 1 ст. 346.17 Кодекса в целях гл. 26.2 Кодекса датой получения доходов признается день поступления денежных средств на счета в банках и (или) в кассу, получения иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав, а также погашения задолженности (оплаты) налогоплательщику иным способом (кассовый метод). В случае возврата налогоплательщиком сумм, ранее полученных в счет предварительной оплаты поставки товаров, выполнения работ, оказания услуг, на сумму возврата уменьшаются доходы того налогового (отчетного) периода, в котором произведен возврат.

Таким образом, для подтверждения правомерности уменьшения доходов на сумму предварительной оплаты налогоплательщик должен доказать, что ранее им был учтен доход от реализации товара в сумме полученной предварительной оплаты, а затем эта оплата в отсутствие поставки товара возвращена покупателю.

Судами установлено, что общество в спорный период осуществляло оптовую и розничную торговлю продуктами питания, домашней утварью, сдачу недвижимого имущества в аренду; на основании уведомления от 01.02.2003 применяло УСН с объектом "доходы, уменьшенные на величину расходов"; общество не отразило в книге учета доходов и расходов выручку от реализации товаров (работ, услуг) в сумме 267 235 руб. 18 коп.; с учетом указанной суммы общий размер доходов общества за 2013 год, облагаемых по УСН, составил 60 073 803 руб. 26 коп., то есть превысил предельный размер дохода, при котором возможно применение УСН; общество факт занижения доходов за 2013 г. на указанные 267 235 руб. 18 коп. не оспаривало, однако настаивало, что одновременно им завышены доходы за этот период на 293 476 руб. 99 коп. выручки, полученной от реализации товара Глазовскому ПО "Оптовик", в связи с чем превышения предельного размера дохода, при котором возможно применение УСН, не допущено; как указывалось обществом, предварительно оплаченный на эту сумму товар реализован не был, а предоплата в сумме 293 476 руб. 99 коп. возвращена им Глазовскому ПО "Оптовик" путем подписания акта зачета встречных требований от 31.12.2013.

Суды на основании исследования и оценки имеющихся в деле доказательств сделали выводы о том, что представленными в дело документами (книгами учета доходов и расходов за 2012-2013 гг., платежными поручениями, счетами или иными документами) не подтверждается поступление от Глазовского ПО "Оптовик" налогоплательщику предварительной оплаты и учет им этой оплаты в доходах по УСН; договором поставки от 10.01.2012 (по которому поставщиком являлось общество) предварительная оплата товара не предусмотрена; из анализа выписки банка общества за 2012 г. следует, что ему на расчетный счет от Глазовского ПО "Оптовик" поступали денежные средства со следующим назначением платежа: "заемные средства" - 1 277 000 руб., "за аренду помещений" - 675 000 руб., "за товары" - 548 382 руб. 19 коп., "возврат" - 280 000 руб., "кредиторская задолженность" - 245 671 руб.; перечислений в счет предоплаты товаров по договорам поставки не производилось; по состоянию на конец 2013 г. именно Глазовское ПО "Оптовик" являлось должником налогоплательщика; согласно акту сверки расчетов задолженность Глазовского ПО "Оптовик" перед обществом составляла 1 857 306 руб. 60 коп.; документального подтверждения, по какому именно платежу Глазовского ПО "Оптовик" и на основании какого условия договора (дополнительного соглашения к нему) налогоплательщик обязан был поставить, но не поставил Глазовскому ПО "Оптовик" в 2013 г. товар, налогоплательщиком не представлено; материалы дела не подтверждают того обстоятельства, что на конец 2013 г. у налогоплательщика действительно имелись экономические (деловые) основания для возврата покупателю (Глазовскому ПО "Оптовик") денежных средств в сумме 293 476 руб. 99 коп., ранее полученных от него в качестве предоплаты; фактически возврат данных средств и не состоялся, поскольку соответствующие платежные документы отсутствуют; из акта о зачете взаимных требований от 28.12.2013 следует лишь, что сторонами произведен зачет взаимных требований на 293 476 руб. 99 коп. по договорам от 10.01.2012 и 27.12.2012, при этом операция по такому зачету не была отражена в бухгалтерском или налоговом учете общества; данный акт составлен формально, в отсутствие на то деловых причин, с целью избежания доначислений по общей системе налогообложения, что стало возможным в связи с взаимозависимостью сторон сделки: Глазовское ПО "Оптовик" является учредителем налогоплательщика; руководителем и того, и другого юридического лица является Целоусова В.П.

При указанных обстоятельствах суды пришли к выводу о том, что доначисление обществу налогов по общей системе налогообложения следует признать правомерным.

Оснований для переоценки выводов судов, установленных ими фактических обстоятельств и имеющихся в деле доказательств у суда кассационной инстанции в силу ст. 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не имеется.

Нормы материального права применены судами по отношению к установленным ими обстоятельствам правильно, выводы судов соответствуют имеющимся в деле доказательствам, исследованным согласно требованиям, определенным ст. 65, 71, ч. 4, 5 ст. 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу ч. 4 ст. 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации основанием для отмены обжалуемых судебных актов, судом кассационной инстанции не выявлено.

С учетом изложенного оснований для удовлетворения жалобы у суда кассационной инстанции не имеется.

Руководствуясь ст. 286, 287, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

ПОСТАНОВИЛ:

постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 05.02.2018 по делу N А71-8882/2017 Арбитражного суда Удмуртской Республики оставить без изменения, кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Оптовик" - без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, в порядке, предусмотренном ст. 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Председательствующий

О.Г. Гусев

Судьи

Е.А. Кравцова Е.О. Черкезов