Постановление Арбитражного суда Уральского округа от 22 февраля 2019 г. N Ф09-71/19 по делу N А76-2299/2018

Екатеринбург

22 февраля 2019 г.

Дело N А76-2299/2018

Резолютивная часть постановления объявлена 21 февраля 2019 г.

Постановление изготовлено в полном объеме 22 февраля 2019 г.

Арбитражный суд Уральского округа в составе:

председательствующего Кравцовой Е. А.,

судей Сухановой Н. Н., Гавриленко О. Л.

при ведении протокола помощником судьи Колмогоровой И.В., рассмотрел в судебном заседании с использованием систем видеоконференц-связи при содействии Арбитражного суда Челябинской области кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России N 17 по Челябинской области (далее - налоговый орган, инспекция) на решение Арбитражного суда Челябинской области от 27.07.2018 по делу N А76-2299/2018 и постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 30.10.2018 по тому же делу.

Лица, участвующие в деле, о времени и месте рассмотрения кассационной жалобы извещены надлежащим образом путем направления в их адрес копий определения о принятии кассационной жалобы к производству заказным письмом с уведомлением, а также размещения данной информации на официальном сайте Арбитражного суда Уральского округа.

В судебном заседании путем использования систем видеоконференц-связи приняли участие представители:

инспекции - Толкачев О.А. (доверенность от 25.12.2018), Павлюк С.Н. (доверенность от 06.08.2018);

индивидуального предпринимателя Буташова Виктора Трофимовича (далее - предприниматель Буташов В.Т., налогоплательщик) - Вячеславова И.А. (доверенность от 01.06.2018);

управления Федеральной налоговой службы по Челябинской области (далее - УФНС по Челябинской области) - Толкачев О.А. (доверенность от 09.01.2019).

Предприниматель Буташов В.Т. обратился в Арбитражный суд Челябинской области с заявлением о признании недействительным решения инспекции от 31.08.2017 N 14-10 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога, подлежащего уплате в связи с применением упрощенной системы налогообложения (далее - УСН), в размере 561600 руб., пени по УСН в размере 214178 руб. 52 коп., привлечения к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) в виде штрафа в размере 14 040 руб.; доначисления налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ) в размере 134 186 руб., пени по НДФЛ в размере 33 767 руб. 56 коп., привлечения к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ в виде штрафа в размере 3 355 руб.; доначисления налога на добавленную стоимость (далее - НДС) в размере 5 296 423 руб., пени по НДС в размере 1 801 858 руб., привлечения к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ в виде штрафа в размере 132 410 руб.; привлечения к налоговой ответственности по п.1 ст. 119 НК РФ в виде штрафа в размере 211 973 руб.

На основании ст. 51 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации к участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечено УФНС по Челябинской области.

Решением Арбитражного суда Челябинской области от 27.07.2018 (судья Свечников А.П.) заявленные требования удовлетворены, названное решение в оспариваемой части признано недействительным.

Постановлением Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 30.10.2018 (судьи Арямов А.А., Иванова Н.А., Костин В.Ю.) решение суда первой инстанции оставлено без изменения.

В кассационной жалобе налоговый орган просит названные судебные акты отменить, принять по делу новый судебный акт об отказе в удовлетворении требований налогоплательщику, ссылаясь в кассационной жалобе на нарушение судами ст. 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, выразившееся в отклонении каждого из доводов налогового органа в отдельности без оценки всех имеющихся доказательств по делу; инспекция полагает, что судами оставлены без надлежащей оценки представленные в деле доказательства, свидетельствующие о занижении налогоплательщиком налоговой базы по вышеперечисленным налогам.

Кроме того, инспекция отмечает в кассационной жалобе, что налоговый орган не обладал достаточной информаций в период реализации имущества предпринимателем для того, чтобы квалифицировать данную деятельность как предпринимательскую, что исключало возможность предложить предпринимателю уплачивать налоги с учетом предпринимательского характера деятельности.

Проверив законность судебных актов в порядке ст. 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в пределах доводов кассационной жалобы, суд кассационной инстанций пришел к следующим выводам.

Как следует из материалов дела, налогоплательщик зарегистрирован в качестве предпринимателя 01.03.2013 года; в 2013 году применял УСН, в 2014-2015 году уплачивал налоги общей системы налогообложения, за исключением НДС в связи с применением освобождения на основании ст. 145 НК РФ.

Инспекцией в 2017 году проведена выездная налоговая проверка деятельности предпринимателя Буташова В.Т. за период 2013-2015 годы, по итогам которой составлен акт от 04.05.2017 N 14-10 и вынесено оспариваемое решение, которым налогоплательщику доначислены: налог, уплачиваемый в связи с применением УСН за 2013 в сумме 561600 руб., НДФЛ за 2014-2015 в сумме 134186 руб., НДС за 2014-2015 в сумме 5296423 руб., соответствующие пени и штрафы по ст. 122 НК РФ, а также штраф в сумме 211973 руб. по ст. 119 НК РФ за непредставление налоговых деклараций по НДС.

Основанием для доначисления спорных сумм налогов послужили выводы инспекции о том, что налогоплательщик в проверяемом периоде систематически и многократно осуществлял реализацию объектов недвижимости, однако получаемый от данного вида деятельности постоянный доход не отражался им в налоговой отчетности по вышеуказанным налогам. Доначисление спорных сумм налогов произведено инспекцией в связи реализацией 19 объектов недвижимости за проверяемый период.

Решением управления от 13.12.2017 N 16-07/006200 названное решение инспекции в указанной части оставлено без изменения.

Не согласившись с решением налогового органа, предприниматель Буташов В.Т. обратился в суд с настоящим заявлением, в котором указал на то, что деятельность по приобретению и продаже объектов недвижимости не являлась предпринимательской, так как покупка спорного имущества являлась лишь инвестированием свободных денежных средств физического лица.

Удовлетворяя требования налогоплательщика, суды посчитали полученные в ходе проверки доказательства недостаточными для отнесения указанных выше операций по реализации объектов недвижимости к предпринимательской деятельности. В частности, судами учтен тот факт, ряд объектов недвижимости был приобретен налогоплательщиком в период отсутствия у него статуса предпринимателя; инспекцией не представлено в материалы дела доказательств того, что соответствующие объекты недвижимости непосредственно использовались налогоплательщиком в предпринимательской деятельности; часть спорных объектов являлась жилыми помещениями; договоры по реализации спорных объектов заключались налогоплательщиком как физическим лицом, а денежные средства получались на счет физического лица, а не предпринимателя. Как указано судом первой инстанции, согласно пояснениям предпринимателя Буташова В.Т., целью приобретения помещений являлось вложение имевшихся денежных средств, что опровергает довод инспекции об использовании спорных объектов в предпринимательской деятельности; в материалах дела отсутствуют доказательства, свидетельствующие о направленности действий налогоплательщика на систематическое получение прибыли.

Кроме того, судами отмечено, что налогоплательщик отражал реализацию недвижимости как физическое лицо в декларациях 3-НДФЛ за 2013-2014 годы по сроку владения менее 3-х лет; в отношении имущества со сроком владения более 3-х лет предприниматель Буташов В.Т. воспользовался льготой по п. 17.1 ст. 217 НК РФ.

Со ссылкой на правовую позицию Верховного Суда Российской Федерации, изложенную в определении от 06.03.2018 N 308-КГ17-14457, суды первой и апелляционной инстанции указали, что отраженные в указанных декларациях доходы не квалифицировались инспекцией в качестве доходов от предпринимательской деятельности, платежи по указанному налогу принимались инспекцией, сомнений в правильности уплаты налога не выражалось, информирование налогоплательщика о неверном исчислении налогов не производилось, чем нарушено требование защиты правомерных ожиданий налогоплательщика.

Данные выводы судов не могут быть признаны обоснованными в связи со следующим.

В силу п.1 ст. 2 Гражданского кодекса Российской Федерации предпринимательской является самостоятельная, осуществляемая на свой риск деятельность, направленная на систематическое получение прибыли от пользования имуществом, продажи товаров, выполнения работ или оказания услуг лицами, зарегистрированными в этом качестве в установленном законом порядке.

О наличии в действиях гражданина признаков предпринимательской деятельности может свидетельствовать изготовление (приобретение) имущества с целью последующего извлечения прибыли от его использования или реализации, хозяйственный учет операций, связанных с осуществлением сделок, взаимосвязанность всех совершенных гражданином в определенный период времени сделок (постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 18.06.2013 N 18384/12).

Соответственно не имеет правового значения факт получения прибыли при использовании спорного имущества в целях предпринимательства, тогда как определяющим является направленность действий предпринимателя на получение прибыли посредством реализации этого имущества.

В отношении деятельности по приобретению и реализации объектов недвижимости вывод о ее предпринимательском характере также может быть сделан с учетом множественности (повторяемости) данных операций, непродолжительного периода времени нахождения имущества в собственности гражданина

Факт регистрации всех объектов недвижимого имущества на физическое лицо, равно как и указание в соответствующих договорах купли-продажи физического лица, а не предпринимателя, не свидетельствует о том, что приобретение данных объектов было произведено в личных целях, а не в рамках предпринимательской деятельности, поскольку право собственности на объект недвижимости регистрируется за гражданином независимо от наличия у него статуса индивидуального предпринимателя в соответствии с п. 2 ст. 212 Гражданского кодекса Российской Федерации и ст. 5 Федерального закона от 21.07.1997 N 122-ФЗ "О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним". (Постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 29.10.2013 N 6778/13).

В обоснование своей позиции о том, что реализация объектов недвижимости в проверяемом периоде, по сути, являлась предпринимательской деятельностью налогоплательщика, инспекция ссылалась на следующие обстоятельства.

Предпринимателем Буташовым В.Т. в проверяемом периоде реализовано 19 объектов недвижимости (жилые и нежилые помещения, в том числе АЗС), при этом налогоплательщик являлся до продажи объектов их единоличным собственником, члены его семьи не владели долями в этих объектах.

При этом нежилые помещения по своему характеру и потребительским свойствам не предназначены для использования в личных, семейных и иных, не связанных с предпринимательскими, целях, а жилые объекты не использовались предпринимателем Буташовым В.Т. для проживания членов своей семьи и в целях улучшения своих жилищных условий. Фактов регистрации по указанным адресам объектов недвижимости налогоплательщика и членов его семьи, а также оформления лицевых счетов на оплату коммунальных услуг, электроэнергии, газа и т.д. не установлено.

Инспекцией отмечалось, что о намерении налогоплательщика использовать указанные приобретенные им объекты исключительно для дальнейшей перепродажи с целью извлечения прибыли свидетельствуют следующие обстоятельства: все приобретенные объекты реализовались через незначительный промежуток времени за цену, превышающую цену приобретения объектов недвижимости; совершение в определенный период времени сделок на постоянной основе (сделки купли-продажи носят постоянный характер); устойчивые связи с продавцами и покупателями, использование для осуществления сделок купли-продажи недвижимости наряду с лицевыми счетами физического лица расчетного счета, открытого для ведения предпринимательской деятельности; уплата налога на имущество физических лиц за указанные объекты недвижимого имущества предприниматель Буташов В.Т. не осуществлял.

На момент вынесения оспариваемого решения инспекции в собственности налогоплательщика находилось 37 объектов недвижимого имущества.

В этой связи, учитывая множественность (повторяемость) данных операций, непродолжительный период времени нахождения имущества в собственности налогоплательщика, инспекция пришла к выводу о том, что налогоплательщик приобретал объекты недвижимости без намерения использовать их в личных целях как физическое лицо, а использовал их исключительно для дальнейшей перепродажи с целью извлечения прибыли.

Согласно статье 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств; относимость, допустимость, достоверность каждого доказательства в отдельности, а также достаточность и взаимную связь доказательств в их совокупности.

Однако данное требование судами не выполнено, имеющиеся в деле доказательства оценивались в отдельности (по отдельности оценивались и совершенные предпринимателем сделки), а не в совокупности и взаимной связи, что привело к тому, что доводы и возражения налогового органа и представленные им доказательства не получили должной оценки применительно к фактическим обстоятельствам дела и положениям налогового законодательства.

Вышеизложенное нарушение, по мнению суда кассационной инстанции, было обусловлено неверным определением судами первой и апелляционной инстанций обязательного предмета доказывания по настоящему спору, поскольку при рассмотрении дела не были учтены вышеизложенные правовые позиции высшей судебной инстанции.

Кроме того, суд кассационной инстанции считает необоснованным выводы судов о том, что требование защиты правомерных ожиданий налогоплательщика было нарушено инспекцией, поскольку при проверке деклараций 3-НДФЛ налоговым органом спорные доходы не квалифицировались как доходы от предпринимательской деятельности.

Как указано в определении Верховного суда Российской Федерации от 06.03.2018 N 308-КГ17-14457, для целей установления факта нарушения налоговым органом требований защиты правомерных ожиданий налогоплательщика, необходимо установить, имел ли налоговый орган достаточную информацию в период реализации спорных объектов недвижимости для того, чтобы квалифицировать данную деятельность как предпринимательскую, и воспользовался ли он данной информацией для того, чтобы предложить предпринимателю уплачивать налоги с учетом такого характера деятельности.

Напротив, вышеуказанные обстоятельства судами не устанавливались, выводы судов о нарушении требований защиты правомерных ожиданий налогоплательщика были сделаны формально только на том основании, что в период до выездной налоговой проверки инспекцией претензий к предпринимателю не предъявлялось.

Возражая против рассматриваемых выводов нижестоящих судов, налоговым органом приводились доводы о том, что налогоплательщиком при предъявлении налоговых деклараций 3-НДФЛ заявлялась реализация объектов недвижимости в гораздо меньшем количестве, чем выявлено в ходе выездной налоговой проверки, что исключало возможность для постановки выводов о систематическом и множественном характере спорных операций.

Кроме того, при рассмотрении данного вопроса также необходимо учитывать и то обстоятельство, что камеральная и выездная налоговые проверки представляют собой самостоятельные формы налогового контроля, имеющие собственные цели и, соответственно, различный инструменты проведения мероприятий налогового контроля.

Принимая во внимание вышеизложенное, судебные акты подлежат отмене, а дело - направлению на новое рассмотрение, при котором суду первой инстанции следует рассмотреть спор, устранив допущенные нарушения норм материального и процессуального законодательства.

Руководствуясь ст. 286 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Челябинской области от 27.07.2018 по делу N А76-2299/2018 и постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 30.10.2018 по тому же делу отменить.

Дело направить на новое рассмотрение в Арбитражный суд Челябинской области.

Постановление может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, в порядке, предусмотренном ст. 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Председательствующий

Е.А. Кравцова

Судьи

Н.Н. Суханова О.Л. Гавриленко