Постановление Арбитражного суда Уральского округа от 20 сентября 2021 г. N Ф09-5627/21 по делу N А60-10118/2020

Екатеринбург

20 сентября 2021 г.

Дело N А60-10118/2020

Резолютивная часть постановления объявлена 14 сентября 2021 г.

Постановление изготовлено в полном объеме 20 сентября 2021 г.

Арбитражный суд Уральского округа в составе:

председательствующего Гавриленко О. Л.,

судей Жаворонкова Д. В., Кравцовой Е. А.,

рассмотрел в судебном заседании кассационные жалобы общества с ограниченной ответственностью "Передвижная механизированная колонна" (далее - заявитель, ООО "ПМК", общество) и Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 19 по Свердловской области (далее также - заинтересованное лицо, инспекция, налоговый орган) на решение Арбитражного суда Свердловской области от 20.02.2021 по делу N А60-10118/2020 и постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 31.05.2021 по тому же делу.

Лица, участвующие в деле, о времени и месте рассмотрения кассационной жалобы извещены надлежащим образом, в том числе публично, путем размещения информации о времени и месте судебного заседания на сайте Арбитражного суда Уральского округа.

В судебном заседании приняли участие представители:

ООО "ПМК" - Ваулин Д.А. (доверенность от 08.09.2021), Безгина С.В. (доверенность от 08.09.2021),

налогового органа - Демина М.А. (доверенность от 18.01.2021), Колпакова И.М. (доверенность от 25.12.2020).

ООО "ПМК" обратилось в арбитражный суд с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 19 по Свердловской области о признании частично недействительным решения N 6 от 01.11.2019 и требования N 13284 от 26.02.2020.

К участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечено общество с ограниченной ответственностью "Передвижная Механизированная Колонна - 2" (далее - ООО "ПМК-2").

Решением Арбитражного суда Свердловской области от 20.02.2021 (судья Хачев И.В.) заявленные требования удовлетворены частично. Признано недействительным решение инспекции N 6 от 01.11.2019 в части доначисления налога на добавленную стоимость (НДС) за 2015, 2016 г. в общей сумме 9 751 085 руб. в том числе,: за 2015 г. - 4 935 443 руб., за 2016 г. - 4 815 642 руб., соответствующих сумм пени, штрафа по п. 3 ст. 122 НК РФ в общей сумме 929 071 руб. 60 коп., в части уменьшения убытков по налогу на прибыль организации за 2015 г., 2016 г. на сумму 11724 руб., в том числе 2015 г. - 6549 руб., 2016 г. - 5175 руб. Признано недействительным требование инспекции N 13284 от 04.03.2020 в части доначисления налог на добавленную стоимость (НДС) за 2015, 2016 г. в общей сумме 9751085 руб., соответствующих сумм пени, штрафа в сумме 929071 руб. 60 коп. В удовлетворении остальной части заявленных требований отказано. В порядке распределения судебных расходов (ст. 110 АПК РФ) с налогового органа в пользу ООО "ПМК" взыскано 6000 рублей в возмещение расходов по уплате государственной пошлины.

Постановлением Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 31.05.2021 (судьи Трефилова Е.М., Васильева Е.В., Голубцов В.Г.) решение суда оставлено без изменения.

В кассационной жалобе ООО "ПМК" просит решение от 20.02.2021 и постановление от 31.05.2021 отменить в части отказа в удовлетворении требований заявителя и, не передавая дело на новое рассмотрение, принять по делу новый судебный акт, которым удовлетворить требования в полном объеме.

Общество полагает, что выводы судов в указанной части не соответствуют фактическим обстоятельствам дела и противоречат представленным в дело доказательствам, а также мотивы, изложенные судами в обжалуемых судебных актах, нарушают нормы материального права и сложившуюся правоприменительную практику.

Выводы судов, о том, что заявитель является исполнителем коммунальных услуг и, следовательно, осуществляет покупку коммунальных ресурсов с целью оказания соответствующих коммунальных услуг, получая за это вознаграждение от потребителей услуг денежные средства, которые должны признаваться его доходом, противоречат фактическим обстоятельствам дела, имеющимся в деле доказательствам и действующим нормам права.

Пункт 1 ст. 157 ЖК РФ, п. 13 Правил предоставления коммунальных услуг собственникам и пользователям помещений в многоквартирных домах и жилых домов, утвержденных постановлением Правительства РФ от 06.05.2011 N 354 (далее - Правила N 354), в их системном толковании в судебной практике рассматриваются как исключающие возложение на управляющую организацию - исполнителя коммунальных услуг в отношениях с ресурсоснабжающими организациями, обязанностей по оплате коммунальных ресурсов в большем объеме, чем аналогичные коммунальные ресурсы подлежали бы оплате в случае получения гражданами - пользователями коммунальных услуг указанных ресурсов напрямую от ресурсоснабжающих организаций, минуя посредничество управляющей организации (определение ВС РФ от 15.08.2017 N 305-ЭС17-8232).

Фактические обстоятельства по данному делу, не опровергнутые инспекцией, свидетельствуют о том, что общество при получении и последующем перечислении спорных денежных средств действовало не в самостоятельных экономических интересах, а в интересах собственников помещений в МКД. Спорные платежи не поступали на расчетный счет налогоплательщика, направлялись заявителем по назначению, указанному собственниками, а не расходовались по собственному усмотрению. Заявитель выступал от имени, по поручению и за счет собственников помещений в МКД, и в их интересах в имущественном обороте.

Назначением спорных средств является не финансирование деятельности заявителя, а оплата потребленных потребителями коммунальных ресурсов в целях создания безопасных и благоприятных условий проживания собственников и нанимателей помещений в МКД. Перечисление спорных денежных средств производилось агентом заявителя для расчетов с поставщиками - ресурсоснабжающими организациями.

Соответственно, поступления от собственников и нанимателей помещений, квалифицированные инспекцией как доходы, включаемые в налогооблагаемую базу по УСН в соответствии с п. 1 ст. 346.14 НК РФ, и превысившие, по мнению налогового органа, предельную величину доходов, в данной ситуации признаками дохода не обладают.

Доказательства, подтверждающие, что собственникам и нанимателям помещений в МКД предъявлена стоимость оказания коммунальных услуг, не соответствующая стоимости их приобретения у ресурсоснабжающих организаций, налоговым органом не представлены. Все поступившие заявителю спорные платежи ровно в той же сумме перечислены поставщикам коммунальных услуг.

По мнению налогоплательщика, доход для определения налогооблагаемой базы по УСН, должен исчисляться исходя из результатов экономической деятельности налогоплательщика, в том числе с учетом заработанных им денежных средств в спорном периоде.

Принимая во внимание определения Конституционного Суда Российской Федерации от 03.03.2015 N 417-0, от 02.04.2015 N 583-0, от 12.07.2006 N 267-0 налогоплательщик полагает, что вопрос законности утраты права на применение налога по УСН в виду включения спорных денежных средств в налогооблагаемую базу и соответственно превышения предельного размера доходов как с предпринимательской деятельности самого заявителя, напрямую зависит от того, имел ли налоговый орган достаточную информацию в период получения денежных средств для того, чтобы квалифицировать ее как связанную с получением экономической выгоды самим налогоплательщиком, воспользовался ли он данной информацией для того, чтобы предложить заявителю уплачивать налоги с учетом такого характера деятельности. При ином подходе нарушается требование защиты правомерных ожиданий налогоплательщика.

Поскольку налоговый орган не оспаривал наличие у него таких сведений о налогоплательщике и изменение правового подхода к классификации спорных денежных средств, при установленных судами фактических обстоятельствах дела отсутствуют условия для привлечения к ответственности применительно к правовому поведению налогового органа и к действительным намерениям налогоплательщика при получении спорных денежных средств.

В своей кассационной жалобе инспекция просит решение от 20.02.2021 и постановление от 31.05.2021 по тому же делу отменить в части удовлетворенных требований, направить дело на новое рассмотрение.

Инспекция не согласна с судебными актами судов, поскольку они основаны на неполном выяснении обстоятельств, имеющих значение для дела, вынесены с нарушением норм материального и процессуального права.

Налоговый орган указывает на объективное различие полноты и качества доказательственной базы отличных друг от друга мероприятий налогового контроля - выездной и камеральной проверок. Об объективности доводов налогового органа по различию глубины указанных мероприятий свидетельствует представленный им сравнительный анализ количественных мероприятий.

Инспекция обращает особое внимание суда на то, что судебные акты не только не содержат оценки представленных им доказательств, что не соответствует положениям ст. 71 АПК РФ, а напротив, содержат выводы о неподтвержденности (недоказанности) определенных фактов при наличии в судебном деле доказательств, опровергающих выводы судов и подтверждающих налоговое правонарушение.

Оспаривает право заявителя на налоговую льготу, предусмотренную подпунктом 30 части 3 статьи 149 Налогового кодекса Российской Федерации, поскольку в ходе мероприятий налогового контроля инспекцией установлено создание налогоплательщиком искусственных условий, дающих право на освобождение от уплаты НДС в части операций по содержанию и ремонту общего имущества в многоквартирном доме.

Схема уклонения ООО "ПМК" от уплаты НДС заключалась в применении обществом освобождения операций по реализации работ (услуг), приобретаемых у своих подконтрольных организаций, которые были созданы исключительно с целью реализации схемы незаконного применения льготы по НДС, не имели самостоятельности как субъекты предпринимательской деятельности, их деятельность носила технический характер и полностью контролировалась учредителем - Кузнецовой В.И.

Налогоплательщиком создана ситуация, при которой действия сторон лишь формально соответствовали требованиям налогового законодательства, а фактически создана видимость самостоятельных действий лиц, обладающих взаимозависимостью и подконтрольностью, используемых налогоплательщиком с целью неправомерного применения налоговых преференций.

Приводит ряд обстоятельств, свидетельствующих о том, что спорные контрагенты не являлись самостоятельными юридическими лицами, созданы исключительно для участия в "схеме" по незаконному использованию налоговой льготы, с полным контролем и управлением Кузнецовой В.И.

Отмечает, что применение обществом "бизнес-схемы", при которой ООО "ПМК" осуществляет функции управляющей компании, а работы/услуги по содержанию и ремонту выполняют взаимозависимые, полностью подконтрольные лица - ООО "ПМК-2 и ООО "ХоТЭй", обладающие признаками технических компаний, нельзя признать оптимальной и допустимой с точки зрения налогового законодательства, направленной исключительно на получение налоговой экономии вследствие исключения из налогооблагаемой базы по НДС части выручки от реализации услуг населению, а так же занижение сумм страховых взносов, подлежащих уплате в бюджет.

Сделки со спорными контрагентами, по мнению инспекции, являются притворными. Полагает свой перерасчет суммы НДС, подлежащий вычету верным (за 2015 - 6 549,00 руб., за 2016- 5 175,00 руб.).

В отзыве на кассационную жалобу налогового органа общество просит оставить ее без удовлетворения.

Налоговый орган в своем отзыве на кассационную жалобу общества просит оставить обжалуемые судебные акты без изменения в части отказа в удовлетворении требований ООО "ПМК".

В силу части 1 статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд кассационной инстанции проверяет законность решений, постановлений, принятых арбитражным судом первой и апелляционной инстанций, устанавливая правильность применения норм материального права и норм процессуального права при рассмотрении дела и принятии обжалуемого судебного акта и исходя из доводов, содержащихся в кассационной жалобе и возражениях относительно жалобы, если иное не предусмотрено названным Кодексом.

Изучив доводы заявителей жалоб, суд кассационной инстанции усматривает основания для отмены решения и постановления судов.

Как следует из материалов дела, Межрайонной инспекцией ФНС России N 19 по Свердловской области в период с 08.11.2017 по 03.07.2018 в отношении общества с ограниченной ответственностью "Передвижная механизированная колонна" проведена выездная налоговая проверка по вопросам правильности исчисления налогов за период с 01.01.2014 по 31.12.2016 включительно.

В соответствии с решением от 01.11.2019 N 6 налоговым органом произведено доначисление налогов за проверяемый период в общей сумме 15 911 213 руб. (в том числе, НДС в размере 15 392 162 руб.; налог, уплачиваемый в связи с применением упрощенной системы налогообложения в размере 519 051 руб.), начислены пени в общем размере 6 536 050,47 руб.; общество привлечено к ответственности, предусмотренной п. 3 ст. 122 Налогового кодекса РФ, в виде штрафа в размере 929 071,60 руб.

Заявитель, полагая, что решение от 01.11.2019 N 6 является незаконным, нарушает его права и законные интересы, обратился с жалобой в вышестоящий налоговый орган - Управление ФНС России по Свердловской области.

Решением Управления ФНС России по Свердловской области от 13.02.2020 N 1859/2019 решение инспекции от 01.11.2019 N 6 оставлено без изменения и утверждено.

Не согласившись с решением инспекции, общество обратилось с настоящим заявлением в арбитражный суд.

Удовлетворяя заявленные требования в части, касающейся применения налогоплательщиком права на освобождение от уплаты НДС, предусмотренного подпунктом 3 статьи 149 НК РФ, суды исходили из того, что налоговым органом не представлено доказательств, объективно свидетельствующих об осуществлении деятельности, не подпадающей под льготное налогообложение, или ее осуществлении иными лицами; отсутствуют доказательства того, что какие-либо услуги и выполненные работы спорными контрагентами были излишними либо повторными; руководство деятельностью компании ООО "ПМК", ООО "ПМК-2", ООО "ХоТэй" осуществляют разные лица (руководители), взаимосвязь данных лиц налоговым органом не установлена.

Вместе с тем, судами не учтено следующее.

В соответствии с пунктом 1 статьи 146 НК РФ объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость являются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе по реализации предметов залога и передаче товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашениям о предоставлении отступного или новации, а также передаче имущественных прав.

Операции, не подлежащие налогообложению НДС, перечислены в статье 149 НК РФ. Обязанность по доказыванию правомерности применения льготы лежит на налогоплательщике.

Подпунктом 30 пункта 3 статьи 149 НК РФ предусмотрено, что не подлежат налогообложению НДС операции по реализации работ (услуг) по содержанию и ремонту общего имущества в многоквартирном доме, выполняемых (оказываемых) управляющими организациями, товариществами собственников жилья, жилищно-строительными, жилищными или иными специализированными потребительскими кооперативами, созданными в целях удовлетворения потребностей граждан в жилье и отвечающими за обслуживание внутридомовых инженерных систем, с использованием которых предоставляются коммунальные услуги, при условии приобретения работ (услуг) по содержанию и ремонту общего имущества в многоквартирном доме указанными налогоплательщиками у организаций и индивидуальных предпринимателей, непосредственно выполняющих (оказывающих) данные работы (услуги), реализация работ (услуг) по выполнению функций технического заказчика работ по капитальному ремонту общего имущества в многоквартирных домах, выполняемых (оказываемых) специализированными некоммерческими организациями, которые осуществляют деятельность, направленную на обеспечение проведения капитального ремонта общего имущества в многоквартирных домах, и созданы в соответствии с Жилищным кодексом Российской Федерации, а также органами местного самоуправления и (или) муниципальными бюджетными учреждениями в случаях, предусмотренных Жилищным кодексом Российской Федерации.

Таким образом:

- условием применения льготы, предусмотренной вышеназванной нормой является реализация работ (услуг) выполняемых (оказываемых) управляющей организацией при условии приобретения работ (услуг) по содержанию и ремонту общего имущества в МКД указанными налогоплательщиками у организаций и индивидуальных предпринимателей, непосредственно выполняющих (оказывающих) данные работы (услуги);

- не подлежат обложению НДС только реализация управляющей организацией собственникам помещений в МКД работ (услуг) по содержанию и ремонту общего имущества в МКД, при условии приобретения указанных работ (услуг) у организаций и индивидуальных предпринимателей, непосредственно выполняющих (оказывающих) данные работы (услуги);

- стоимость работ (услуг) по содержанию общего имущества может и не соответствовать стоимости приобретения таких работ (услуг) у сторонних организаций, однако льгота подлежит применению только в части стоимости работ (услуг), приобретенных у сторонних организаций.

При рассмотрении вопроса о правомерности применения льготы суду необходимо исследовать имеющие значение для дела обстоятельства реализации управляющей организацией собственникам помещений в МКД работ (услуг) по содержанию и ремонту общего имущества в МКД, а также приобретения указанных работ (услуг) у организаций и индивидуальных предпринимателей, непосредственно выполняющих (оказывающих) данные работы (услуги).

В соответствии с позицией Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в Постановлении от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - Постановление N 53), под налоговой выгодой понимается уменьшение размера налоговой обязанности, в том числе вследствие уменьшения налоговой базы.

В пункте 4 Постановления N 53 указано, что налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. При этом следует учитывать, что возможность достижения того же экономического результата с меньшей налоговой выгодой, полученной налогоплательщиком путем совершения других предусмотренных или не запрещенных законом операций, не является основанием для признания налоговой выгоды необоснованной.

Совершение операций, рассчитанных на получение дохода за счет средств бюджета, не может рассматриваться как законная предпринимательская деятельность и, следовательно, не является основанием для применения тех норм законодательства Российской Федерации о налогах и сборах, которые регулируют налоговые последствия действий, совершенных в рамках реальной предпринимательской деятельности.

В соответствии с пунктом 5 Постановления N 53 о необоснованности налоговой выгоды могут свидетельствовать подтвержденные доказательствами доводы налогового органа о наличии следующих обстоятельств: невозможность реального осуществления налогоплательщиком операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для поставки товаров, выполнения работ или оказания услуг; отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств; учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, если для данного вида деятельности также требуется совершение и учет иных хозяйственные операций; совершение операций с товаром (работой, услугой), который не поставлялся (не выполнялась, не оказывалась) или не мог быть поставлен в объеме, указанном налогоплательщиком в документах бухгалтерского учета.

В соответствии с пунктом 9 Постановления N 53 установление наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Поэтому если установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано.

В ходе мероприятий налогового контроля инспекция пришла к выводу о том, что причиной вовлечения спорных контрагентов в хозяйственную деятельность ООО "ПМК" послужил его переход с 01.01.2015 на общий режим налогообложения, а целью - использование права на освобождение от уплаты НДС в отношении стоимости реализации услуг населению по содержанию и ремонту общего имущества в многоквартирном доме.

В момент передачи функции по выполнению работ/оказанию услуг по содержанию и ремонту общего имущества в многоквартирных домах организациями ООО "ПМК-2" и ООО "ХоТэй" одновременно (22.04.2015) изменяют основной вид деятельности на код ОКВЭД: 68.32.1 "Управление эксплуатацией жилого фонда за вознаграждение или на договорной основе".

Налоговой проверкой также были установлены следующие обстоятельства:

- руководители и учредители ООО "ПМК", ООО "ПМК-2" и ООО "ХоТэй" - одни и те же лица, что, с учетом положений п. 1 и пп. 3 п. 2 ст. 105.1 НК РФ, свидетельствует о взаимозависимости юридических лиц, в том числе по руководящему и должностному составу.

- штат сотрудников ООО "ПМК-2" и ООО "ХоТэй" сформирован преимущественно из бывших сотрудников ООО "ПМК", что свидетельствует о формальном характере движения кадрового состава ООО "ПМК".

При установлении фактических обстоятельств о переходе сотрудников из ООО "ПМК" в ООО "ПМК-2" и ООО "ХоТэй" инспекций в ходе допросов бывших работников ООО "ПМК" установлено, что причина увольнения из ООО "ПМК" им не известна, при переходе из одной организации в другую трудовые обязанности не менялись, порядок и условия работы, выплаты заработной платы не менялись, рабочее место осталось прежним, при смене работодателя трудовые книжки на руки не выдавались, подписывали готовые бланки заявлений, которые передавали через мастеров участков, мастера участков остались те же.

Согласно показаниям опрошенных работников, их не увольняли, а просто перевели в другую организацию. При переходе сотрудники подписывали уже готовые заявления прямо на рабочих местах, не уведомленные о причине перевода, у работников сохранились рабочие места, объем работ, ответственные лица, к которым они обращались по рабочим вопросам, оставались неизменными.

- в проверяемом периоде ООО "ПМК" являлось единственным заказчиком услуг (работ) по содержанию и ремонту общего имущества в многоквартирном доме для ООО "ПМК-2" и ООО "ХоТэй", что подтверждается данными расчетных счетов, оборотно-сальдовыми ведомостями. ООО "ПМК" в 2015-2016 годы осуществляло финансирование деятельности ООО "ПМК-2" и ООО "ХоТэй", выполняющих функции ООО "ПМК" по содержанию и текущему ремонту общего имущества в МКД Богдановичского городского округа.

Поступающее финансирование от ООО "ПМК" направлялось с расчетных счетов ООО "ПМК-2" и ООО "ХоТэй" исключительно на оплату труда сотрудников, уплату налогов и приобретение материалов, необходимых для выполнения работ по содержанию и текущему ремонту общего имущества в МКД, то есть для достижения целей ООО "ПМК".

- централизованное управление финансовыми потоками, контроль управляющими организациями денежных потоков и обязательств, финансирование спорных контрагентов осуществляется ООО "ПМК", свидетельствует об отсутствии реальной предпринимательской и производственной деятельности ООО "ПМК-2" и ООО "ХоТэй".

- сотрудники организаций ООО "ПМК" и ООО "ПМК-2" имеют техническую возможность для получения одновременного доступа к информации, касающейся обеих организаций и соответственно могут вести согласованную деятельность от имени друг друга.

- расходы ООО "ПМК-2" и ООО "ХоТэй", связанные с выплатой заработной платы, уплатой налогов и осуществлением затрат на осуществление деятельности, осуществлялись из средств ООО "ПМК".

- ООО "ПМК" и ООО "ПМК-2" зарегистрированы по одному адресу: 623530, Свердловская обл., Богдановичский р-н. г. Богданович, ул. Пищевиков, 36Б. ООО "ХоТэй" зарегистрировано адресу: 623530, Свердловская обл., Богдановичский р-н. т. Богданович, ул. Гагарина. 30. 71 (адрес регистрации учредителя Болдырева В.А.). IP адреса ООО "ПМК", ООО "ПМК-2" и ООО "ХоТэй" также совпадают.

- сотрудники ООО "ПМК" и его контрагенты подчиняются одному органу управления, о чем свидетельствует взаимозаменяемость сотрудников между юридическими лицами, подчиненность работников одному лицу - учредителю ООО "ПМК" - Кузнецовой В.И., в том числе подчиненность самого директора ООО "ПМК" Сенкевича К.А.

- для осуществления (оказания) работ (услуг) группой лиц ведется единый прием заявок,

Более подробное изложение выводов налогового органа с соответствующей доказательственной базой содержится в материалах налоговой проверки.

В целом, по мнению инспекции, взаимоотношения между юридическими лицами, свидетельствуют о том, что юридические лица фактически являются единым хозяйствующим субъектом с общим управленческим аппаратом в лице Кузнецовой В.И., с общими ресурсами, в том числе: финансовыми, трудовыми, материальными.

Инспекцией приведены доводы о том, что спорные контрагенты не являлись самостоятельными юридическими лицами, созданы исключительно для участия в "схеме" по незаконному использованию налоговой льготы, с полным контролем и управлением Кузнецовой В.И.

Применение ООО "ПМК" приведенной конструкции договорных отношений в целях избежания налогообложения влечет возникновение неоправданного преимущества в сравнении с другими налогоплательщиками и нарушению воплощенного в статье 57 Конституции Российской Федерации конституционно защищаемого публичного интереса налогового органа, государства в целом является недопустимым и расценивается как неправомерное поведение участников гражданского оборота, не совместимое с положениями ст. 57 Конституции РФ и ст. 3 НК РФ.

Суды, оценивая каждое доказательство отдельно, а также, не давая оценку ряду представленных налоговым органом доказательств, нарушили положения статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации и не оценили доказательства в их взаимосвязи и совокупности.

Доводы инспекции о создании в рассматриваемом случае взаимозависимыми лицами схемы организации выполнения работ по содержанию, ремонту и обслуживанию жилого фонда, в которой третьи лица введены в хозяйственный оборот с целью получения дохода за счет налоговой выгоды не получили должной оценки.

Поскольку законодательством о налогах и сборах не предусмотрено освобождение от налогообложения работ (услуг) по содержанию и ремонту общего имущества в многоквартирном доме, работ (услуг) по управлению многоквартирными домами и других работ (услуг), выполняемых (оказываемых) собственными силами управляющих организаций, установлению подлежат обстоятельства влияющие на правомерность применения обществом льготы по НДС и уменьшения затрат по налогу на прибыль, с учетом, в частности, отсутствия полной финансовой самостоятельности взаимозависимых лиц, использования ими материальных ресурсов общества, а так же нахождение и осуществление подрядчиками своих функциональных обязанностей в помещениях, принадлежащих обществу, обладание едиными трудовыми ресурсами для выполнения работ (оказания услуг).

При новом рассмотрении данного дела, судам необходимо дать надлежащую оценку обстоятельствам, установленным налоговым органом.

Относительно доводов кассационной жалобы общества, суд округа также признает их заслуживающими внимания.

Основанием для перевода на общую систему налогообложения послужил вывод инспекции о том, что общество, применяющее упрощенную систему налогообложения, не включило в состав налогооблагаемой базы при исчислении единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения весь объем денежных средств, полученных от реализации собственникам жилых помещений коммунальных услуг и коммунальных ресурсов, а также иных поступлений от собственников.

Руководствуясь статьями 248, 249, 250, 251, 346.12, 346.14, 346.15, 348.18 НК РФ, статьями 154, 162 Жилищного Кодекса Российской Федерации, Правилами N 354, принимая во внимание условия договоров управления и поставки коммунальных ресурсов, суды пришли к выводу, что платежи за потребленные коммунальные услуги, поступившие от собственников помещений в МКД должны учитываться в целях налогообложения дохода заявителя, как исполнителя услуг, вследствие чего, последний утратил право на применение упрощенной системы налогообложения со второго квартала 2014 года.

Указанный вывод, по мнению суда округа, нельзя признать верным.

По общему правилу, установленному пунктом 6.2 статьи 155 Жилищного кодекса, управляющая организация, которая получает плату за коммунальные услуги, осуществляет расчеты за ресурсы, необходимые для предоставления коммунальных услуг, с лицами, с которыми такой управляющей организацией заключены договоры холодного и горячего водоснабжения, водоотведения, электроснабжения, газоснабжения, отопления в соответствии с требованиями, установленными Правительством Российской Федерации. Управляющая организация, которая получает плату за коммунальную услугу по обращению с твердыми коммунальными отходами, осуществляет расчеты за оказанную услугу с региональным оператором по обращению с твердыми коммунальными отходами, с которым такой управляющей организацией заключен договор на оказание услуг по обращению с твердыми коммунальными отходами в соответствии с требованиями, установленными Правительством Российской Федерации.

Исходя из пункта 2 статьи 154 Жилищного кодекса в редакции, действовавшей в спорный период, плата за жилое помещение и коммунальные услуги для собственника помещения в многоквартирном доме включает в себя: плату за содержание и ремонт жилого помещения, в том числе плату за услуги и работы по управлению многоквартирным домом, содержанию, текущему ремонту общего имущества в многоквартирном доме (подпункт 1); взнос на капитальный ремонт (подпункт 2); плату за коммунальные услуги (подпункт 3).

Собственники жилых домов несут расходы на их содержание и ремонт, а также оплачивают коммунальные услуги в соответствии с договорами, заключенными, в том числе в электронной форме с использованием системы, с лицами, осуществляющими соответствующие виды деятельности (подпункт 3 статьи 154 Жилищного кодекса).

Плата за коммунальные услуги включает в себя плату за горячее водоснабжение, холодное водоснабжение, водоотведение, электроснабжение, газоснабжение (в том числе поставки бытового газа в баллонах), отопление (теплоснабжение, в том числе поставки твердого топлива при наличии печного отопления) (пункт 4 статьи 154 Жилищного кодекса).

На основании пункта 1 статьи 346.15 Кодекса объектом налогообложения по УСН признаются либо доходы; либо доходы, уменьшенные на величину расходов.

В силу пункта 1 статьи 41 Кодекса соответствии с Кодексом доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая в соответствии с главами "Налог на доходы физических лиц", "Налог на прибыль организаций" Кодекса.

В сфере налогообложения равенство понимается прежде всего как равномерность, нейтральность и справедливость налогообложения. Это означает, что одинаковые экономические результаты деятельности налогоплательщиков должны влечь одинаковое налоговое бремя и что принцип равенства налогового бремени нарушается в тех случаях, когда определенная категория налогоплательщиков попадает в иные по сравнению с другими налогоплательщиками условия, хотя между ними нет существенных различий, которые оправдывали бы неравное правовое регулирование (постановление Конституционного Суда Российской Федерации от 13.03.2008 N 5-П).

Следовательно, доход для определения налогооблагаемой базы по УСН должен исчисляться исходя из результатов экономической деятельности налогоплательщика, в том числе с учетом заработанных им денежных средств в спорном периоде.

Иной подход не соответствует требованиям справедливости и соразмерности.

Пункт 1 статьи 157 Жилищного кодекса, пункт 13 Правил N 354, в их системном истолковании в судебной практике рассматриваются как исключающие возложение на управляющую организацию - исполнителя коммунальных услуг в отношениях с ресурсоснабжающими организациями обязанностей по оплате коммунальных ресурсов в большем объеме, чем аналогичные коммунальные ресурсы подлежали бы оплате в случае получения гражданами - пользователями коммунальных услуг указанных ресурсов напрямую от ресурсоснабжающих организаций, минуя посредничество управляющей организации (определение Верховного Суда Российской Федерации от 15.08.2017 N 305-ЭС17-8232).

Как указывает в своей жалобе общество, спорные платежи не поступали на его расчетный счет, направлялись обществом по назначению, указанному собственниками, а не расходовались по собственному усмотрению. Заявитель выступал от своего имени, по поручению и за счет собственников помещений в МКД, и в их интересах.

Назначением спорных средств является не финансирование деятельности общества, а оплата потребленных потребителями коммунальных услуг и проведение работ (оказание услуг) в целях создания безопасных и благоприятных условий проживания собственников помещений в МКД. Перечисление спорных денежных средств управляющей организации производилось для расчетов с поставщиками.

Соответственно, поступления от собственников помещений, квалифицированные инспекцией как доходы, подлежащие обложению УСН в соответствии с пунктом 1 статьи 346.14 Кодекса, по мнению общества, в данной ситуации признаками дохода не обладают.

Доказательства, подтверждающие, что собственникам помещений в МКД предъявлена стоимость работ (услуг, товаров) по содержанию и ремонту общего имущества, оказанию коммунальных услуг, не соответствующая стоимости их приобретения у сторонних лиц (поставщики), в материалах дела отсутствуют. На такие факты инспекция не ссылается. Налоговый орган не отрицает, что все поступившие обществу спорные платежи ровно в той же сумме перечислены поставщикам коммунальных ресурсов.

В отсутствие доводов о наличии фактов последующего неперечисления полученных сумм поставщикам, заявитель не получил какую-либо выгоду в связи с передачей от собственников помещений оплаты за коммунальные ресурсы их поставщикам, а денежные средства, поступившие от собственников жилых помещений на оплату данных услуг, не являются доходом в смысле, придаваемом этому понятию п.1 ст. 41 НК РФ.

Между тем судами указанным доводам налогоплательщика, имеющим существенное значение для рассмотрения настоящего спора, оценка не дана, факт получения обществом выгоды при перечислении средств в адрес поставщиков коммунальных услуг, не устанавливался.

При новом рассмотрении судам следует установить факт получения доходов, подлежащих обложению УСН в соответствии с пунктом 1 статьи 346.14 НК РФ.

Возражения общества о том, что по результатам ранее проведенных камеральных проверок в его деятельности не были выявлены нарушения налогового законодательства, установленные выездными проверками инспекции, отклоняются. Методы контроля при проведении камеральной и выездной проверки различны, и неустановление нарушения по результатам камеральной проверки не исключает и не препятствует выявлению фактов нарушения законодательства по результатам выездной проверки как углубленной по отношению к камеральной проверке форме контроля за полнотой исчисления и уплаты налогов.

Принимая во внимание изложенное, судебные акты арбитражных судов первой и апелляционной подлежат отмене, а дело - подлежит направлению на новое рассмотрение в суд первой инстанции.

При новом рассмотрении суду необходимо рассмотреть дело с соблюдением положений ст. 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, устранить нарушения ст. 170 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суду необходимо дать оценку доводам сторон на основе всестороннего, полного, объективного и непосредственного исследования имеющихся в деле доказательств, на которые ссылаются стороны в обоснование своих возражений, оценив относимость, допустимость, достоверность каждого доказательства в отдельности, а также достаточность и взаимную связь доказательств, имеющихся в материалах настоящего дела, в их совокупности.

Руководствуясь ст. 286, 287, 288, 289 АПК РФ, суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Свердловской области от 20.02.2021 по делу N А60-10118/2020 и постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 31.05.2021 по тому же делу отменить.

Дело направить на новое рассмотрение в Арбитражный суд Свердловской области.

Постановление может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, в порядке, предусмотренном ст. 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Председательствующий

О.Л. Гавриленко

Судьи

Д.В. Жаворонков Е.А. Кравцова