Постановление Арбитражного суда Уральского округа от 16 декабря 2021 г. N Ф09-8661/21 по делу N А76-47022/2020

Екатеринбург

16 декабря 2021 г.

Дело N А76-47022/2020

Резолютивная часть постановления объявлена 09 декабря 2021 г.

Постановление изготовлено в полном объеме 16 декабря 2021 г.

Арбитражный суд Уральского округа в составе:

председательствующего Гавриленко О. Л.,

судей Жаворонкова Д.В., Сухановой Н.Н.,

рассмотрел в судебном заседании кассационную жалобу акционерного общества "Работы Взрывные Специальные" (далее также - общество, налоговый агент, АО "Р.В.С.") на решение Арбитражного суда Челябинской области от 18.05.2021 по делу N А76-47022/2020 и постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 10.08.2021 по тому же делу.

Лица, участвующие в деле, о времени и месте рассмотрения кассационной жалобы извещены надлежащим образом, в том числе публично, путем размещения информации о времени и месте судебного заседания на сайте Арбитражного суда Уральского округа.

В судебном заседании, проведенном с использованием систем Арбитражного суда Челябинской области, приняли участие представители:

акционерного общества "Работы Взрывные Специальные" - Назарова О.А. (доверенность от 29.09.2020), Краснова И.А. (доверенность от 17.12.2020), Петров О.В. (доверенность от 17.12.2020),

Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 16 по Челябинской области (далее - заинтересованное лицо, МИФНС России N 16 по Челябинской области налоговый орган, инспекция) - Затеев А.Н. (доверенность от 11.01.2021), Дыньков В.Е. (доверенность от 11.01.2021), Бурдачева А.Ю. (доверенность от 29.01.2021).

Общество обратилось в Арбитражный суд Челябинской области с заявлением к инспекции о признании недействительным решения от 07.07.2020 N 4 в редакции письма от 21.09.2020 N 14-37/09790, в редакции решения Управления Федеральной налоговой службы по Челябинской области (далее - УФНС России по Челябинской области, Управление) от 12.10.2020 N 16-07/005120 (с учетом уточнения требований, принятого судом в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, далее также - АПК РФ).

К участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечена Территориальная профсоюзная организация Российского профессионального союза управленческих работников-менеджеров (Росменеджпроф) Челябинской области.

Решением суда от 18.05.2021 (судья Кудрявцева А.В.) заявленные требования удовлетворены частично, признано недействительным решение инспекции от 07.07.2020 N 4 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в редакции письма от 21.09.2020 N 14-37/09790, в редакции решения Управления от 12.10.2020 N 16-07/005120 в части доначисления и предложения уплатить налог на доходы физических лиц (далее также - НДФЛ) в сумме 35 733 077 рублей. В остальной части в удовлетворении требований отказано.

Постановлением Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 10.08.2021 (судьи Иванова Н.А., Киреев П.Н., Плаксина Н.Г.) решение суда оставлено без изменения.

В кассационной жалобе АО "Р.В.С." просит указанные судебные акты отменить, принять новый судебный акт, ссылаясь на неправильное применение норм материального права. Находит ошибочным вывод судов о том, что характер производимой обществом выплаты на основании приложения N 2 к Локальному соглашению по охране труда к Коллективному договору не соответствовал компенсационной по смыслу статьи 164 Трудового кодекса Российской Федерации (далее - ТК РФ), так как не был призван компенсировать фактические затраты работников, которые понесены ими в связи с выполнением трудовых обязанностей во вредных условиях, поскольку не требовал представления работниками каких-либо документов, связанных с произведенными затратами, а был направлен на повышение размера оплаты труда указанных лиц сверх минимально нормативно установленного размера.

Указанные выводы, по мнению налогоплательщика, противоречат правовой позиции, изложенной в Постановлении Президиума Высшего арбитражного суда Российской Федерации от 17.10.2006 N 86/06.

Настаивает на том, что у него отсутствует обязанность по удержанию и перечислению в бюджет НДФЛ с сумм выплат произведенных работникам в качестве дополнительной компенсации за вредные условия труда. Указывает, что спорные выплаты устанавливаются в целях профилактики профессиональных заболеваний и возмещения затрат здоровья при исполнении ими трудовых обязанностей. При этом у работников отсутствует обязанность отчитываться о расходовании полученных сумм компенсаций.

Полагает, что обжалуемые судебные акты затрагивают права и обязанности работников АО "Р.В.С." (в том числе и бывших), не привлеченных к участию в деле.

В обоснование своей позиции ссылается на письмо председателя комитета Государственной Думы по труду, социальной политике и делам ветеранов Нилова Я.Е. от 27.05.2021.

Также отмечает, что у налогового органа отсутствовали правовые основания для применения расчетного способа начисления недобора, расчетный способ сделан недостоверно, письмо инспекции от 21.09.2020 N 14-37/09790, согласно которому изменена резолютивная часть решения от 07.07.2020 N 4, вынесено с нарушением статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ).

В отзыве на кассационную жалобу налоговый орган просит оставить оспариваемые судебные акты без изменения.

Как следует из материалов дела, инспекцией проведена выездная налоговая проверка общества по вопросам правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов за период с 01.01.2016 по 31.12.2018.

По результатам проверки налоговым органом составлен акт от 14.02.2020 N 2 и вынесено решение от 07.07.2020 N 4 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, согласно которому общество привлечено к ответственности по статьей 126.1 НК РФ за представление налоговым агентом налоговому органу документов, предусмотренных настоящим Кодексом, содержащих недостоверные сведения, в виде штрафа в сумме 110 063 рублей, по статье 123 НК РФ за неправомерное неудержание сумм НДФЛ за период с 07.07.2017 по 31.12.2018, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом, в виде штрафа в размере 1 026 034 рублей, также заявителю начислены пени по НДФЛ в размере 8 579 592,53 рублей. Также в пункте 3.3.2 резолютивной части решения предложено представить уточненные сведения о доходах физических лиц и удержать налог на доходы физических лиц (недобор) в размере 35 791 290 рублей.

Письмом от 21.09.2020 N 14-37/09790 инспекция исправила технические опечатки, допущенные при изготовлении решения от 07.07.2020 N 4, а именно пункт 3.3.2 резолютивной части решения изложен в следующей редакции: "Уплатить сумму недобора по НДФЛ, образовавшуюся в результате неправомерного неудержания и неперечисления в бюджет, в размере 35 791 290 рублей". Также в указанном письме разъяснен порядок расчета НДФЛ с выплаченных сумм компенсации за вредные условия труда (далее - КВУТ).

Кроме того инспекция письмом от 21.09.2020 сообщила заявителю об арифметической ошибке при исчислении НДФЛ, а именно налоговым органом излишне исчислен НДФЛ по сроку уплаты 31.03.2017 в сумме 58 213 рублей.

Не согласившись с вынесенным инспекцией ненормативным актом, общество обжаловало его в апелляционном порядке в вышестоящий налоговый орган - УФНС России по Челябинской области.

Решением УФНС России по Челябинской области от 12.10.2020 N 16-07/005120 решение инспекции изменено, резолютивная часть решения изложена в следующей редакции: налогоплательщик привлечен к ответственности в соответствии со статьей 126.1 НК РФ за представление налоговому органу документов, предусмотренных настоящим Кодексом, содержащих недостоверные сведения, в виде штрафа в сумме 71 813 рублей, в соответствии со статьей 123 НК РФ за неправомерное неудержание сумм НДФЛ за период с 07.07.2017 по 31.12.2018, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом, в виде штрафа в размере 1 026 034 рублей, также заявителю начислены НДФЛ в сумме 35 733 077 рублей, пени по НДФЛ в размере 8 562 321,69 рублей.

Основанием доначисления спорных сумм НДФЛ, пени и штрафов послужил вывод налогового органа о необоснованном исключении обществом из налоговой базы по налогу на доходы физических лиц суммы дополнительной компенсации работникам за работу во вредных условиях труда.

Так инспекцией в ходе проверки в отношении спорных выплат установлены следующие обстоятельства:

- выплаты производятся практически всем работникам организации, без учета фактического времени, затраченного на выполнение работ с вредными и опасными условиями труда;

- Методика расчета годового и ежемесячного размера таких выплат (перечень составляющих, влияющих на размер выплат) АО "Р.В.С." не представлена. А также не представлены такие сведения ТО РОСТ Челябинской области, которое и рекомендовало производить данные выплаты в определенном размере;

- ни ТО РОСТ Челябинской области, ни ОБЩЕРОССИЙСКОЕ ОБЪЕДИНЕНИЕ ПРОФСОЮЗОВ "РОССИЙСКОЕ ОБЪЕДИНЕНИЕ СОЦИАЛЬНЫХ ТЕХНОЛОГИЙ" не представили документов, не подтвердили статус профсоюзных инспекторов, не разъяснили порядок расчета КВУТ;

- начисленные АО "Р.В.С." размеры КВУТ не призваны возместить физическим лицам конкретные затраты, связанные с восстановлением здоровья, вред которому был (мог быть) причинен в связи с выполнением ими трудовых обязанностей во вредных либо опасных условиях труда, документальное подтверждение указанному обстоятельству ни налоговым агентом, ни налогоплательщиками не представлено;

- согласно показаниям работников АО "Р.В.С." работа во вредных условиях не нанесла ущерб их здоровью;

- система начисления и выплаты КВУТ противоречит установленному АО "Р.В.С" порядку, в частности в Положении об оплате труда указанные выплаты предусмотрены в разделе 4 "Надбавки компенсационного характера, не являющиеся составной частью заработной платы", тогда как фактически налоговый агент включает их в фонд оплаты труда, рассчитывает с них страховые взносы, при этом исключает данные выплаты из налоговой базы для целей исчисления НДФЛ;

- начисленные размеры КВУТ работникам ИТР значительно (в разы превышают) размеры КВУТ работников рабочих специальностей, действительно занятых на работах с вредными и опасными условиями труда.

- анализ размера выплаченных сумм в отношении работников рабочих специальностей и руководящего (управленческого) состава свидетельствует о том, что, несмотря на более высокий класс вредности (опасности) условий труда, доля т.н. "КВУТ" в составе заработной платы сотрудников рабочих специальностей составляет в среднем 28%, тогда как у сотрудников управленческого состава - 52%, то есть более половины заработной платы сотрудников управленческого состава не облагается НДФЛ;

- согласно показаниям генерального директора АО "Р.В.С" выплаты КВУТ зависят от финансового положения предприятия. Начальник отдела (участка) определяет размер КВУТ за месяц, ориентируясь на 1/12 от годовой суммы КВУТ, которая установлена в Локальном соглашении к Коллективному договору. Далее эта сумма корректируется им в сторону уменьшения либо увеличения в зависимости от фактически отработанного времени, т.е. от фактического нахождения во вредных условиях, и интенсивности труда, например, работник трудился интенсивно и выполнил поставленную задачу не за 5 дней, а за 3 дня. Список работников с размером КВУТ, рассчитанной начальником, передается директору для согласования. Директор вправе поправить сумму КВУТ в сторону уменьшения или увеличения в зависимости от финансового положения предприятия и фактического наличия денежных средств. Кроме того, директор рассчитывает КВУТ непосредственно начальникам отделов (участков) и иному руководящему составу, которые находятся в непосредственном его подчинении.

Данные обстоятельства, по мнению налогового органа, свидетельствуют о том, что рассматриваемые суммы фактически являются частью заработной платы. Выплаты КВУТ производились в зависимости от поступившей оплаты от покупателей в счет выполненных работ, что подтверждается данными главных книг и расчетных ведомостей.

Установленные обстоятельства позволили налоговому органу прийти к выводу о фактической выплате работникам заработной платы под видом компенсационных выплат.

Не согласившись с вынесенным решением инспекции с учетом внесенных изменений, общество обратилось в арбитражный суд с настоящим заявлением.

Суды заявленные требования удовлетворили частично.

Проверив законность обжалуемых судебных актов, суд кассационной инстанции не находит оснований для их отмены.

В силу части 1 статьи 198, статей 200, 201 АПК РФ для признания недействительным ненормативного правового акта, решения органа, осуществляющего публичные полномочия, должностных лиц, необходимо установить наличие двух условий: несоответствие оспариваемого ненормативного правового акта, решения закону или иному нормативному правовому акту и нарушение указанным ненормативным правовым актом, решением прав и охраняемых законом интересов заявителя в сфере предпринимательской или иной экономической деятельности.

В соответствии с пунктом 1 статьи 210 НК РФ при определении налоговой базы для исчисления налога на доходы физических лиц учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со статьей 212 Кодекса.

На основании пункта 3 статьи 217 НК РФ не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения) такие виды доходов физических лиц, которые установлены действующим законодательством Российской Федерации, законодательными актами субъектов Российской Федерации, решениями представительных органов местного самоуправления как компенсационные выплаты, связанные с исполнением налогоплательщиком трудовых обязанностей.

В пункте 4 Обзора практики рассмотрения судами дел, связанных с применением главы 23 Налогового кодекса Российской Федерации, утвержденного Президиумом Верховного Суда Российской Федерации 21.10.2015, разъяснено следующее.

Глава 23 НК РФ не содержит определения компенсационных выплат, связанных с выполнением трудовых обязанностей, следовательно, в силу пункта 1 статьи 11 НК РФ этот термин используется в смысле, который придает ему трудовое законодательство.

Трудовой кодекс Российской Федерации (далее - ТК РФ) выделяет два вида компенсационных выплат.

Исходя из статьи 164 ТК РФ под компенсациями понимаются денежные выплаты, установленные в целях возмещения работникам затрат, связанных с исполнением ими трудовых или иных предусмотренных федеральным законом обязанностей. Указанные выплаты не входят в систему оплаты труда и производятся работнику в качестве компенсации его затрат, связанных с выполнением трудовых обязанностей.

Второй вид компенсационных выплат определен статьей 129 ТК РФ. На основании этой статьи заработная плата работников состоит из двух основных частей: непосредственно вознаграждения за труд и выплат компенсационного и стимулирующего характера. При этом компенсации в смысле статьи 129 ТК РФ являются элементами оплаты труда и не призваны возместить физическим лицам конкретные затраты, связанные с непосредственным выполнением трудовых обязанностей.

Определяющее значение для целей налогообложения имеет характер соответствующей выплаты, позволяющий отнести ее к числу компенсаций, предусмотренных статьей 164 ТК РФ, а не наименование (надбавка, увеличение оклада, льгота и т.п.).

Из приведенных положений статьи 164 ТК РФ и пункта 3 статьи 217 НК РФ следует, что не подлежат обложению налогом на доходы физических лиц доходы работника, получаемые в качестве возмещения тех затрат, которые понесены им в связи с выполнением трудовых обязанностей.

В определении Конституционного Суда Российской Федерации от 05.03.2004 N 76-О отмечено, что компенсации, упомянутые в качестве не облагаемых налогом на доходы физических лиц в пункте 3 статьи 217 НК РФ, призваны возместить налогоплательщикам конкретные затраты, связанные именно с непосредственным выполнением своих трудовых обязанностей, то есть обусловленными реальными расходами.

На основании части 1 статьи 65 и части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия государственными органами, органами местного самоуправления, иными органами, должностными лицами оспариваемых актов, решений, совершения действий (бездействия), возлагается на соответствующие орган или должностное лицо.

Арбитражный суд оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств (часть 1 статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).

Как установлено судами и следует из материалов дела, в проверяемом периоде общество выплачивало сотрудникам "дополнительные компенсации" за вредные условия труда (помимо выплат и надбавок за вредные условия труда).

Основаниями для предоставления компенсаций за работу с вредными условиями труда служат результаты аттестации рабочих мест по условиям труда.

Спорные выплаты произведены на основании результатов независимой экспертизы оценки условий труда на рабочих местах общества, проведенной Объединенной профсоюзной инспекции труда Общероссийского объединения профсоюзов "Российское объединение социальных технологий". В соответствии со статьей 219 ТК РФ обществом принято решение о компенсационных выплатах работникам, занятым на работах с вредными условиями труда, указанные условия включены в коллективный договор, локальное соглашение по охране труда.

Указанным коллективным договором (приложение N 1 к соглашению об охране труда) предусмотрены как доплаты за вредные условия труда в размере от 4 до 12%, так и дополнительные компенсации (приложение N 2 к соглашению об охране труда), возможность установления которых предусмотрена статьей 219 ТК РФ.

Как обоснованно указали суды, установление обществом повышенного размера доплат компенсационного характера за вредные условия труда сверх 4-12%, а именно в твердой сумме в год (что составляло от 16 до 69% к общей сумме заработной платы) исходя из наличия соответствующей материальной возможности, не меняет природу данных выплат на компенсационную по смыслу статьи 164 ТК РФ, а лишь увеличивает размер доплаты за вредные условия труда, что является правом работодателя, однако не дает ему правовых оснований для квалификации данной выплаты как компенсационной для целей исключения из состава налогооблагаемого дохода работников на основании пункта 3 статьи 217 НК РФ.

При этом судами учтено, что характер производимой обществом выплаты на основании приложения N 2 к Локальному соглашению по охране труда к Коллективному договору, не соответствовал компенсационной по смыслу статьи 164 ТК РФ, так как не был призван компенсировать фактические затраты работников, которые понесены ими в связи с выполнением трудовых обязанностей во вредных условиях, поскольку не требовал представления работниками каких-либо документов, связанных с произведенными затратами, а был направлен на повышение размера оплаты труда указанных лиц сверх минимально нормативно установленного размера.

Так пунктом 1.4 Локального соглашения по охране труда между работодателем и профсоюзом, являющегося приложением к Коллективному договору, установлено, что учитывая профилактический характер спорной компенсации, работники, получающие данные компенсации не обязаны представлять работодателю документы о расходовании полученных сумм компенсаций.

Данный факт подтверждается также показаниями работников, согласно которым какие-либо документы, подтверждающие фактическое несение расходов и использование КВУТ, ими работодателю не представлялись.

Каких либо отличий по характеру выплат за вредные условия труда, осуществляемых обществом в размере 4-12% процентов от тарифной ставки и спорных выплат КВУТ, кроме их повышенного размера, суды не усмотрели и заявителем не приведено, в связи с чем суды не установили правовых оснований для иной квалификации спорных выплат КВУТ как компенсаций по смыслу статьи 164 ТК РФ.

При этом анализ размера выплаченных сумм в отношении работников рабочих специальностей и руководящего (управленческого) состава свидетельствуют о том, что, несмотря на более высокий класс вредности (опасности) условий труда, доля т.н. КВУТ в составе заработной платы сотрудников рабочих специальностей составляет в среднем 28%, тогда как у сотрудников управленческого состава- 52%, то есть более половины заработной платы сотрудников управленческого состава не облагается НДФЛ.

Труд - это деятельность человека, направленная на создание материальных и духовных благ. При этом любая деятельность человека осуществляется посредством физиологических затрат и затрат здоровья, в связи с чем заработная плата, по своей сути, предназначена возместить работнику физиологические затраты и затраты здоровья, потраченные на выполнение трудовых функций, а также поддерживать физиологическое состояние работника, необходимое для продолжения выполнения этих функций. Повышенные физиологические затраты и затраты здоровья при выполнении работы в условиях, отклоняющихся от нормальных, призваны возместить доплаты и надбавки компенсационного характера, входящие в систему оплаты труда.

Компенсации же, предусмотренные статьей 164 Трудового кодекса Российской Федерации, направлены на возмещение работнику материальных затрат, понесенных для выполнения трудовых функций.

Именно такие компенсации в качестве не облагаемых налогом на доходы физических лиц предусмотрены в пункте 3 статьи 217 Налогового кодекса Российской Федерации.

Проанализировав представленные обществом документы, суды согласились с выводом инспекции о том, что выплаченные обществом "дополнительные компенсации" не являются возмещением работникам материальных затрат, входят в систему оплаты труда, следовательно, подлежат обложению налогом на доходы физических лиц.

Довод общества о неправомерности примененного инспекцией расчетного метода определения размере неудержанного НДФД рассмотрен судами и правомерно отклонен.

Согласно подпункту 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ налоговые органы вправе применять расчетный метод налогообложения к налогоплательщикам на основании информации об аналогичных налогоплательщиках в том числе в случае непредставления в течение более двух месяцев налоговому органу необходимых для расчета налогов документов, отсутствия учета доходов и расходов, учета объектов налогообложения или ведения учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги.

Для установления фактического размера неисчисленного, неудержанного и неперечисленного в бюджет НДФЛ налоговому органу была необходима информация о размере, характере и датах выплат (с разбивкой по видам выплат) каждому работнику общества помесячно за периоды 2016-2017 года.

Как установили суды, в соответствии с утвержденным приказом от 12.11.2010 N 1082 дополнением N 2 к приложению N 2 к учетной политике обществом утверждена форма расчетного листка, которая предусматривала указание информации о месяце, конкретном работнике, тарифе, начислениях с разбивкой по видам выплат, размере налога, выплате денежных средств.

В адрес налогоплательщика направлено уведомление о необходимости обеспечения ознакомления с документами, связанными с начислением и уплатой налогов от 22.04.2019 N 14-5/1, в том числе ведомости по начислению зарплаты (помесячно), расчетные, платежные ведомости, своды начислений и удержаний, карточки индивидуального учета сумм начисленных выплат и иных вознаграждений и страховых взносов на всех работников организации, регистры налогового учета по НДФЛ, реестр сведений по НДФЛ, а также другие документы, отражающие финансово-хозяйственную деятельность организации за период с 01.01.2016 по 31.12.2018.

Налогоплательщику также направлены требования:

- от 22.04.2019 N 14-5/1 о представлении документов (информации), в том числе расчетных ведомостей, лицевых счетов, сводов по заработной плате, карточек счета 70 с указанием назначения платежа, анализа счета 70, оборотов по счету 70 с разбивкой помесячно, расшифровки начислений, не облагаемых страховыми взносами, налоговых карточек по учету доходов и НДФЛ;

- от 10.06.2019 N 2/5 о необходимости представления документального подтверждения компенсаторного характера расходов при выплате КВУТ, информации о том, какими документами подтверждается компенсационный характер расходов при получении работниками КВУТ;

- от 24.07.2019 N 7 о необходимости представления документов и пояснений об определении размера КВУТ по каждому работнику.

Между тем, как указано судами, в ходе проверки расчетные листки по каждому работнику помесячно не представлены заявителем, равно как и иные документы, позволяющие определить сведения о фактически начисленных и выплаченных каждому работнику КВУТ, датах таких выплат.

Представленные обществом карточки счета 70 без указания назначения платежа, анализ счета 70, обороты по счету 70, своды начислений по организации не давали соответствующую информацию о характере выплат каждому работнику, дате выплаты КВУТ каждому работнику, его размере, в связи с чем налоговый орган обоснованно исходил из имеющейся информации по организации в целом, а именно сводов начислений по организации, сведений о начисленном размере КВУТ по организации, сведений по счету 70 о начисленной работникам заработной платы, сведений о выплатах с указанием дат выплаты.

В соответствии с подпунктами 3, 8 пункта 1 статьи 23 НК РФ налогоплательщики обязаны вести в установленном порядке учет своих доходов (расходов) и объектов налогообложения, если такая обязанность предусмотрена законодательством о налогах и сборах; в течение четырех лет обеспечивать сохранность данных бухгалтерского и налогового учета и других документов, необходимых для исчисления и уплаты налогов, в том числе документов, подтверждающих получение доходов, осуществление расходов (для организаций и индивидуальных предпринимателей), а также уплату (удержание) налогов, а также предоставлять данные документы по требованию налоговых органов в ходе налоговых проверок. Это гарантирует налогоплательщику начисление налогов в том размере, в котором они подлежат начислению в соответствии с действующим налоговым законодательством.

Как верно указано судами, наделение налоговых органов правом исчислять налоги расчетным путем вытекает из возложенной на них обязанности по осуществлению налогового контроля в целях реализации основанных на Конституции Российской Федерации и законах общеправовых принципов налогообложения - всеобщности и справедливости налогообложения, юридического равенства налогоплательщиков, равного финансового бремени. Допустимость применения расчетного метода исчисления налогов непосредственно связана с обязанностью правильной, полной и своевременной их уплаты и обусловливается неправомерными действиями (бездействием) налогоплательщика. Поэтому сам по себе данный метод исчисления налогов, при обоснованном его применении, не может рассматриваться как ущемление прав налогоплательщиков.

При этом при расчетном методе начисления налогов достоверное исчисление налогов невозможно по объективным причинам. Налоги могут быть исчислены достоверно только при надлежащем оформлении учета доходов и расходов, а также при представлении необходимых для расчета документов в налоговый орган, в то время как применение расчетного метода предполагает исчисление налогов с той или иной степенью вероятности. Указанный правовой подход закреплен в постановлении Президиума ВАС РФ от 22.06.2010 N 5/10.

Соответственно, учитывая неправомерное непредставление заявителем документов, необходимых для расчета налоговых обязательств, суды пришли к обоснованному выводу о правомерности применения налоговым органом расчетного метода исчисления сумм неудержанного НДФЛ.

При этом расчетные листки или иные документы и расчеты, опровергающие расчет налогового органа или свидетельствующие о его существенном отклонении от действительных налоговых обязательств общества, последним не представлены в материалы дела.

Как верно отмечено судами, налогоплательщик не лишен возможности при выполнении указаний налогового органа о внесении изменений в бухгалтерский учет и уточнении сведений о доходах физического лица уточнить размеры доходов в виде КВУТ каждого физического лица исходя из фактически выплаченных КВУТ и дат их выплат исходя из имеющихся у налогоплательщика документов.

Частью 1 статьи 123 НК РФ предусмотрено, что неправомерное неудержание и (или) неперечисление (неполное удержание и (или) перечисление) в установленный настоящим Кодексом срок сумм налога, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом, влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от суммы, подлежащей удержанию и (или) перечислению.

Пунктом 1 статьи 126.1 НК РФ предусмотрена ответственность за представление налоговым агентом налоговому органу документов, предусмотренных настоящим Кодексом, содержащих недостоверные сведения, в виде взыскания штрафа в размере 500 рублей за каждый представленный документ, содержащий недостоверные сведения.

Налоговым органом в связи с неправомерным неисчислением и неудержанием НДФЛ с КВУТ выявлено предоставление недостоверных сведений о доходах работников в справках 2-НДФЛ за 2016 год на 716 человек, за 2017 год на 612 человек, за 2018 год на 537 человек, в связи с чем с учетом смягчающих ответственность обстоятельств начислен штраф в сумме 71 813 рублей (по 2017-2018 годам).

Доводы общества о наличии оснований для освобождения его от начисления пени и штрафа с учетом показаний инспектора Межрайонной ИФНС России N 16 по Челябинской области Шишигиной С.И., данных в ходе расследования уголовного дела о характере выплат обществом КВУТ, вынесения постановления от 14.04.2021 об отказе в возбуждении уголовного дела, а также в связи с отсутствием замечаний налогового органа по результатам налоговых проверок за предшествующие налоговые периоды, являлись предметом оценки судов.

Руководствуясь положениями пункта 8 статьи 75 НК РФ и подпункта 3 пункта 1 статьи 111 НК РФ суды отметили, что основанием для освобождения участников налоговых отношений от ответственности и начисления пени являются акты информационно-разъяснительного характера уполномоченных органов, коими показания сотрудника инспекции в ходе рассмотрения конкретного уголовного дела, выводы следственных органов об отсутствии в действиях должностного лица - руководителя заявителя состава уголовного преступления, а именно личного интереса, а равно и отсутствие замечаний налогового органа по результатам налоговых проверок за предшествующие налоговые периоды не являются, в связи с чем пришли к обоснованному выводу о правомерности решения налогового органа в части привлечения к ответственности в виде штрафа в размере 20% от суммы исчисленного расчетным методом НДФЛ в сумме 1 026 034 рублей, начисления соответствующих пени в размере 8 562 321,69 рублей.

Довод заявителя о том, что изменения п. 3.3.1., п. 3.3.2. резолютивной части оспариваемого решения, внесенные письмами инспекции от 21.09.2020 N 14-37/09789, N 14-37/09790, привели к фактическим изменениям существа налогового нарушения, что является недопустимым, судом апелляционной инстанции не принят, поскольку обстоятельства налогового правонарушения были установлены проведенной выездной налоговой проверкой.

Так, в резолютивной части решения инспекции от 07.07.2020 N 4 установлена сумма недобора по НДФЛ за 2016-2018 годы в размере 35 791 290 руб. с доходов, полученных физическими лицами, обществу предложено уплатить пени по НДФЛ (налоговый агент) в сумме 8 579 592,53 руб. и налоговые санкции, а также представить уточненные сведения о доходах физического лица и удержать НДФЛ (недобор) в размере 35 791 290 руб.

В письме от 21.09.2020 N 14-37/09790 налоговый орган сообщил обществу об исправлении технических ошибок (опечаток), допущенных при изготовлении решения инспекции от 07.07.2020 N 4, в том числе о внесении изменений в резолютивную часть оспариваемого решения, а именно вместо предложения представить обществу уточненные сведения о доходах физического лица и удержать НДФЛ (недобор) в размере 35 791 290 руб. обществу предложено уплатить сумму недобора по НДФЛ в размере 35 791 290 руб., образовавшуюся в результате неправомерного неудержания и неперечисления в бюджет.

Кроме того, инспекция письмом от 21.09.2020 N 14-37/09789 сообщила АО "Р.В.С." об арифметической ошибке при исчислении налоговых обязательств по НДФЛ (налоговый агент), а именно налоговым органом излишне исчислен НДФЛ по сроку уплаты 31.03.2017 в сумме 58 213 руб. При этом сумма излишне исчисленного недобора по НДФЛ в размере 58 213 руб. по сроку 31.03.2017 разбита налоговым органом в разрезе ОКТМО.

С учетом изложенного суду округа представляются верными выводы судов о том, что вышеуказанными письмами инспекция новые обстоятельства по выявленным нарушениям не устанавливала; решение инспекции в начисления пени и штрафов является законным и обоснованным.

Ссылка подателя жалобы на правовую позицию Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации не принимается во внимание, так как выводы вышестоящей инстанции основаны, помимо норм материального права, на иных установленных фактических обстоятельствах.

При таких обстоятельствах суд кассационной инстанции не установил оснований для отмены состоявшихся решения и постановления по приведенным в кассационной жалобе доводам, поскольку аргументы заявителя не опровергают выводы судов, основанные на исследованных доказательствах, установленных обстоятельствах и нормах права.

Несогласие кассатора с выводами судов первой и апелляционной инстанций, основанными на оценке доказательств, не свидетельствует о неправильном применении ими норм материального и процессуального права, повлиявшем на исход дела.

При таких обстоятельствах, оснований для удовлетворения кассационной жалобы не имеется.

Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу части 4 статьи 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации безусловным основанием для отмены судебных актов, не выявлено.

С учетом изложенного обжалуемые судебные акты подлежат оставлению без изменения, кассационная жалоба - без удовлетворения.

Руководствуясь ст. 286, 287, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Челябинской области от 18.05.2021 по делу N А76-47022/2020 и постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 10.08.2021 по тому же делу оставить без изменения, кассационную жалобу акционерного общества "Работы Взрывные Специальные" - без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, в порядке, предусмотренном ст. 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Председательствующий

О.Л. Гавриленко

Судьи

Д.В. Жаворонков Н.Н. Суханова