Постановление Арбитражного суда Уральского округа от 24 октября 2022 г. N Ф09-6372/22 по делу N А76-4723/2022

Екатеринбург

24 октября 2022 г.

Дело N А76-4723/2022

Резолютивная часть постановления объявлена 20 октября 2022 г.

Постановление изготовлено в полном объеме 24 октября 2022 г.

Арбитражный суд Уральского округа в составе:

председательствующего Сухановой Н. Н.,

судей Жаворонкова Д.В., Кравцовой Е.А.

при ведении протокола судебного заседания помощником судьи Тихомировой А. А., рассмотрел в судебном заседании кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Камбулат" (далее - общество, общество "Камбулат", налогоплательщик) на решение Арбитражного суда Челябинской области от 29.04.2022 по делу N А76-4723/2022 и постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 08.07.2022 по тому же делу.

Лица, участвующие в деле, о времени и месте рассмотрения кассационной жалобы извещены надлежащим образом, в том числе публично, путем размещения информации о времени и месте судебного заседания на сайте Арбитражного суда Уральского округа.

Судебное заседание проведено с использованием систем видеоконференц-связи при содействии Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда.

В судебном заседании приняли участие представители:

общества "Камбулат" - Пермякова Е.А. (доверенность от 10.03.2022), Ческидова Е.Н. (доверенность от 09.02.2022, диплом);

Федеральной налоговой службы России по Калининскому району г. Челябинска (далее - инспекция, налоговый орган) - Спицина Э.С. (доверенность от 28.02.2022), Горбунова Е.В. (доверенность от 04.02.2022, диплом) и Фомичева А.В. (доверенность от 10.01.2022).

Общество "Камбулат" обратилось в Арбитражный суд Челябинской области с заявлением к инспекции о признании незаконным решения от 19.11.2021 N 19 в части доначисления налога на добычу полезных ископаемых (далее - НДПИ) в сумме 17 917 469 руб., - пени по НДПИ в сумме 7 091 501 руб. 17 коп., штрафа в соответствии со статьей 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) по НДПИ в сумме 401 676 руб. 65 коп. (с учетом уточнения).

Решением Арбитражного суда Челябинской области от 29.04.2022 в удовлетворении заявленных требований отказано.

Постановлением Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 08.07.2022 решение суда оставлено без изменения.

Общество "Камбулат" просит указанные судебные акты отменить, ссылаясь на нарушение норм материального, процессуального права, а также несоответствие выводов суда фактическим обстоятельствам дела, направить дело на новое рассмотрение в суд первой инстанции.

Правовая позиция кассатора сводится к несогласию с расчетом НДПИ, произведенного налоговым органом исходя не из фактически добытого полезного ископаемого, а из предполагаемого к добыче, отраженного в проекте отработки месторождения общества "Камбулат".

Налогоплательщик отмечает, что объем фактического выпуска готовых обработанных блоков оприходован и подтвержден бухгалтерским учетом, имеющимся в материалах дела, размер выручки от реализации также установлен в ходе налоговой проверки, однако судами во внимание не принят.

Подробно позиция заявителя приведена в кассационной жалобе и поддержана представителями в судебном заседании.

В отзыве на кассационную жалобу инспекция просит оставить оспариваемые судебные акты без изменения, жалобу - без удовлетворения.

Проверив законность судебных актов в порядке статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) в пределах доводов кассационной жалобы, суд кассационной инстанции пришел к следующим выводам.

Как установлено судами, по результатам выездной налоговой проверки за период с 2017 по 2019 года в отношении налогоплательщика инспекцией вынесено решение о доначислении НДПИ в размере 31 593 304 руб., а также соответствующие суммы пени и штрафа в порядке статьи 122 НК РФ.

Основанием для изложенного послужил вывод инспекции о неправомерном применении обществом способа оценки добытых полезных ископаемых из расчетной стоимости добытого полезного ископаемого вместо применения способа оценки исходя из сложившихся у налогоплательщика за соответствующий налоговый период цен реализации добытого полезного ископаемого, что привело к занижению налоговой базы при исчислении НДПИ за период с 2017 по 2019 годы.

Решением Управления Федеральной налоговой службы Российской Федерации по Челябинской области от 24.01.2022 N 16-07/000406@ решение инспекции оставлено без изменения.

Полагая, что решение налогового органа в части не соответствует положениям НК РФ, нарушают его права и интересы, общество обратилось в арбитражный суд с соответствующим заявлением.

Суды нижестоящих инстанций при рассмотрении дела не установили совокупности оснований для удовлетворения заявленных требований.

Суд округа, поддерживая выводы судов, отмечает следующее.

Из обстоятельств дела следует, что спор между сторонами возник в способе определения объема добытого полезного ископаемого и каким образом, на основании какие документов его определять.

В соответствии с пунктом 1 статьи 337 НК РФ в целях исчисления НДПИ полезные ископаемые именуются добытым полезным ископаемым. При этом полезным ископаемым признается продукция горнодобывающей промышленности и разработки карьеров, содержащаяся в фактически добытом из недр минеральном сырье, первая по своему качеству соответствующая указанным в пункте 1 статьи 337 НК РФ стандартам.

Не может быть признана полезным ископаемым продукция, полученная при дальнейшей переработке (обогащении, технологическом переделе) полезного ископаемого, являющаяся продукцией обрабатывающей промышленности.

В пункте 1 статьи 339 НК РФ установлено, что количество добытого полезного ископаемого определяется налогоплательщиком самостоятельно.

Согласно пункту 2 статьи 339 рассматриваемого Кодекса количество добытого полезного ископаемого определяется прямым или косвенным методом. Приоритетным является прямой метод подсчета количества добытого полезного ископаемого, поскольку применение косвенного метода возможно только в случае, если определение количества добытых полезных ископаемых прямым методом невозможно.

При этом применяемый налогоплательщиком метод определения количества добытого полезного ископаемого подлежит утверждению в учетной политике налогоплательщика для целей налогообложения и применяется налогоплательщиком в течение всей деятельности по добыче полезного ископаемого (пункт 2 статьи 339 НК РФ).

Прямой метод - это определение количества путем применения измерительных средств и устройств непосредственно к добытому полезному ископаемому. При прямом методе определения налоговой базы количество добытого полезного ископаемого определяется с учетом фактических потерь полезного ископаемого. Фактическими потерями полезного ископаемого считается разница между количеством погашенных в недрах запасов полезных ископаемых и количеством добытого полезного ископаемого, определяемого после завершения технологического процесса по добыче полезного ископаемого, предусмотренного техническим проектом разработки месторождения (пункт 3 статьи 339 Кодекса).

Количество добытого полезного ископаемого определяется по данным геолого-маркшейдерского учета, а также учета, ведущегося в соответствии с отраслевыми методическими указаниями по учету добычи полезного ископаемого.

Судами установлено, что обществом "Камбулат" налоговая база по НДПИ определена исходя из расчетной стоимости добытых полезных ископаемых. Количество добытого полезного ископаемого определяется налогоплательщиком прямым методом на основании актов маркшейдерских замеров, учет стоимости ДПИ (горной массы) ведется в бухгалтерском учете на счете 20.01 "добыча горной массы". Объем добытого полезного ископаемого, заявленного налогоплательщиком в налоговых декларациях по НДПИ в проверяемых периодах соответствует объему погашенных запасов, отраженных в форме 5-ГР "Сведения о состоянии и изменении запасов твердых полезных ископаемых".

Между тем в силу пункта 7 статьи 339 НК РФ при определении количества добытого в налоговом периоде полезного ископаемого учитывается полезное ископаемое, в отношении которого в налоговом периоде завершен комплекс технологических операций (процессов) по добыче (извлечению) полезного ископаемого из недр (отходов, потерь); при разработке месторождения полезного ископаемого в соответствии с лицензией (разрешением) на добычу полезного ископаемого учитывается весь комплекс технологических операций (процессов), предусмотренных техническим проектом разработки месторождения полезного ископаемого.

По смыслу вышеуказанных норм налогового законодательства во взаимосвязи с положениями Закона Российской Федерации от 21.02.1992 N 2395-1 "О недрах", возникновение объекта обложения НДПИ в определенных случаях связывается не с моментом добычи собственно минерального сырья, а с моментом завершения технологических операций, включенных в технический проект разработки месторождения полезных (горнодобывающая промышленность) (определение Конституционного Суда Российской Федерации от 11.03.2021 N 375-О).

В условиях же переработки добытого полезного ископаемого возникает продукция обрабатывающей промышленности, не признаваемая объектом обложения НДПИ в силу вышеуказанных положений статьи 337 НК РФ.

При этом основополагающим критерием разграничения технологических операций, входящих в технологический комплекс по добыче конкретного полезного ископаемого и закрепленных в техническом проекте (горнодобывающая промышленность), от технологических операций, составляющих суть перерабатывающей (обрабатывающей) промышленности, является неизменность основного характера продукта.

Результатом переработки полезного ископаемого, как комплекса сложных механических, физических и химических процессов с применением особых технологий и специального оборудования, выступает качественно новый продукт с иным минеральным, химическим составом и физико-механическими свойствами (постановления Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 15.03.2005 N 12742/04, от 22.01.2008 N 4822/07, определение Верховного Суда Российской Федерации от 22.03.2021 N 309-ЭС21-1456).

Как следует из материалов дела и установлено судами, обществу "Камбулат" выдана лицензия от 12.02.2007 ЧЕЛ 80023 ТР на разработку Северо-Камбулатовского месторождения (срок действия - до 31.10.2026).

Проектной документацией общества "Камбулат" "Разработка Северо-Камбулатовского месторождения облицовочных гранитов" (далее - Проект разработки) предусмотрено получение следующей продукции: ГОСТ 9479-2011 "Блоки из горных пород для производства облицовочных, архитектурно-строительных, мемориальных и других изделий"; ГОСТ 8267-93 "Щебень и гравий из плотных горных пород для строительных работ".

В соответствии с "Общероссийским классификатором видов экономической деятельности, продукции и услуг ОК 004-93" (далее - ОК 004-93) продукцией, определенной как результат разработки Северо-Камбулатовского месторождения, является "гранит необработанный или грубораздробленный".

При этом ОК 004-93 утратил силу с 01.01.2017 в связи с изданием Приказа Росстандарта от 31.01.2014 N 14-ст, которым с 01.02.2014 с правом досрочного применения в правоотношениях, возникших с 01.01.2014, с установлением переходного периода до 01.01.2017, введены в действия ОКВЭД2 ("Общероссийский классификатор видов экономической деятельности ОК 029-2014") и ОКПД2 ("Общероссийский классификатор продукции по видам экономической деятельности" ОК 034-2014").

Наличие ГОСТ 9479-2011 "Блоки из горных пород для производства облицовочных, архитектурно-строительных, мемориальных и других изделий", ГОСТ 8267-93 "Щебень и гравий из плотных горных пород для строительных работ" и соответствие ему полезного ископаемого, добываемого обществом "Камбулат", исключает необходимость разработки стандарта самим налогоплательщиком.

Вместе с тем, обществом "Камбулат" стандарт предприятия на полезное ископаемое, подлежащее налогообложению НДПИ, установлен без соотнесения данного стандарта с вышеприведенными положениями ОК034-2014 и ОК029-2014, не в соответствии с положениями статьи 337 НК РФ, определяющими, что признается полезным ископаемым в целях исчисления НДПИ, что не оспаривается сторонами.

Оценив доказательства, имеющиеся в материалах дела по правилам статьи 71 АПК РФ, суды заключили обоснованный вывод о том, что полезным ископаемым признается продукция, первая по своему качеству соответствующая государственному стандарту ГОСТ 8267-93.

Вопреки доводам налогоплательщика расчет налога произведен инспекцией в соответствии с положениями главы 26 НК РФ.

Налоговая база определяется в отношении каждого добытого полезного ископаемого как стоимость добытых полезных ископаемых, рассчитанная в соответствии со статьей 340 НК РФ (пункты 1 и 2 статьи 338 НК РФ).

Как указано в пункте 1 статьи 340 НК РФ, оценка стоимости добытых полезных ископаемых определяется налогоплательщиком самостоятельно одним из следующих способов: исходя из сложившихся у налогоплательщика за соответствующий налоговый период цен реализации без учета субсидий (подпункт 1); исходя из сложившихся у налогоплательщика за соответствующий налоговый период цен реализации добытого полезного ископаемого (подпункт 2); исходя из расчетной стоимости добытых полезных ископаемых (подпункт 3).

Стоимость признается равной произведению количества добытого полезного ископаемого и стоимости единицы добытого полезного ископаемого. Стоимость единицы добытого полезного ископаемого рассчитывается как отношение выручки от реализации добытого полезного ископаемого к количеству реализованного добытого полезного ископаемого (абзац 7 пункта 2 статьи 340 НК РФ).

С учетом того, что добываемое полезное ископаемое соответствует требованиям и качественным характеристикам, предусмотренным ГОСТ 8267-93, принимая во внимание его последующую реализацию покупателям, суды пришли к обоснованному о том, что налоговую базу по НДПИ в отношении полезного ископаемого Северо-Камбулатовского месторождения следует исчислять в соответствии с положениями подпункта 2 пункта 1 статьи 340 Кодекса исходя из сложившихся у налогоплательщика за соответствующий налоговый период цен реализации.

Как установлено судами, реализация щебня в проверяемых периодах у общества "Камбулат" отсутствует, в связи с чем стоимость единицы добытого полезного ископаемого (строительный камень - щебень) необходимо определять расчетным путем (подпункт 3 пункт 1 статьи 340 НК РФ).

При этом общество "Камбулат" в проверяемом периоде осуществляло реализацию блоков гранитных, таким образом, налоговая база при расчете НДПИ по добыче блоков гранитных (облицовочный камень) должна определяться исходя из сложившихся у налогоплательщика за соответствующий налоговый период цен реализации данного добытого полезного ископаемого (подпункт 2 пункта 1 статьи 340 НК РФ).

Как следует из материалов дела, с целью проведения расчета по каждому виду добытого полезного ископаемого инспекцией на основании требования от 23.03.2021 у налогоплательщика были запрошены сведения об объемах добытого облицовочного камня и об объемах добытого строительного камня в разрезе по каждому отчетному периоду - ежемесячно за 2017-2019 годы.

Однако налогоплательщиком данные сведения налоговому органу представлены не были, также данные сведения не были представлены и в материалы настоящего дела в нарушение положений статьи 65 АПК РФ.

Таким образом, с учетом отсутствия ведения налогоплательщиком раздельного учета добытого полезного ископаемого, налоговым органом правомерно определено количество блоков гранитных (облицовочный камень), составляющего 35% от промышленных запасов, на основании Проекта разработки, утвержденного директором общества "Камбулат" в 2017-2019 годах.

Отнесение налоговым органом в своем расчете стоимость единицы добытого полезного ископаемого, при отсутствии реализации строительного камня (щебеня) у налогоплательщика, по данному полезному ископаемому определена расчетным путем, судами установлен факт реализации блоков гранитных, соответственно налоговая база по НДПИ данного полезного ископаемого за проверяемый период правомерно произведена инспекцией исходя из сложившихся у налогоплательщика цен реализации добытых полезных ископаемых.

При таких обстоятельствах суды правомерно отказали в удовлетворении требований заявителя.

Установленные судами фактические обстоятельства и сделанные на их основе выводы соответствуют материалам дела, им не противоречат и не подлежат переоценке судом кассационной инстанции в силу положений статьи 286 АПК РФ.

Довод жалобы о том, что данные регистров ОСВ по счету 43 могут являться показателями для определения количества добытого полезного ископаемого, отклонен судом апелляционной инстанции.

Оснований для иных выводов у суда округа не имеется.

В целом приводимые в жалобе возражения не свидетельствуют о нарушениях норм материального, процессуального права, влекущих отмену обжалуемых судебных актов, в том числе и в соответствии с частью 4 статьи 288 АПК РФ.

С учетом изложенного обжалуемые судебные акты подлежат оставлению без изменения, кассационная жалоба - без удовлетворения.

Руководствуясь статьями 286, 287, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Челябинской области от 29.04.2022 по делу N А76-4723/2022 и постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 08.07.2022 по тому же делу оставить без изменения, кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Камбулат" - без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, в порядке, предусмотренном статьей 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Председательствующий

Н.Н. Суханова

Судьи

Д.В. Жаворонков Е.А. Кравцова