Постановление Арбитражного суда Уральского округа от 25 сентября 2023 г. N Ф09-3263/21 по делу N А60-24996/2020

Екатеринбург

25 сентября 2023 г.

Дело N А60-24996/2020

Резолютивная часть постановления объявлена 19 сентября 2023 г.

Постановление изготовлено в полном объеме 25 сентября 2023 г.

Арбитражный суд Уральского округа в составе:

председательствующего Пирской О. Н.,

судей Новиковой О. Н., Оденцовой Ю. А.,

при ведении протокола судебного заседания помощником судьи Абросимовой К.Д. рассмотрел в судебном заседании кассационную жалобу Федеральной налоговой службы по Кировскому району г. Екатеринбурга на определение Арбитражного суда Свердловской области от 05.06.2022 по делу N А60-24996/2020 и постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 13.09.2022 по тому же делу.

Лица, участвующие в деле, о времени и месте рассмотрения кассационной жалобы извещены надлежащим образом, в том числе публично, путем размещения информации о времени и месте судебного заседания на сайте Арбитражного суда Уральского округа.

В судебном заседании в режиме веб-конференции принял участие представитель конкурсного управляющего акционерным обществом "Строительно-монтажное управление N 3" (далее - общество "СМУ N 3", должник) Шкарупина Александра Вячеславовича - Костромин В.Ю. (доверенность от 01.09.2023).

Решением Арбитражного суда Свердловской области от 26.10.2020 общество "СМУ-3" признано несостоятельным (банкротом), в отношении него открыто конкурсное производство, исполняющим обязанности конкурсного управляющего должником утвержден Шкарупин А.В. (далее - конкурсный управляющий).

Конкурсный управляющий 29.03.2022 обратился в арбитражный суд с заявлением о разрешении разногласий относительно очередности уплаты налога на прибыль организаций.

Определением Арбитражного суда Свердловской области от 05.06.2022 разногласия разрешены, установлена очередность выплаты налога на прибыль с продажи имущества в 2021 году и первом квартале 2022 года; определено, что уплата налога на прибыль должна производиться за счет имущества должника, оставшегося после удовлетворения требований кредиторов, включенных в реестр требований кредиторов должника.

Постановлением Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 13.09.2022 определение суда первой инстанции оставлено без изменения.

Не согласившись с указанными судебными актами, инспекция Федеральной налоговой службы по Кировскому району г. Екатеринбурга (далее - уполномоченный орган, податель кассационной жалобы) обратилась в Арбитражный суд Уральского округа с кассационной жалобой, в которой просит обжалуемые судебные акты отменить, принять новый судебный акт об отказе в удовлетворении заявления конкурсного управляющего о разрешении разногласий.

Определением Арбитражного суда Уральского округа от 11.01.2023 производство по кассационной жалобе уполномоченного органа приостановлено до рассмотрения Верховным Судом Российской Федерации по существу дела N А09-15885/2017 (дело в Верховном Суде Российской Федерации N 310-ЭС19-11382).

Определением Арбитражного суда Уральского округа от 19.09.2023 производство по кассационной жалобе возобновлено. Ввиду отсутствия препятствующих рассмотрению кассационной жалобы обстоятельств и возражений участвующих в деле лиц суд кассационной инстанции счел возможным в этом же судебном заседании рассмотреть кассационную жалобу по существу.

В обоснование доводов кассационной жалобы уполномоченный орган ссылается на неправильное применение судами норм материального права. По мнению подателя кассационной жалобы, налог на прибыль за первый квартал 2022 года относится к текущим платежам и подлежит удовлетворению в составе пятой очереди текущих платежей, а не в порядке, предусмотренном пунктом 4 статьи 142 Федерального закона от 26.10.2002 N 127-ФЗ "О несостоятельности (банкротстве)" (далее - Закон о банкротстве), за счет оставшегося после удовлетворения требований кредиторов, включенных в реестр требований кредиторов, имущества должника. Уполномоченный орган указывает, что Закон о банкротстве не содержит положений, прямо или косвенно свидетельствующих о наличии оснований для исключения из числа текущих платежей налогов, исчисленных в период нахождения должника в процедуре банкротства. Помимо этого, уполномоченный орган также указывает, что судами необоснованно применены по аналогии закона положения пункта 63 статьи 217, подпункта 15 пункта 2 статьи 146 Налогового кодекса Российской Федерации, поскольку налоговое законодательство не допускает возможность применения аналогии закона. Уполномоченный орган также указывает на ошибочность позиции судов, согласно которой получаемая предприятием-банкротом прибыль не соотносится с критериями дохода, учитываемыми для целей налогообложения. Податель кассационной жалобы также отмечает, что в отношении имущества налогоплательщика применяется механизм амортизации (статья 259 Налогового кодекса Российской Федерации), в связи с чем должник может получить двойную налоговую выгоду за счет амортизации реализованного имущества и неправомерного определения очередности требования по уплате налога на прибыль.

Законность обжалуемых судебных актов проверена судом округа в порядке, предусмотренном статьями 284, 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, в пределах доводов кассационной жалобы.

Как следует из материалов дела и установлено судами, в 2021 году и первом квартале 2022 года реализовано имущество должника и получен доход, облагаемый налогом на прибыль.

В связи с реализацией имущества в ходе конкурсного производства в соответствии с главой 25 Налогового кодекса Российской Федерации конкурсным управляющим исчислен и задекларирован налог на прибыль организаций за 2021 год и первый квартал 2022 года, подлежащий уплате в бюджет Свердловской области, в сумме 9 914 744 руб.

Полагая, что уплата налога на прибыль должна производиться за счет имущества должника, оставшегося после удовлетворения требований кредиторов, конкурсный управляющий обратился в арбитражный суд с заявлением о разрешении разногласий, возникших между ним и уполномоченным органом, в котором просил установить очередность выплаты налога на прибыль с продажи имущества в 2021 году и первом квартале 2022 года за счет имущества должника, оставшегося после удовлетворения требований кредиторов, включенных в реестр требований кредиторов должника.

В свою очередь уполномоченный орган просил в удовлетворении заявления отказать, указывая, что налог на прибыль организаций подлежит удовлетворению в составе пятой очереди текущих платежей.

Разрешая разногласия в пользу конкурсного управляющего, суд первой инстанции исходил из того, что взимание налога на прибыль с дохода, формально образуемого в связи с реализацией имущества должника, является не необходимой предпосылкой, а следствием, в силу чего возложение указанной обязанности не может приводить к возникновению требования, квалифицируемого как текущее; требование об уплате налога на прибыль, возникшего в связи с реализацией имущества должника, не должно удовлетворяться преимущественно перед непогашенными требованиями кредиторов третьей очереди, что обеспечивает баланс между недопустимостью ущемления прав кредиторов, понесших негативные последствия от вступления в отношения с должником, и требованиями по налогу, исчисленному в конкурсном производстве в связи с формально полученным финансовым результатом от продажи имущества должника.

Суд апелляционной инстанции с указанными выводами согласился.

Вместе с тем постановлением Конституционного Суда Российской Федерации от 31.05.2023 N 28-П (далее - Постановление N 28-П) статьи 248, 249, пункт 1 статьи 251 и статья 271 Налогового кодекса Российской Федерации и пункты 1 и 3 статьи 5, пункт 2 статьи 134 Закона о банкротстве признаны не соответствующими Конституции Российской Федерации, ее статьям 19 (часть 1), 34 (часть 1), 35 (части 1 и 3) и 57, в той мере, в какой они во взаимосвязи с другими положениями Закона о банкротстве не позволяют определенно разрешить вопрос об очередности удовлетворения требования об уплате налога на прибыль организации от реализации имущества, составляющего конкурсную массу в деле о банкротстве, в системе платежей, осуществляемых в ходе процедуры банкротства организации. При этом Конституционный Суд Российской Федерации постановил, что впредь до внесения федеральным законодателем в правовое регулирование изменений, вытекающих из Постановления N 28, требования об уплате налога на прибыль организаций при реализации имущества, составляющего конкурсную массу в деле о банкротстве, подлежат удовлетворению в составе третьей очереди требований кредиторов, включенных в реестр.

В Постановлении N 28 Конституционный Суд Российской Федерации согласился с тем, что в отсутствие прямого указания об обратном положения Налогового кодекса Российской Федерации предполагают включение в налоговую базу по налогу на прибыль организации доходов от реализации имущества, составляющего конкурсную массу в деле о банкротстве, при этом отметив, что текущее нормативное регулирование не позволяет с достаточной степенью определенности установить место требования об уплате налога на прибыль при реализации имущества, составляющего конкурсную массу, в деле о банкротстве при определении очередности требований кредиторов.

По мнению Конституционного Суда Российской Федерации, в подобной ситуации могут усматриваться определенные основания для отнесения соответствующего обязательного платежа к текущим, а именно к пятой очереди таковых, поскольку указанное требование формально возникает после даты принятия заявления о признании должника банкротом. Однако такой подход не учитывает, что речь в рассматриваемом случае идет об обязательных платежах, которые возникают не в рамках допускаемого продолжения хозяйственной деятельности организации и не при совершении отдельных действий, обеспечивающих саму возможность завершения конкурсного производства, достижения целей этой процедуры, а при реализации всего массива (помимо денежных средств) имущества, которое составляет конкурсную массу, т.е. все оставшееся от экономической деятельности находящейся в процессе банкротства организации и объективно предназначенное теперь прежде всего именно для расчетов с кредиторами. Решение вопроса об очередности осуществления платежа, по существу уменьшающего на двадцать процентов (с учетом ставки по налогу на прибыль организаций) объем подлежащих распределению между кредиторами средств, а с учетом правил об очередности выплат могущего влиять и на реальный доступ определенных очередей кредиторов к участию в распределении вырученных средств, должно быть предметом специального внимания законодателя.

Как указал Конституционный Суд Российской Федерации со ссылкой на правоприменительную практику, связанную с участием уполномоченных органов в делах о банкротстве, не все обязательные платежи, формально заявленные уполномоченным органом после даты принятия заявления о признании должника банкротом, подлежат отнесению к текущим платежам. Аналогичный подход в принципиальном плане может быть применим в отношении платежей, требование по которым хотя и возникло после возбуждения дела о банкротстве, однако само по себе обусловлено реализацией имущества организации-должника, при том что таковая неразрывно связана с ее хозяйственной деятельностью, приведшей к отрицательным финансовым результатам, служит продолжением и итогом такой деятельности.

Принимая во внимание данные выводы и то, что средства от реализации имущества банкрота могут представлять существенный, если не единственный, источник удовлетворения требований кредиторов, взимание обязательных платежей в связи с такой реализацией не должно препятствовать удовлетворению требований кредиторов первой и второй очереди, которым законодатель отдал приоритет перед требованиями об уплате обязательных платежей, включенными в реестр, что не обеспечивается при отнесении налога на прибыль от реализации имущества от конкурсной массы к пятой очереди текущих платежей.

В то же время на данном этапе Конституционным Судом Российской Федерации отклонен аргумент о возможности учета требования об уплате налога на прибыль как подлежащего погашению после реестровых требований, поскольку при обычной недостаточности конкурсной массы для удовлетворения даже включенных в реестр требований это равнозначно освобождению в данном случае налогоплательщика от реального исполнения налоговой обязанности.

Таким образом, Конституционный Суд Российской Федерации пришел к выводу, что до внесения федеральным законодателем изменений в правовое регулирование требования об уплате налога на прибыль организаций при реализации имущества, составляющего конкурсную массу в деле о банкротстве, подлежат удовлетворению в составе третьей очереди требований кредиторов, включенных в реестр. Конституционный Суд Российской Федерации счел возможным установить именно такой порядок применения оспариваемых положений как компромиссный между противоположными по последствиям для тех или иных видов и очередей кредиторов вариантами, используемыми в судебной практике.

Принимая во внимание обозначенные выше правовые позиции Конституционного Суда Российской Федерации, суд округа приходит к выводу, что в рассматриваемом споре расходы по уплате налога на прибыль с продажи имущества общества "СМУ N 3" подлежат удовлетворению в составе третьей очереди реестра требований кредиторов.

Суд округа также отмечает, что Верховный Суд Российской Федерации в определении от 29.06.2023 N 310-ЭС19-11382 по делу N А09-15885/2017 также определил порядок установления требования об уплате налога на прибыль при реализации конкурсной массы в реестре требований кредиторов.

После проведения торгов и получения выручки конкурсный управляющий самостоятельно исчисляет сумму подлежащего уплате налога на прибыль и в соответствии с пунктом 3 статьи 289 Налогового кодекса Российской Федерации представляет в налоговый орган соответствующую налоговую декларацию, на основании которой вносит в реестр запись об установлении требования уполномоченного органа. Необходимость отдельного обращения кредитора в суд с подобным заявлением отсутствует, на разрешение суда могут быть переданы только разногласия (при их наличии), касающиеся исчисления и порядка уплаты налога. До представления декларации (расчета) и распределения между кредиторами полученной выручки конкурсный управляющий применительно к правилам пункта 6 статьи 142 Закона о банкротстве резервирует денежные средства в размере, достаточном для удовлетворения возникших требований уполномоченного органа об уплате налога на прибыль, исходя из принципов очередности и пропорциональности.

При таких обстоятельствах, с учетом правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении N 28-П, обжалуемые судебные акты подлежат изменению в части определения очередности требований уполномоченного органа.

Руководствуясь статьями 286-289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

ПОСТАНОВИЛ:

определение Арбитражного суда Свердловской области от 05.06.2022 по делу N А60-24996/2020 и постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 13.09.2022 по тому же делу изменить.

Установить, что расходы по уплате налога на прибыль акционерного общества "Строительно-монтажное управление N 3" за 2021 год и первый квартал 2022 года в размере 9 914 744 руб., возникшего в результате реализации имущества должника в ходе конкурсного производства, подлежат удовлетворению в составе третьей очереди реестра требований кредиторов.

Постановление может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, в порядке, предусмотренном статьей 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Председательствующий

О.Н. Пирская

Судьи

О.Н. Новикова Ю.А. Оденцова