Постановление Арбитражного суда Уральского округа от 3 ноября 2023 г. N Ф09-5726/23 по делу N А47-13493/2022

Екатеринбург

03 ноября 2023 г.

Дело N А47-13493/2022

Резолютивная часть постановления объявлена 01 ноября 2023 г.

Постановление изготовлено в полном объеме 03 ноября 2023 г.

Арбитражный суд Уральского округа в составе:

председательствующего Сухановой Н. Н.,

судей Гавриленко О. Л., Жаворонкова Д. В.

при ведении протокола судебного заседания помощником судьи Тихомировой А. А. рассмотрел в судебном заседании путем использования систем видеоконференц-связи кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью "СпецТрансОйл" (далее - общество, налогоплательщик) на решение Арбитражного суда Оренбургской области от 08.02.2023 по делу N А47-13493/2022 и постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 17.05.2023 по тому же делу.

Лица, участвующие в деле, о времени и месте рассмотрения кассационной жалобы извещены надлежащим образом, в том числе публично, путем размещения информации о времени и месте судебного заседания на сайте Арбитражного суда Уральского округа.

В судебном заседании в здание Арбитражного суда Оренбургской области участвует представитель:

Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Оренбургской области (далее - инспекция) - Холомеев И.П. (доверенность от 21.09.2023, диплом);

Управления Федеральной налоговой службы России по Оренбургской области (далее - управление) - Холомеев И.П. (доверенность от 11.01.2023, диплом).

В судебном заседании в здании Арбитражного суда Уральского округа принимает участие представитель общества - Климова Е.Я. (доверенность от 31.10.2023 N 80, диплом).

Общество обратилось в Арбитражный суд Оренбургской области с заявлением к инспекции и управлению об отмене решения инспекции от 10.06.2022 N 16-08/2305, апелляционного решения от 26.07.2022 N 16-11/12515 в части: доначисления налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ) в сумме 3 779 607,00 коп., страховых взносов в сумме 7 034 210 руб. 54 коп., соответствующий размер пени и штрафов (с учетом уточнения заявленных требований).

Решением Арбитражного суда Оренбургской области от 08.02.2023 в удовлетворении заявленных требований отказано.

Постановлением Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 17.05.2023 решение суда оставлено без изменения.

Общество просит отменить принятые по делу судебные акты, мотивируя неправильным применением судами норм материального права и несоответствием выводов судов фактическим обстоятельствам дела, ссылаясь на положения статьи 168.1 Трудового кодекса Российской Федерации (далее - ТК РФ), убежден, что компенсация в связи с разъездным характером работы выплачивалась им законно и обоснованно; настаивает на том, что спорные выплаты не подлежат налогообложению на основании пункта 3 статьи 217 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ).

Как утверждает заявитель жалобы, суды не применили подлежащие применению в настоящем деле положения о моратории, введенном Постановлением Правительства от 28.03.2022 N 497 "О введении моратория на возбуждение дел о банкротстве по заявлениям, подаваемым кредиторами" (далее - Постановление N 497), не позволяющие начислять пени на налоговые недоимки в период с 01.04.2022 по 30.09.2022.

В отзывах на кассационную жалобу инспекция и управление просит оставить оспариваемые судебные акты без изменения. Кроме того, управление в отзыве обращает внимание суда на то, что решением налогового органа от 01.09.2023 N 16-15/13079@ оспариваемое решение инспекции изменено, размер начисленных обществу пеней уменьшен на общую сумму 493 622 руб. 48 коп., ввиду применения моратория, введенного Постановлением N 497.

Суд кассационной инстанции проверив законность обжалуемых судебных актов исходя из доводов кассационной жалобы, не находит оснований для их отмены.

Как установлено судами, инспекцией в отношении общества проведена выездная налоговая проверка за период с 01.01.2020 по 31.12.2020, по итогам которой составлен акт от 21.04.2022 N 16-08/2159 и принято оспариваемое решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения по пункту 1 статьи 122, статьями 123 и 126 НК РФ, с предложением уплатить, в том числе, НДФЛ, страховые взносы и соответствующие пени в размерах, указанных выше.

Основанием для доначисления указанных налогов послужили выводы налогового органа о занижении обществом налогооблагаемой базы, ввиду неудержания и неперечисления в бюджет НДФЛ с доходов работников в виде компенсационных выплат, связанных с исполнением работниками трудовых обязанностей, постоянная работа которых имеет разъездной характер или вахтовый метод, а также неуплате страховых взносов с указанных сумм.

Решением Управления Федеральной налоговой службы России по Оренбургской области от 26.07.2022 N 16-11/12515@ решение инспекции утверждено.

Полагая, что оспариваемое решение инспекции нарушает права и законные интересы налогоплательщика, последний обратился в арбитражный суд с настоящим заявлением.

Суды первой и апелляционной инстанций, отказывая в удовлетворении заявленных требований, исходили из правомерности решения налогового органа.

Суд округа считает, что данные выводы судов соответствуют установленным по делу фактическим обстоятельствам, материалам дела и действующему налоговому законодательству Российской Федерации, а также практике его применения на основании следующего.

В соответствии с пунктом 1 статьи 207 НК РФ налогоплательщиками НДФЛ признаются физические лица, являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации, а также физические лица, получающие доходы от источников в Российской Федерации, не являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации.

Объектом налогообложения по НДФЛ признается доход, полученный налогоплательщиком как в денежной, так и в натуральной формах, а также доходы в виде материальной выгоды (статьи 209 и 210 Кодекса).

Перечень доходов физических лиц, не подлежащих налогообложению, установлен статьей 217 НК РФ.

Согласно абзацу 9 пункта 3 статьи 217 названного Кодекса не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения) все виды установленных действующим законодательством Российской Федерации, законодательными актами субъектов Российской Федерации, решениями представительных органов местного самоуправления компенсационных выплат (в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством Российской Федерации), связанных с исполнением налогоплательщиком трудовых обязанностей (включая переезд на работу в другую местность и возмещение командировочных расходов).

Понятие "компенсационные выплаты" налоговое законодательство не содержит.

Согласно статье 164 ТК РФ под компенсациями понимаются денежные выплаты, установленные в целях возмещения работникам затрат, связанных с исполнением ими трудовых или иных предусмотренных федеральным законом обязанностей. Указанные выплаты не входят в систему оплаты труда.

Исходя из статьи 165 ТК РФ, помимо общих гарантий и компенсаций, предусмотренных названным Кодексом (гарантии при приеме на работу, переводе на другую работу, по оплате труда и другие), работникам предоставляются гарантии и компенсации, помимо случаев, перечисленных в данной норме, и в других случаях, предусмотренных данным кодексом и иными федеральными законами. При предоставлении гарантий и компенсаций соответствующие выплаты производятся за счет средств работодателя.

В статье 168.1 рассматриваемого Кодекса установлено, что работникам, постоянная работа которых осуществляется в пути или имеет разъездной характер, работодатель возмещает связанные со служебными поездками: расходы по проезду; расходы по найму жилого помещения; дополнительные расходы, связанные с проживанием вне места постоянного жительства (суточные, полевое довольствие), иные расходы, произведенные работниками с разрешения или ведома работодателя. Размеры и порядок возмещения расходов, связанных со служебными поездками работников, указанных в части 1 названной статьи, а также перечень работ, профессий, должностей этих работников устанавливаются коллективным договором, соглашениями, локальными нормативными актами. Размеры и порядок возмещения указанных расходов могут также устанавливаться трудовым договором.

Определяющее значение для целей налогообложения имеет характер соответствующей выплаты, позволяющий отнести ее к числу компенсаций, предусмотренных статьей 164 ТК РФ, а не наименование (надбавка, увеличение оклада, льгота и тому подобное). Аналогичная правовая позиция изложена в пункте 4 Обзора практики рассмотрения судами дел, связанных с применением главы 23 Налогового кодекса Российской Федерации, утвержденного Президиумом Верховного суда Российской Федерации 21.10.2015.

Судами установлено, что в пункте 2.3 Положения об оплате труда от 14.01.2020, утвержденного директором общества, предусмотрены компенсационные выплаты для возмещения затрат, связанных с исполнением сотрудниками заявителя трудовых или иных обязанностей, предусмотренных трудовым законодательством.

В подпункте 2.3.2 пункта 2.3 указанного положения установлено, что надбавка за разъездной характер работы, как компенсационная выплата, устанавливается в фиксированной сумме в размере часовой тарифной ставки от 20 до 80 руб. в час, но не более 700 руб. за каждый день служебной поездки, подтвержденной путевым листом.

Кроме того, в приложении N 1 к Положению о разъездном характере работы, утвержденному приказом от 10.01.2020 N 2, определены должности - водители, а также размер компенсации за разъездной характер работы с учетом вида транспортных средств, на которых, водителям осуществлялась трудовая деятельность (при работе на легковом автомобиле компенсационная выплата меньше, чем при работе на транспортных средствах "бизнес" класса, на грузовой или специальной технике).

Также пунктом 2 приказа от 10.01.2020 N 2 с 01.01.2020 утвержден размер выплат за работу вахтовым методом (за каждый календарный день пребывания в местах производства работ и нахождения в пути от пункта сбора до места выполнения работы и обратно).

Выплачиваемая надбавка установлена в размере от 500 до 1 800 руб. в день при выполнении работы в Оренбургской и Самарской областях, а также в Республике Башкортостан, и от 2 000 руб. до 3 200 руб. в день - при выполнении работ в г. Когалым Ханты-Мансийского автономного округа.

В заключенных обществом с работниками трудовых договорах типовой формы предусмотрено, что работа по занимаемой должности носит разъездной характер, то выплаты, направленные на возмещение работодателем расходов работника, связанных с его служебными поездками, не облагаются НДФЛ и страховыми взносами в случае их документального подтверждения.

При отсутствии подтверждающих расходы документов суммы указанных выплат, произведенных в пользу работника, не могут признаваться компенсационными и подлежат обложению в общеустановленном порядке.

В ходе выездной налоговой проверки обществом представлены графики работы водителей, составленные Морковкиным Ю.В, начальником автоколонны на март 2020 года (от 31.01.2020), январь 2020 (от 01.11.2019), утвержденные исполнительным директором Алдабаевым П.А. и главным инженером А.М. Андриенко, подписанные водителями и график работы водителей, составленный Серович А.Ю., начальником отдела эксплуатации на февраль 2020 года, утвержденный исполнительным директором Алдабаевым П.А. и главным инженером А.М. Андриенко, подписанные водителями, согласно которым на перечисленных транспортных средствах режим работы установлен посменно, от 8 до 12 часов, согласно графику работают от 2 до 4 водителей в течении одних суток, что подтверждает возможность водителей возвращаться к месту жительства. Аналогичная информация отражена в представленных путевых листах.

В представленном табеле учета рабочего времени всем водителям, кроме водителей транспортных средств ГАЗЕЛЬ, ПАЗ, Тайота Крузер, Соболь, проставлен вахтовый метод работ. В трудовых договорах только у двух водителей Ковалева Дмитрия Николаевича и Мануйлова Алексея Юрьевича указано - работник принимается на работу вахтовым методом.

В остальных представленных личных карточках и трудовых договорах установлен разъездной характер деятельности с суммой компенсационной выплаты за разъездной характер деятельности.

При этом из путевых листов (согласно маршруту движения транспортного средства, места жительства водителя выполнявшего движение по маршруту и объекта выполнения работ) следует, что длительность всех служебных поездок осуществляется в пределах одного рабочего дня и значительность удаления маршрута прослеживается только в отношении объектов г. Когалым.

Кроме того, как следует из материалов дела, общество на основании статьи 164 ТК РФ, в представленных 148 трудовых договорах (водителям прописан разъездной характер деятельности), только двум сотрудникам установлен вахтовый метод по направлению в г. Когалым.

Остальным водителям, которым выплачивалась надбавка за вахтовый метод - вахтовый метод работы налогоплательщиком не подтвержден. Доказательств обратного заявителем в материалы дела не представлено.

Проанализировав представленные обществом в подтверждение понесенных компенсационных выплат документы (табели учета рабочего времени, бухгалтерские справки, ежемесячные приказы о выплате компенсации пропорционально фактическому отработанному времени за проверяемый период), судебные инстанции пришли к выводу о том, что рассматриваемые выплаты в пользу работников входят в действующую в обществе систему оплаты труда, поскольку они не являются возмещением понесенных расходов, подтвержденных документально, не являются выплатами суточных, а имеют фиксированный размер за каждый отработанный день и, соответственно, подлежат обложению НДФЛ.

Допустимых и достаточных доказательств того, что эти выплаты обусловлены реальными расходами работников общества и являются именно компенсацией конкретных затрат, связанных с непосредственным выполнением работниками трудовых обязанностей, судам не представлено.

При этом судами установлено, что помимо компенсационной выплаты локальными актами заявителя отдельно предусмотрено возмещение понесенных в связи с разъездным характером расходов (горюче-смазочные материалы, проживание).

В ходе мероприятий налогового контроля допросов водителей и бухгалтеров инспекцией также установлено, что приобретение горюче-смазочные материалов водителями не производился, так как у каждого водителя в автомобиле есть топливная карта.

Налогоплательщик самостоятельно оплачивал все топливо безналичным расчетом, а каких-либо платежных документов, подтверждающих оплату жилья у водителей, работающих не вахтовым методом, налогоплательщиком также не представлено. Возмещение затрат при выплате заработной плате не производилось, осуществление деятельности происходило на территории областей, в которых были зарегистрированы водители, кроме работающих в г. Когалым, проживающих в организованном вахтовом поселке заказчика, оплачиваемым работодателем.

Общество не представило доказательства, подтверждающие, что спорные выплаты обусловлены реальными расходами сотрудников общества, компенсирующими конкретные затраты, связанных именно с непосредственным выполнением сотрудниками общества трудовых обязанностей.

Исследовав и оценив представленные в материалы дела доказательства по правилам, установленным в статье 71 АПК РФ, суды пришли к выводу о том, что спорные выплаты в рамках применения статьи 129 ТК РФ не относятся к компенсационным выплатам, связанным с разъездным характером работы или работой вахтовым методом, а являются заработной платой и подлежат обложению НДФЛ и страховыми взносами в общеустановленном порядке.

На основании изложенного суды правомерно отказали обществу в удовлетворении заявленного требования.

При рассмотрении дела и вынесении обжалуемых судебных актов суды установили все существенные для дела обстоятельства и дали им надлежащую правовую оценку, выводы судов основаны на всестороннем и полном исследовании доказательств по делу в их совокупности, в соответствии со статьей 71 АПК РФ, нормы материального права применены правильно.

Доводы, приведенные в кассационной жалобе, тождественны тем доводам, которые являлись предметом рассмотрения судов первой и апелляционной инстанций и свидетельствуют о несогласии с установленными по делу фактическими обстоятельствами и оценкой судами доказательств.

Переоценка доказательств и установленных судами фактических обстоятельств дела в силу статьи 286 АПК РФ не входит в компетенцию суда кассационной инстанции.

Иное толкование кассатором положений действующего законодательства не свидетельствует о неправильном применении судами норм права.

Само по себе неотражение оценки каждого заявленного налогоплательщиком довода и возражения не может быть основанием для отмены судебных актов, поскольку суды установили обстоятельства, входящие в предмет доказывания и действительно имеющие значение для рассмотрения дела в соответствии со статьей 71 АПК РФ.

В отношении расчета пени по доначисленным обществу налогу и страховым взносам судом кассационной инстанции установлено следующее.

Из системного анализа положений постановления N 497, подпункта 2 пункта 3 статьи 9.1 Федерального закона от 26.10.2002 N 127-ФЗ "О несостоятельности (банкротстве)" следует, что на срок действия моратория (с 01.04.2022 по 01.10.2022) в отношении должников, на которых он распространяется, не начисляются неустойки (штрафы, пени) и иные финансовые санкции за неисполнение или ненадлежащее исполнение денежных обязательств и обязательных платежей, за исключением текущих платежей.

Решением управления от 01.09.2023 N 16-15/13079@ налоговый орган внес изменения в оспариваемое решение инспекции от 10.06.2022 N 16-08/2305 по расчету пени на сумму задолженности, образовавшейся по результатам проведения контрольных мероприятий, в период действия моратория до даты вынесения решения по результатам выездной налоговой проверки, в данном случае с 01.04.2022 по 10.06.2022.

Как следует из сути принятого решения, фактически положение налогоплательщика улучшено, так как суммы пеней, подлежащих к уплате в бюджет, уменьшены в общей сумме 493 622,48 руб., в том числе НДФЛ - 239 016,16 руб., страховым взносам на обязательное пенсионное страхование - 181 291,05 руб., страховым взносам на обязательное медицинское страхование - 52 932,13 руб., страховым взносам на обязательное социальное страхование - 18 532,80 руб., при этом каких-либо дополнительных обязанностей на общество решение управления от 01.09.2023 N 16-15/13079@ не возлагает.

Оценивая возможность внесения налоговым органом в решение изменений, улучшающих положение налогоплательщика, суд округа полагает необходимым исходить из правовой позиции, изложенной в пункте 44 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации", которая не допускает изменения ранее вынесенного решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения либо решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в сторону ухудшения положения лица, в отношении которого такое решение было вынесено, за исключением исправления описок, опечаток и арифметических ошибок, но в то же время признает допустимым изменение такого решения, а также полную его отмену, если это влечет улучшение положения налогоплательщика.

Данный вывод согласуется с правовой позицией, изложенной в определении Верховного Суда Российской Федерации от 04.04.2016 N 304-КГ16-1909.

Таким образом, оспариваемое решение инспекции с учетом внесенных в него изменений в настоящий момент не нарушает прав и законных интересов налогоплательщика.

Нормы материального права применены судами по отношению к установленным ими обстоятельствам правильно, нарушений норм процессуального права, являющихся в силу части 4 статьи 288 АПК РФ основанием для отмены обжалуемых судебных актов, судом кассационной инстанции не выявлено.

С учетом изложенного кассационная жалоба общества удовлетворению не подлежит.

Руководствуясь статьями 286, 287, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Оренбургской области от 08.02.2023 по делу N А47-13493/2022 и постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 17.05.2023 по тому же делу оставить без изменения, кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью "СпецТрансОйл" - без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, в порядке, предусмотренном статьей 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Председательствующий

Н.Н. Суханова

Судьи

О.Л. Гавриленко Д.В. Жаворонков