Постановление Федерального арбитражного суда Поволжского округа от 19 апреля 2011 г. N Ф06-2167/11 по делу N А55-19268/2010

Постановление Федерального арбитражного суда Поволжского округа от 19 апреля 2011 г. N Ф06-2167/11

г. Казань

19 апреля 2011 г.

Дело N А55-19268/2010

Федеральный арбитражный суд Поволжского округа в составе:

председательствующего судьи Хакимова И.А.,

судей Гатауллиной Л.Р., Егоровой М.В.,

при участии представителей:

заявителя - Губановой М.К., доверенность от 30.08.2011, Симончик Ю.А., доверенность от 13.10.2010,

ответчика - Нуриевой И.Т., доверенность от 24.08.2010 N 04-05/1809, Сёмкина С.Г., доверенность от 11.01.2011 N 04-05/3577,

третьего лица - Нуриевой И.Т., доверенность от 24.08.2010 N 12-21/177,

рассмотрев в открытом судебном заседании кассационные жалобы Управления Федеральной налоговой службы по Самарской области, г. Самара, Инспекции Федеральной налоговой службы по Октябрьскому району г. Самары,

на решение Арбитражного суда Самарской области от 03.11.2010 (судья - Асадуллина С.П.) и постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 26.01.2011 (председательствующий судья - Попова Е.Г., судьи: Филиппова Е.Г., Семушкин В.С.)

по делу N А55-19268/2010

по заявлению индивидуального предпринимателя Вяльцева Николая Сергеевича, г. Самара, к Инспекции Федеральной налоговой службы по Октябрьскому району г. Самары о признании недействительными ненормативных правовых актов, при участии третьего лица - Управления Федеральной налоговой службы по Самарской области, г. Самара,

УСТАНОВИЛ:

индивидуальный предприниматель Вяльцев Николай Сергеевич (далее - ИП Вяльцев Н.С., предприниматель) обратился в Арбитражный суд Самарской области с заявлением, с учетом уточненных требований, о признании недействительными решения Инспекции Федеральной налоговой службы по Октябрьскому району г. Самары (далее - налоговый орган, инспекция) от 30.06.2010 N 14-15/72 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, решение инспекции от 16.07.2010 N 14-15/86 о применении обеспечительных мер.

Решением Арбитражного суда Самарской области от 03.11.2010, оставленным без изменения постановлением Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 26.01.2011, заявленные ИП Вяльцевым Н.С. требования удовлетворены, оспариваемые решения налогового органа признаны недействительными, как несоответствующие налоговому законодательству.

Инспекция и Управление Федеральной налоговой службы по Самарской области (далее - Управление) обратились в Федеральный арбитражный суд с кассационной жалобой, в которых просят принятые судебные акты отменить, в удовлетворении заявленных требований отказать.

Кассационная инстанция, изучив материалы дела, доводы кассационных жалоб и отзыва на нее, заслушав объяснения представителей сторон, проверив в соответствии со статьей 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации законность обжалуемых судебных актов, не находит оснований для их отмены.

Как усматривается из материалов дела, инспекцией проведена выездная налоговая проверка, по результатам которой 04.06.2010 составлен Акт выездной налоговой проверки от 30.06.2010 N 14/06/04939 и с учетом возражений по акту предпринимателя принято решение N 14-15/72 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (т.1 л.д.14-49).

В соответствии с указанным решением налогоплательщик был привлечен к ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного пунктом 1 статьи 122 НК РФ, за неполную уплату налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ) за 2008 год и было предложено уплатить штраф в размере 3032 руб., за налоговое правонарушение, предусмотренное пунктом 1 статьи 122 НК РФ, за неполную уплата налога на добавленную стоимость (далее - НДС) за июнь 2007 - 4 кв. 2008 года, и было предложено уплатить штраф в размере 310 475 руб., за налоговое правонарушение, предусмотренное пунктом 1 статьи 126 НК РФ, за непредставление в установленный срок документов, и было предложено уплатить штраф в размере 671 100 руб., а также начислены пени за несвоевременную уплату НДФЛ в размере 5950 руб., пени за несвоевременную уплату НДС в размере 400 740 руб., было предложено уплатить недоимку по НДФЛ в размере 77 943 руб., недоимку по НДС в размере 1 639 934 руб., недоимку по ЕСН в размере 11 991 руб., внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета, в частности по обеспечению ведения раздельного учета доходов и расходов и НДС по операциям, подлежащим и не подлежащим налогообложению.

В обеспечение взыскания недоимки, пеней и штрафов инспекцией 16.07.2010 было вынесено решение N 14-15/86 о применении обеспечительных мер, согласно которому налогоплательщику было запрещено отчуждать (передавать в залог) без согласия инспекции транспортные средства: Тойота ланд краузер, регистрационный номер В700ЕС163, год выпуска 2006, номер двигателя 5332519;. Вольво S 60, регистрационный номер М100МВ63, год выпуска 2006, номер двигателя 3896412 (т.1 л.д.50-52).

Решениями Управления от 23.08.2010 апелляционные жалобы на решение N 14-15/72 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 30.06.2010, на решение N 14-15/86 о применении обеспечительных мер были оставлены без удовлетворения.

Отменяя указанные решения инспекции, и удовлетворяя заявленные требования, суды первой и апелляционной инстанций обоснованно исходили из следующего.

Решением инспекции N 14-15/72 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 30.06.2010 предприниматель привлечен к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 126 НК РФ за непредставление в установленный срок налоговому органу документов в количестве 13 422 шт., истребованных согласно требованию от 25.12.2009 N 9029.

В соответствии с пунктом 1 статьи 126 НК РФ непредставление в установленный срок налогоплательщиком (налоговым агентом) в налоговые органы документов и (или) иных сведений, предусмотренных Кодексом или иными актами законодательства о налогах и сборах, влечет взыскание штрафа в размере 50 руб. за каждый не представленный документ.

На основании буквального толкования данной нормы налоговый орган обязан указать точное наименование и количество запрашиваемых документов, поскольку размер штрафа складывается из конкретного количества не представленных (представленных несвоевременно) документов.

При этом меры ответственности за правонарушение, предусмотренное в пункте 1 статьи 126 Кодекса, могут быть применены только в том случае, если запрашиваемые документы имелись у налогоплательщика, и у него была реальная возможность представить их в указанный срок.

Между тем судами установлено и материалами дела подтверждается, что из содержания выставленного налоговым органом требования о предоставлении документов от 25.12.2009 N 9029 не ясно, какие конкретно документы необходимо было представить предпринимателю и в каком количестве, в нем приведен обобщенный перечень затребованных документов.

Таким образом, суды пришли к правильному выводу об отсутствии оснований для привлечения предпринимателя к ответственности предусмотренной пунктом 1 статьи 126 НК РФ.

Судами установлено, что предприниматель наряду с предпринимательской деятельностью, подлежащей налогообложению единым налогом на вмененный доход (далее - ЕНВД), осуществлял предпринимательскую деятельность, подпадающую под общий режим налогообложения. Предприниматель, осуществляя розничную и оптовую торговлю, по первому виду деятельности являлся плательщиком ЕНВД, по второму - НДС.

Пунктом 7 статьи 346.26 НК РФ предусмотрено, что налогоплательщики, осуществляющие наряду с предпринимательской деятельностью, подлежащей налогообложению единым налогом, иные виды предпринимательской деятельности, обязаны вести раздельный учет имущества, обязательств и хозяйственных операций в отношении предпринимательской деятельности, подлежащей налогообложению единым налогом, и предпринимательской деятельности, в отношении которой налогоплательщики уплачивают налоги в соответствии с общим режимом налогообложения.

Между тем судами правильно указано на то, что поскольку нормами главы 21 НК РФ не установлен порядок ведения налогоплательщиками раздельного учета, под ним можно понимать любую обоснованную методику, позволяющую достоверно определить необходимые показатели. Следовательно, налогоплательщики могут и должны сами обеспечить ведение раздельного учета таким образом, чтобы можно было достоверно определить, к какому виду деятельности относятся те или иные суммы налога.

Судами установлено, что предпринимателем во время проведения проверки, были предоставлены расчеты по раздельному учету к декларации 3-НДФЛ и ЕСН за проверяемый период (2007 - 2008 г.г.), регистры бухгалтерского учета, приказы об учетной политики на 2007, 2008 года, и иные документы, обосновывающие распределение расходов по видам деятельности.

Однако инспекцией при вынесении решения о привлечении предпринимателя к налоговой ответственности указанные документы приняты во внимание не были.

При этом судами было установлено, что все расходы, отраженные в декларациях 3-НДФЛ и ЕСН за проверяемый период относятся непосредственно к деятельности по оптовой торговле, следовательно, они правомерно учтены при расчете налогооблагаемой базы по НДФЛ и ЕСН.

Оспариваемым решением инспекции предпринимателю доначислен НДС в размере 1 639 934 руб. (89 847,46 +475 981 + 1 074 106), а также начислены пени за несвоевременную уплату НДС в размере 400 740 руб. и штраф в размере 310 475 руб.

В соответствии с абзацем 2 пунктом 1 статьи 154 НК РФ при получении налогоплательщиком оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг) налоговая база определяется исходя из суммы полученной оплаты с учетом налога.

Предпринимателем в материалы дела была предоставлена расписка, согласно которой 20.11.2008 указанная сумма предварительной оплаты была возвращена гражданину Переверзеву О.Н. в связи с изменением порядка оплаты по договору АС N 32 от 30.10.2008.

Таким образом, поскольку указанная сумма в рамках того же периода была возвращена, доначисления НДС в размере 89 847,46 руб. судами правомерно признаны необоснованными.

По мнению налогового органа, предпринимателем неправомерно приняты к налоговым вычетам суммы НДС по прочим расходам в размере 475 981 руб. В нарушение пункта 4 статьи 170 НК РФ предпринимателем при проведении проверки раздельный учет сумм налога по всем приобретенным товарам (работам, услугам), относящимся в частности к общехозяйственным и общепроизводственным, не представлен.

В представленном предпринимателем расчете доли расходов, приходящихся на реализацию необлагаемых НДС товаров в проверяемых налоговых периодах рассчитана доля только в части прочих расходов, тогда как в пункте 4 статьи 170 НК РФ говорится о совокупном расходе, включающим в себя как прочие расходы так и прямые затраты на производство и реализацию отгруженной продукции.

Согласно пункту 4 статьи 346.26 НК РФ организации, являющиеся плательщиками ЕНВД, не признаются плательщиками НДС, а, следовательно, суммы НДС, уплаченные поставщикам, к вычету ими не принимаются. По тем хозяйственным операциям, налогообложение которых осуществляется в рамках общего режима, суммы НДС могут быть приняты к вычету при соблюдении общих правил, установленных статьями 171 - 172 НК РФ.

Согласно абзацу 9 пункта 4 статьи 170 НК РФ налогоплательщик имеет право не применять положения настоящего пункта к тем налоговым периодам, в которых доля совокупных расходов на производство товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых не подлежат налогообложению, не превышает 5 процентов общей величины совокупных расходов на производство. Все суммы налога, предъявленные таким налогоплательщикам продавцами используемых в производстве товаров (работ, услуг), имущественных прав в указанном налоговом периоде, подлежат вычету в соответствии с порядком, предусмотренным статьей 172 настоящего Кодекса.

Судами установлено, что предпринимателем фактически велся раздельный учет по приобретенным товарам, используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций.

В связи с тем, что НК РФ не определен порядок ведения раздельного учета, налогоплательщики самостоятельно вырабатывают правила ведения раздельного учета и отражают его в своей учетной политике.

Приказами от 31.12.2007 N 27, от 02.01.2007 N 01 (т.2 л.д.71-76) закреплена методика ведения раздельного учета, в которых пунктом 6 установлен порядок раздельного учета затрат на производство облагаемых и необлагаемых НДС товаров (услуг). В соответствии с абзацем 2 пункта 4 Приказов в тех налоговых периодах, в которых доля прочих расходов (общехозяйственных) на реализацию, используемых одновременно для осуществления как облагаемых, так и необлагаемых (либо облагаемых в специальном порядке) операций, НДС по которым подлежит распределению, составляет менее 5% от общей величины совокупных расходов на реализацию, НДС принимается к вычету в полном объеме в соответствии с порядком, предусмотренным статьей 172 НК РФ.

Исходя из учетной политики, предприниматель принимал к вычету суммы НДС в полном объеме в тех налоговых периодах, в которых доля прочих (общехозяйственный) расходов, не превышает 5 % от общей величины совокупных расходов.

С учетом наличия у предпринимателя права самостоятельно определить способ исчисления совокупных расходов и отсутствием правового урегулирования данного вопроса применительно к НДС, данный метод расчета является обоснованным.

Следовательно, предприниматель обоснованно принял к вычету суммы НДС по приобретенным товарам (работам, услугам), относящимся к общехозяйственным и общепроизводственным расходам, используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций.

Суды, исследовав предоставленные предпринимателем книги покупок, книги продаж за спорный период, налоговые декларации по НДС за 2007 -2008 года, а также указанные в оспариваемом решении расчеты суммы НДС, предъявленной к налоговым вычетам, пришли к правильному выводу о том, что налогоплательщиком в отдельных периодах сумма НДС была принята к вычету не в полном размере. Однако инспекцией при вынесении оспариваемого решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения указанные обстоятельства не были приняты во внимание. Таким образом, доначисление НДС в сумме 475 981 руб. необоснованно.

Налоговым органом сделан вывод о неправомерном принятии в вычеты по НДС, с сумм предварительной оплаты, и доначислен НДС в размере 1 074 106 руб.

Статья 171 НК РФ предоставляет налогоплательщику право уменьшить общую сумму налога на установленные данной статьей налоговые вычеты.

Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации в таможенных режимах выпуска для свободного обращения, временного ввоза и переработки вне таможенной территории в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения и товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи (часть 2 статьи 171 Кодекса).

В силу пункта 1 статьи 172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 Кодекса.

Согласно пункту 8 статьи 171 НК РФ вычетам подлежат суммы налога, исчисленные налогоплательщиком с сумм оплаты, частичной оплаты, полученных в счет предстоящих поставок товаров (работ, услуг).

В соответствии с пунктом 6 статьи 172 НК РФ вычеты сумм налога, указанных в пункте 8 статьи 171 настоящего Кодекса, производятся с даты отгрузки соответствующих товаров (выполнения работ, оказания услуг).

То есть, продавец должен исчислить НДС с полученных сумм предоплаты (подпункт 2 пункт 1 статьи 167 НК РФ), выписать счет-фактуру на аванс, а при отгрузке товаров (выполнении работ, оказании услуг) - начислить в бюджет НДС со всей суммы отгрузки (пункт 1 статьи 154, пункт 14 статьи 167 НК РФ) и принять к вычету ранее уплаченный налог с суммы предоплаты (пункт 8 статьи 171, пункт 6 статьи 172 НК РФ).

Согласно пункту 1 статьи 169 НК РФ основанием для принятия покупателем предъявленных продавцом товаров (работ, услуг), имущественных прав сумм налога к вычету является счет - фактура.

Таким образом, налоговый орган в соответствии со статьей 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации должен доказать, что налогоплательщик либо не исчислил налог с сумм полученной предоплаты, либо применил вычет до даты отгрузки. Такие доказательства инспекция не представила.

Решение инспекции в указанной части основано на неправильном ведении предпринимателем книг покупок и книг продаж в проверяемом периоде.

Согласно Правилам ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по НДС, утвержденным постановлением Правительства Российской Федерации от 02.12.2000 N 914, исходя из статьи 10 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете", книга покупок и книга продаж являются регистрами бухгалтерского учета.

В силу положений главы 21 НК РФ нарушение налогоплательщиком порядка ведения регистров бухгалтерского учета само по себе не влечет утраты права на применение налогового вычета.

При этом предпринимателем в материалы дела были предоставлены исправленные книги покупок и книги продаж, с отражением в книгах продаж в соответствующих налоговых периодах отгрузки товара, суммы НДС по которому, в проверяемом периоде предъявлены к налоговому вычету, и с отражением в книгах покупок счетов-фактур на авансы, которые были приняты судом для оценки в совокупности с другими доказательствами по правилам статей 66-71 АПК РФ.

Исследовав указанные книги покупок и книги продаж за 2007-2008 года, первичную документацию (счета-фактуры на авансы, счета-фактуры на отгрузку, товарные накладные на отгрузку) за отдельные периоды, суды пришли к обоснованному выводу о том, что сумма налоговых вычетов по НДС с сумм предварительной оплаты соответствуют суммам налоговых вычетов с предварительной оплаты, указанных в налоговых декларациях. Доначисление НДС в размере 1 074 106 руб. необоснованно.

Следовательно, вывод судов о недоказанности налоговым органом правомерности доначисления предпринимателю спорных сумм НДФЛ, ЕСН, НДС, пени и штрафных санкций и наличии оснований для признания оспариваемого решения от 30.06.2010 N 14-15/72 о привлечении ИП Вяльцева Н.С. к ответственности за совершение налогового правонарушения недействительным, суд кассационной инстанции находит обоснованным.

Предпринимателем также оспаривается решение инспекции от 16.07.2010 N 14-15/86 о применении обеспечительных мер.

Пунктом 10 статьи 101 НК РФ установлено, что после вынесения решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения руководитель (заместитель руководителя) налогового органа вправе принять обеспечительные меры, направленные на обеспечение возможности исполнения указанного решения, если есть достаточные основания полагать, что непринятие этих мер может затруднить или сделать невозможным в дальнейшем исполнение такого решения и (или) взыскание недоимки, пеней и штрафов, указанных в решении. Для принятия обеспечительных мер руководитель (заместитель руководителя) налогового органа выносит решение, вступающее в силу со дня его вынесения и действующее до дня исполнения решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения либо до дня отмены вынесенного решения вышестоящим налоговым органом или судом.

Из положений пункта 10 статьи 101 НК РФ следует, что обеспечительные меры, в том числе в виде запрета на отчуждение (передачу в залог) имущества налогоплательщика без согласия налогового органа принимаются только в том случае, если у налогового органа после вынесения решений, перечисленных в данной норме, имеются достаточные основания полагать, что непринятие этих мер может затруднить или сделать невозможным в дальнейшем их исполнение.

Между тем налоговым органом не доказано, что на момент вынесения решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и решения о принятии обеспечительных мер налогоплательщиком предпринимались какие-либо меры по отчуждению имущества, на которое может быть обращено взыскание в установленном законом порядке в случае уклонения от добровольной уплаты причитающихся к уплате сумм налога, пени и штрафа, а также не представлены доказательства того, что налогоплательщик предпринимает попытки скрыться сам и скрыть свое имущество.

При таких обстоятельствах, суды пришли к правильному выводу о несоответствии оспариваемого решения инспекции от 16.07.2010 N 14-15/86 требованиям налогового законодательства и нарушении им прав и законных интересов налогоплательщика.

Иные доводы, изложенные в кассационной жалобе, отклоняются, поскольку были предметом рассмотрения судов первой и апелляционной инстанций, получили надлежащую правовую оценку и направлены на переоценку исследованных судами обеих инстанций доказательств и сделанных на их основе выводов, что в силу статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в компетенцию суда кассационной инстанции не входит.

На основании изложенного и руководствуясь пунктом 1 части 1 статьи 287, статьями 286, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Поволжского округа

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Самарской области от 03.11.2010 и постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 26.01.2011 по делу N А55-19268/2010 оставить без изменения, кассационные жалобы - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Председательствующий судья

И.А. Хакимов

Судьи

Л.Р. Гатауллина М.В. Егорова