Постановление Федерального арбитражного суда Поволжского округа от 18 августа 2011 г. N Ф06-6593/11 по делу N А65-26487/2010

г. Казань

18 августа 2011 г.

Дело N А65-26487/2010

Федеральный арбитражный суд Поволжского округа в составе:

председательствующего судьи Хакимова И.А.,

судей Хабибуллина Л.Ф., Гатауллиной Л.Р.,

при участии представителей:

заявителя - Мирновой Р.А., доверенность от 01.08.2011 N 52/10-П,

Якимова А.А., доверенность от 01.02.2011 N 19/10,

Антонюк Г.Д., доверенность от 01.01.2011 б/н,

ответчика - Шакирова Э.Ш., доверенность от 19.10.2010 б/н,

Мутикова Я.Б., доверенность от 10.08.2011 б/н,

Гилаевой А.Р., доверенность от 28.06.2011 б/н,

Ситдикова М.М., доверенность от 18.04.2011 б/н,

Ильясова И.М., доверенность от 12.11.2010 б/н,

Федорова В.П., доверенность от 18.10.2010 б/н,

рассмотрев в открытом судебном заседании кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 11 по Республике Татарстан

на решение Арбитражного суда Республики Татарстан от 16.02.2011 (судья Шайдуллин Ф.С.) и постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 22.04.2011 (председательствующий судья Драгоценнова И.С., судьи Юдкин А.А., Семушкин В.С.)

по делу N А65-26487/2010

по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Камэнергостройпром" к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 11 по Республики Татарстан о признании недействительным решения от 06.09.2010 N 34,

УСТАНОВИЛ:

общество с ограниченной ответственностью "Камэнергостройпром" (далее - общество) обратилось в Арбитражный суд Республики Татарстан с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 11 по Республике Татарстан (далее - инспекция) о привлечении к налоговой ответственности от 06.09.2010 N 34 в части пунктов 1.2.а) и 1.2.б) мотивировочной части.

Решением Арбитражного суда Республики Татарстан от 16.02.2011 заявленные требования удовлетворены.

Постановлением Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 22.04.2011 решение суда оставлено без изменения.

В кассационной жалобе инспекция просит отменить принятые судебные акты, ссылаясь на неправильное применение судами норм материального права.

В соответствии со статьей 163 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в ходе судебного заседания 11.08.2011 был объявлен перерыв до 09 часов 30 минут 18.08.2011.

Проверив законность обжалуемых актов в порядке статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд кассационной инстанции находит их подлежащими отмене частично по следующим основаниям.

Инспекцией проведена выездная налоговая проверка общества по вопросам правильности исчисления и уплаты налогов, а также страховых взносов на обязательное пенсионное страхование за период с 01.01.2008 по 31.12.2009, по результатам которой составлен акт налоговой проверки от 30.07.2010 N 31.

Решением инспекции от 06.09.2010 N 34 общество привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной статьями 119, 122, 123 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс), доначислены суммы налогов и пени.

Общество обжаловало решение инспекции в апелляционном порядке в Управление Федеральной налоговой службы по Республике Татарстан, которое решением от 27.10.2010 N 763 оставила жалобу без удовлетворения.

Не согласившись с вынесенным решением в обжалуемой части, общество обратилось в арбитражный суд.

Как следует из пункта 1.2 а) оспариваемого решения, инспекция пришла к выводу о неправомерном уменьшении заявителем налоговой базы по налогу на прибыль путем включения в состав косвенных расходов затрат на ремонт основных средств в сумме 61 365 551 рублей 05 копеек, не списанных за счет созданного резерва предстоящих расходов на ремонт основных средств. Данное обстоятельство послужило основанием для доначисления обществу налога на прибыль в сумме 12 273 110 рублей.

Инспекцией в ходе проверки установлено, что обществом в 2009 году создан резерв предстоящих расходов на ремонт основных средств в сумме 182 369 499 рублей, в том числе: по обычному ремонту в сумме 16 989 434 рублей; по особо сложному ремонту в сумме 165 380 065 рублей.

Сумма отчислений на резерв предстоящих расходов на ремонт основных средств в сумме 182 369 499 рублей учтена заявителем в составе косвенных расходов 2009 года.

Величина отчислений в резерв предстоящих расходов на особо сложный ремонт за 2009 год в сумме 165 380 065 рублей определена исходя из локального сметного расчета от 25.12.2008 б/н на замену бетонного покрытия, ремонта подкрановых путей мостовых кранов, замену рельсового пути эл. тележек, окраску металлоконструкций связей и перил на СПГ ТСС (1-6 пролеты), а также графика работ по ремонту склада готовой продукции на 2011-2012 годы.

Согласно указанному локальному ресурсному сметному расчету сметная стоимость ремонта склада готовой продукции, составляет 330 760 129 рублей 80 копеек.

Графиком работ по ремонту склада готовой продукции на 2011-2012 год начало ремонта данного объекта запланировано на 10.01.2011, окончание на 14.12.2012.

В соответствии с регистром расчета резерва на ремонт основных средств в 2009 году, резерв расходов на предстоящий особо сложный ремонт формируется в течение двух лет. Величина отчислений, на формирование резерва предстоящих расходов на особо сложный ремонт, приходящихся на 2009 год определена заявителем в сумме 165 380 065 рублей.

Согласно регистру налогового учета на ремонт основных средств за 2009 год величина резерва по обычному ремонту в сумме 16 989 434 рублей определена исходя из совокупной стоимости основных средств на 01.01.2009 в сумме 330 917 772 рублей и норматива отчислений на обычный ремонт в размере 5,134 процента.

Сумма фактических затрат на обычный ремонт основных средств заявителя в 2009 году составила 78 354 585 рублей 05 копеек, что подтверждается актами выполненных работ.

Указанная сумма затрат обществом при исчислении налогооблагаемой базы по налогу на прибыль за 2009 год отнесена на расходы, в том числе: 16 989 434 рублей - за счет созданного резерва на обычный ремонт, оставшиеся 61 365 551 рублей 05 копеек - включены в состав прочих расходов.

По мнению налогового органа, при наличии в указанном периоде резерва на особо сложный ремонт основных средств в размере 165 380 065 рублей налогоплательщик неправомерно включил в состав прочих расходов затраты на ремонт основных средств в сумме 61 365 551 рублей 05 копеек, что привело к занижению налогооблагаемой базы по налогу на прибыль.

Удовлетворяя заявление общества в указанной части, суды исходили из того, что Кодекс предусматривает различные способы формирования резервов в зависимости от вида выполняемого ремонта и не ограничивает возможность уменьшения налоговой базы на сумму превышения фактических затрат над суммой резерва.

Суды указали, что различные способы формирования резервов, создание которых прямо предусмотрено пунктом 3 статьи 260 Кодекса, предполагают, что отчисления в резерв по долгосрочным и дорогостоящим видам ремонта имеют строго целевой характер, определяются в отношении конкретных объектов основных средств и на основании стоимости конкретных работ, определяемых налогоплательщиком самостоятельно.

Согласно пункту 2.4.7.2. учетной политики организации на 2009 год, утвержденной приказом руководителя от 31.12.2008 N 523, в обществе создается резерв на предстоящие текущие и капитальные ремонты основных средств, в том числе на проведение сложных и дорогостоящих ремонтов. Норматив отчислений на текущий и капитальный ремонт основных средств исчисляется исходя из средней стоимости ремонтов, проведенных за предыдущие три года. Сумма отчислений на особо сложные и дорогостоящие ремонты исчисляется исходя из сметной стоимости таких ремонтов и графиков их проведения при условии, если в предыдущих трех налоговых периодах такие ремонты не проводились.

Обществом 25.12.2008 утверждена локальная смета на капитальный ремонт склада готовой продукции на сметную стоимость в размере 390 296 953 рублей, 12.01.2009 график выполнения работ по ремонту склада готовой продукции, согласно которому начало работ предусмотрено на 10.01.2011, а окончание работ - 14.12.2012.

Таким образом, особо сложный и дорогой вид капитального ремонта заявитель намерен провести в отношении основного средства - склада готовой продукции

Суды согласились с доводами общества о том, что если фактические расходы по проведению текущего ремонта превышают сумму резерва, установленного для текущего ремонта, то величина этого превышения для целей налогообложения включается в состав прочих расходов и не может списываться за счет целевых отчислений, рассчитанных для дорогостоящего ремонта. Суды указали, что статья 324 Кодекса устанавливает лишь предельный размер резерва предстоящих расходов на обычный ремонт основных средств, ограничивая его средней величиной фактических расходов на ремонт сложившуюся за последние три года. Иных ограничений формирования резерва на предстоящий ремонт и расходов на проведение ремонта не установлено.

Между тем судебная коллегия считает, что судами не учтено следующее.

Согласно пункту 1 статьи 260 Кодекса расходы на ремонт основных средств, произведенные налогоплательщиком, рассматриваются как прочие расходы и признаются для целей налогообложения в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они были осуществлены, в размере фактических затрат.

Пунктом 3 статьи 260 Кодекса налогоплательщику предоставлено право создавать резервы под предстоящие ремонты основных средств в порядке, установленном статьей 324 настоящего Кодекса для обеспечения в течение двух и более налоговых периодов равномерного включения расходов на проведение ремонта основных средств.

Из анализа указанных норм следует, что Кодексом установлен различный порядок учета расходов по ремонту основных средств для целей налогообложения, - это уменьшение налоговой базы на сумму фактических затрат на ремонт основных средств без создания резерва предстоящих расходов или уменьшение налоговой базы путем отчислений в резерв предстоящих расходов на ремонт основных средств (при создании резерва).

Исходя из положений пункта 2 статьи 324 Кодекса, при определении размера резерва учитывается стоимость всех основных средств налогоплательщика и Кодексом не предусмотрено создание резерва в зависимости от видов ремонта основных средств. Следовательно, все виды ремонта основных средств производятся за счет данного резерва (текущий, долгосрочный), что отмечено и в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 05.04.2005 N 14184/04.

Таким образом, в случае создания налогоплательщиком резерва предстоящих расходов на ремонт основных средств сумма фактически осуществленных затрат на проведение ремонта списывается за счет средств указанного резерва, а отчисления в резерв предстоящих расходов на ремонт основных средств в течение налогового периода списываются на расходы равными долями на последний день соответствующего отчетного (налогового) периода.

Поэтому общество неправомерно в нарушение статьи 260 и 324 Кодекса при наличии сформированного резерва на ремонт основных средств отнесло понесенные затраты по текущему ремонту в размере 61 365 551 рублей 05 копеек в состав прочих расходов и неправомерно уменьшило налогооблагаемую базу по налогу на прибыль. Данные затраты должны покрываться за счет резерва.

При изложенных обстоятельствах судебные акты в части удовлетворения заявления общества о признании недействительным пункта 1.2 а) оспариваемого решения инспекции подлежат отмене.

В пункте 1.2 б) решения налоговым органом сделан вывод о занижении обществом налогооблагаемой базы по налогу на прибыль вследствие невключения в доходы 2009 года суммы накопленного резерва на предстоящий особо сложный ремонт основных средств. Указанный вывод послужил основанием для доначисления налога на прибыль в сумме 20 802 903 рублей.

По мнению налогового органа, налогоплательщик, не использовавший резерв в течение года, обязан, в соответствии со статьей 324 Кодекса, восстановить сумму резерва, то есть включить ее в состав доходов для целей налогообложения.

Согласно пункту 2 статьи 324 Кодекса по окончании налогового периода сумма превышения фактически осуществленных расходов над созданным в течение налогового периода резервом включается в состав прочих расходов, а сумма превышения остатка резерва над фактически осуществленными текущими в налоговом периоде расходами в течение налогового периода включается в состав доходов.

При этом Кодексом установлено условие переходящего остатка по резерву на капитальный ремонт основных средств в течение более одного налогового периода - это осуществление накопления средств для финансирования капитального ремонта в соответствии с учетной политикой для целей налогообложения и на основании графика проведения капитального ремонта основных средств (абзац 8 пункта 2 статьи 324 Кодекса).

Как было указано выше, создание резерва предусмотрено учетной политикой общества, утвержденной приказом от 31.12.2008 N 523, накопление резерва рассчитано на два года; капитальный характер запланированных ремонтных работ подтвержден сметой и определен объемом работ на сумму 330 760 130 рублей, относящихся к дорогостоящему ремонту; утвержден график ремонта основных средств на 2011-2012 годы. Ремонтные работы в 2009 году общество не начинало, фактические затраты на проведение указанного ремонта отсутствуют.

Учитывая вышеизложенные нормы Кодекса и то, что инспекцией не представлено доказательств, свидетельствующих о недобросовестности заявителя и направленности его действий на получение необоснованной налоговой выгоды в виде возможности не уплачивать налог на прибыль, суды правильно признали доначисление налога на прибыль в сумме 20 802 903 рублей, соответствующих сумм пеней и штрафа необоснованным (пункт 1.2 б) решения инспекции).

На основании изложенного и руководствуясь пунктом 2 части 1 статьи 287, статьями 286, 288, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Поволжского округа

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Республики Татарстан от 16.02.2011 и постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 22.04.2011 по делу N А65-26487/2010 в части удовлетворении требований общества с ограниченной ответственностью "Камэнергостройпром" о признании недействительным пункта 1.2.а) решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 11 по Республике Татарстан от 06.09.2010 N 34, отменить.

В удовлетворении заявления общества с ограниченной ответственностью "Камэнергостройпром" в указанной части отказать.

В остальной части принятые по делу судебные акты оставить без изменения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Председательствующий судья

И.А. Хакимов

Судьи

Л.Ф. Хабибуллин Л.Р. Гатауллина