Постановление Федерального арбитражного суда Поволжского округа от 24 мая 2012 г. N Ф06-3966/12 по делу N А55-14124/2011

г. Казань

24 мая 2012 г.

Дело N А55-14124/2011

Федеральный арбитражный суд Поволжского округа в составе:

председательствующего судьи Хакимова И.А.,

судей Хабибуллина Л.Ф., Мухаметшина Р.Р.,

при участии представителей:

заявителя - Рябинина Н.С., доверенность от 31.12.2011 N 20,

ответчика - Зоркиной О.Ю., доверенность от 27.02.2012 N 05-26/03396,

Юрченко В.А., доверенность от 27.02.2012 N о5-26/03398,

третьего лица - Скляр Т.В., доверенность от 26.07.2011 N 12-22/17683,

Касаевой Н.В., доверенность от 07.03.2012 N 12-22/0012,

рассмотрев в открытом судебном заседании кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 16 по Самарской области

на решение Арбитражного суда Самарской области от 23.11.2011 (судья Мехедова В.В.) и постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 16.02.2012 (председательствующий судья Семушкин В.С., судьи Кувшинов В.Е., Драгоценнова И.С.)

по делу N А55-14124/2011

по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Самараоргсинтез" (ИНН 6330021779, ОГРН 1026303120480) к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 16 по Самарской области об оспаривании решения, при участии третьего лица - Управления Федеральной налоговой службы по Самарской области,

УСТАНОВИЛ:

общество с ограниченной ответственностью "Самараоргсинтез" (далее - общество) обратилось в Арбитражный суд Самарской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 16 по Самарской области (далее - инспекция) от 10.05.2011 N 16-23/08684/10 в части предложения уплатить 5 583 523 рублей налога на добавленную стоимость, 310 364 рублей налога с дохода, полученного иностранной организацией от источников в Российской Федерации, уменьшения убытков при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль за 2008 год в размере 44 027 351 рублей (убытки по комиссионному вознаграждению в сумме 31 500 000 рублей) и за 2009 год в размере 30 689 488 рублей (убытки по комиссионному вознаграждению в сумме 17 163 559 рублей), уменьшения налога на добавленную стоимость, предъявленного к возмещению из бюджета, в размере 2 945 017 рублей, привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс), в виде 1 705 708 рублей штрафа за неуплату налога на добавленную стоимость, по статье 123 Кодекса в виде 62 073 рублей штрафа, доначисления пени в общей сумме 1 239 260 рублей (с учетом уточнений заявленных требований, принятых судом первой инстанции).

К участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечено Управление Федеральной налоговой службы по Самарской области (далее - управление).

Решением Арбитражного суда Самарской области от 23.11.2011 заявленные требования удовлетворены.

Постановлением Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 16.02.2012 решение суда первой инстанции оставлено без изменений.

В кассационной жалобе инспекция просит отменить принятые по делу судебные акты, мотивируя неправильным применением судами норм материального права.

В соответствии со статьей 163 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в судебном заседании объявлялся перерыв с 22.05.2012 до 09 часов 30 минут 24.05.2012.

Проверив законность обжалуемых судебных актов в порядке статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд кассационной инстанции находит их подлежащими отмене частично по следующим основаниям.

Инспекцией проведена выездная налоговая проверка общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты налогов и сборов и страховых взносов на обязательное пенсионное страхование за период с 01.01.2008 по 31.12.2009. По результатам проверки составлен акт от 01.04.2011 N 16-08/01477/08дсп и принято решение от 10.05.2011 N 16-23/08684/10 о привлечении общества к налоговой ответственности, доначислении налогов и начислении пеней.

В частности, основанием для отказа в применении налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость и включении в расходы по налогу на прибыль сумм комиссионного вознаграждения послужил вывод налогового органа о получении заявителем необоснованной налоговой выгоды по взаимоотношениям с обществами с ограниченной ответственностью "Сибирская химическая компания" и "КоксоХимТорг" (далее - общества "Сибирская химическая компания" и "КоксоХимТорг").

По мнению инспекции, данные организации являются взаимозависимыми, сделки не соответствуют обычаям делового оборота, не обусловлены разумными причинами, являются экономически необоснованными, договора комиссии заключены исключительно для получения комиссионного вознаграждения с целью завышения налоговых вычетов, обществом преследовалась цель получения необоснованной налоговой выгоды в виде возмещения из бюджета налога на добавленную стоимость.

Решением управления от 07.07.2011 N 03-15/15847 апелляционная жалоба налогоплательщика оставлена без удовлетворения.

Не согласившись с вынесенным решением инспекции в обжалуемой части, общество обратилось в арбитражный суд.

Согласно пункту 1 статьи 252 Кодекса расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В силу пункта 2 статьи 252 Кодекса расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.

В свою очередь расходы, связанные с производством и реализацией, подразделяются на материальные расходы, расходы на оплату труда, суммы начисленной амортизации и прочие расходы (пункт 2 статьи 253 Кодекса).

В соответствии с подпунктом 6 пункта 1 статьи 254 Кодекса к материальным расходам относятся затраты налогоплательщика на приобретение работ и услуг производственного характера, выполняемых сторонними организациями или индивидуальными предпринимателями, а также на выполнение этих работ (оказание услуг) структурными подразделениями налогоплательщика. К таким затратам на приобретение работ и услуг относятся, в частности, расходы по договору комиссии.

Кроме того, в силу подпункта 3 пункта 1 статьи 264 Кодекса к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся суммы комиссионных сборов и иных подобных расходов за выполненные сторонними организациями работы (предоставленные услуги).

Статьей 172 Кодекса определено, что налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога, удержанного поставщиком. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) с учетом особенностей, предусмотренных статьей 172 Кодекса, и при наличии соответствующих первичных документов.

При этом документы в совокупности должны с достоверностью подтверждать реальность операций, с которыми Кодекс связывает право налогоплательщика на получение возмещения налога из бюджета.

В соответствии с пунктом 1 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - Постановление N 53) представление в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Судами установлено, между заявителем (комитент) и обществами "Сибирская химическая компания" (комиссионер) и "КоксоХимТорг" (комиссионер) заключены договора комиссии от 01.04.2008 N 74/08-н и от 31.07.2009 N 134/09-н соответственно. Согласно условиям договоров комиссионеры по поручению комитента осуществляли реализацию готовой продукции комитента (альфаметилстирольной фракции, ацетона, растворителя ароматического, смолы полиалхилбензольной, смолы фенольной, гипериза, печного топлива, фенола, фракции бензол-толуольной, фракции этилбензольной). Сумма комиссионного вознаграждения установлена фиксированная, не зависящая от объема реализованной продукции.

Комиссионное вознаграждение, выплаченное обществу "Сибирская химическая компания" в размере 38 425 000 рублей (в том числе налог на добавленную стоимость в размере 5 861 441 рублей) и обществу "КоксоХимТорг" в размере 15 972 035 рублей 30 копеек (в том числе налог на добавленную стоимость в размере 2 436 412 рублей), отражено в книге покупок заявителя.

Факт оказания предусмотренных договорами услуг подтверждается актами, отчетами комиссионеров, счет-фактурами на сумму агентского вознаграждения.

Оценив в порядке статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации указанные документы, суды пришли к выводу о том, что они отвечают общим требованиям к составлению и оформлению первичных документов, предусмотренным статьей 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете", позволяют достоверно установить факт осуществления хозяйственных операций.

Кроме того, реальность финансово-хозяйственных взаимоотношений между организациями и заявителем в рамках договоров комиссии инспекцией не оспаривается и не ставится под сомнение.

Претензий друг к другу относительно выполнения обязательств, принятых в рамках договоров комиссии, стороны также не имеют. При этом как отмечено судами, реализация комиссионерами продукции одним и тем же покупателям обусловлена ограниченным количеством потребителей, высоким качеством продукции и деловой репутацией заявителя. Кроме того, из материалов дела следует, что комиссионеры общества выполняли договорные обязательства в разные периоды времени - общество "Сибирская химическая компания" оказывало услуги в период с 01.04.2008 по 31.01.2009, а общество "КоксоХимТорг" - в период с 01.08.2009 по 31.12.2009.

В соответствии со статьей 999 Гражданского кодекса Российской Федерации по исполнении поручения комиссионер обязан представить комитенту отчет и передать ему все полученное по договору комиссии. Комитент, имеющий возражения по отчету, должен сообщить о них комиссионеру в течение тридцати дней со дня получения отчета, если соглашением сторон не установлен иной срок. В противном случае отчет при отсутствии иного соглашения считается принятым.

Учитывая вышеизложенное суды признали, что расходы на выплату комиссионного вознаграждения соответствуют критерию документальной подтвержденности.

Судами также учтено, что в соответствии с Определениями Конституционного Суда Российской Федерации от 04.06.2007 N 320-О-П, 366-О-П судебный контроль не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, которые в сфере бизнеса обладают самостоятельной и широкой дискрецией, поскольку в силу рискового характера такой деятельности существуют объективные пределы в возможностях судов выявлять наличие в ней деловых расчетов.

Действия налогоплательщика предполагаются экономически оправданными и законными, если иное не доказано налоговым органом. Предметом доказывания являются выявленные правонарушения - допущенные налогоплательщиком при определении размера налогового обязательства отклонения от правил, предписанных налоговым законодательством, в частности совершение операций, не обусловленных разумными экономическими причинами или целями делового характера, отражение в учете операций не в соответствии с их действительным экономическим смыслом.

Ссылка инспекции на взаимозависимость заявителя и его контрагентов, которая, по ее мнению, повлияла на уклонение от уплаты налогов, в данном случае не имеют правового значения, поскольку в соответствии с пунктом 6 Постановления N 53, взаимозависимость участников сделок сама по себе не может служить основанием для признания налоговой выгоды необоснованной.

Неисполнение сторонами договора своих обязательств и нарушение ими законодательства при осуществлении деятельности налоговым органом не установлено.

Доводы налогового органа, со ссылкой на заключение специалиста от 18.03.2009, о том, что после заключения договоров комиссии цена реализуемой продукции снизилась более чем на 20%, судами признан несостоятельным.

Как установлено судами, договор комиссии с обществом "Сибирская химическая компания" заключен 01.04.2008, тогда как снижение цены реализации продукции налоговым органом установлено лишь в 4 квартале 2008 года и только по четырем счетам-фактурам, выставленным в адрес покупателей - обществ с ограниченной ответственностью "Синтез ацетон" (для открытого акционерного общества "Синтез"), "НБТК" (грузополучатель ФКП "Завод им. Свердлова"), "Межрегиональная Нефтехимическая компания" (для общества с ограниченной ответственностью "Русхимсеть") и "Межрегиональная Нефтехимическая компания" (для закрытого акционерного общества "Дзержинскпромхимивест").

Доказательств взаимозависимости заявителя и перечисленных покупателей продукции налоговым органом не представлено.

Оценив и исследовав в совокупности и взаимосвязи заключение специалиста, суды признали, что оно не может служить основанием для начисления налогов, поскольку цена продукции в нем определена на основе средних отпускных цен на внутреннем рынке России, без учета положений пунктов 4-11 статьи 40 Кодекса. При этом возможность определения для целей налогообложения рыночных цен товаров на основе средних цен, рассчитанных исходя из отпускных цен на внутреннем рынке России, вышеназванной статьей 40 Кодекса не предусмотрена.

Доказательств совершения заявителем и обществами согласованных действий, направленных на искусственное создание условий для получения незаконной налоговой выгоды, инспекцией не представлено, судами не установлено.

В связи с этим оснований для вывода о том, что налогоплательщиком для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера), либо налоговая выгода получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности, не имеется.

Указанные обстоятельства в силу Постановления N 53 свидетельствуют об отсутствии препятствий для получения обществом налоговой выгоды в виде уменьшения налоговой базы по налогу на прибыль на сумму расходов, понесенных в рамках договора комиссии, а также в виде вычета по налогу на добавленную стоимость.

Выводы судов в этой части судебная коллегия признает законными и обоснованными.

Из оспариваемого решения налогового органа следует, что основанием для доначисления 310 364 рублей налога с дохода, полученного иностранной организацией от источников в Российской Федерации, начисления 36 133 рублей пеней и 62 073 рублей штрафа по статье 123 Кодекса послужил вывод налогового органа о невыполнении налогоплательщиком обязанности налогового агента в отношение дохода, выплаченного иностранной компании НЕРВИА ТРЕЙДИН ЛИМИТЕД (NERVIA TRADING LIMITED).

По мнению инспекции, выплата процентов по договорам займа, заключенным между заявителем и компанией НЕРВИА ТРЕЙДИН ЛИМИТЕД (NERVIA TRADING LIMITED) без удержания налога на доходы является неправомерным, поскольку у общества не имелось документов, подтверждающие постоянное местонахождение иностранной компании в Республике Кипр в период получения дохода (2009 год), выданного компетентным органом иностранного государства.

Согласно абзацу третьему подпункта 3 пункта 1 статьи 309 Кодекса доходы по долговым обязательствам российских организаций, полученные иностранной организацией, которые не связаны с ее предпринимательской деятельностью в Российской Федерации, относятся к доходам иностранной организации от источников в Российской Федерации и подлежат обложению налогом, удерживаемым у источника выплаты доходов.

Исчисление и удержание суммы налога с доходов, выплачиваемых иностранным организациям, производятся налоговым агентом по всем видам доходов, указанных в пункте 1 статьи 309 Кодекса, во всех случаях выплаты таких доходов, за исключением случаев выплаты доходов, которые в соответствии с международными договорами (соглашениями) не облагаются налогом в Российской Федерации, при условии предъявления иностранной организацией налоговому агенту подтверждения, предусмотренного пунктом 1 статьи 312 Кодекса (пункт 2 статьи 310 Кодекса).

В силу статьи 11 Договора об избежании двойного налогообложения проценты, возникающие в одном договаривающемся государстве и выплачиваемые лицу с постоянным местонахождением в другом договаривающемся государстве, могут облагаться налогом только в этом другом договаривающемся государстве. Термин "проценты" означает доход от долговых требований любого вида, в частности, доход, который рассматривается законодательством государства, в котором он возник, как доход от предоставленных в ссуду сумм.

В соответствии с пунктом 1 статьи 1 Договора об избежании двойного налогообложения его положения применяются к лицам, которые являются лицами с постоянным местопребыванием в одном или в обоих договаривающихся государствах, и к другим лицам, если это специально предусматривается Договором.

В этой связи пунктом 1 статьи 312 Кодекса предусмотрено, что при применении положений международных договоров Российской Федерации, на основании которых налоговый агент освобождается от удержания налога, иностранная организация должна представить налоговому агенту до даты выплаты дохода подтверждение того, что эта иностранная организация имеет постоянное местонахождение в государстве, с которым Российская Федерация имеет международный договор, регулирующий вопросы налогообложения. Указанное подтверждение должно быть заверено компетентным органом соответствующего иностранного государства. Если данное подтверждение составлено на иностранном языке, то налоговому агенту предоставляется также перевод на русский язык.

Заявитель представил в налоговый орган налоговый сертификат от 15.11.2007 (апостиль от 30.11.2007), свидетельствующий о том, что компания НЕРВИА ТРЕЙДИН ЛИМИТЕД (NERVIA TRADING LIMITED) является резидентом на территории Республики Кипр. Сертификат выдан уполномоченным органом - департаментом внутренних налогов Министерства финансов республики Кипр.

Довод налогового органа о необходимости представления иностранной компанией подтверждения своего местонахождения в период получения дохода (2009 год), судами признан несостоятельным, поскольку статья 312 Кодекса не содержит ограничений срока действия представленного подтверждения.

Действительно, Кодекс не содержит норм, ограничивающих период действия таких подтверждений.

Вместе с тем пункт 2 статьи 312 Кодекса, предусматривающий порядок возврата ранее удержанного налога по выплаченным иностранным организациям доходам, в отношении которых международными договорами Российской Федерации, регулирующими вопросы налогообложения, предусмотрен особый режим налогообложения, устанавливает, что возврат осуществляется при представлении документов, в том числе и подтверждения того, что эта иностранная организация на момент выплаты дохода имела постоянное местонахождение в том государстве, с которым Российская Федерация имеет международный договор (соглашение), регулирующий вопросы налогообложения, которое должно быть заверено компетентным органом соответствующего иностранного государства.

Поскольку условия возврата ранее удержанного налога предусматривают представление подтверждения о постоянном местонахождении иностранной организации в государстве, с которым Российская Федерация имеет международный договор (соглашение), регулирующий вопросы налогообложения, на момент выплаты дохода, то судебная коллегия полагает, что для освобождения удержания у источника выплаты иностранная организация до даты выплаты дохода также должна представить подтверждение о своем постоянном местонахождении в иностранном государстве на момент выплаты дохода.

В рассматриваемом случае иностранной организацией подтверждение своего местонахождения в период получения дохода не представлено. Налоговый сертификат от 15.11.2007, по мнению суда кассационной инстанции, не может свидетельствовать о местонахождении названой иностранной организации в 2009 году в Республике Кипр. Доказательств того, что доход иностранной организации облагался налогом на территории Республики Кипр налогом, в материалах дела также не имеется, заявителем не представлено. Налоговый сертификат от 15.11.2007 содержит указание на то, что вышеупомянутая компания выполнила свои обязательства по уплате налогов за отчетный налоговый год, но за какой в нем не описан.

Данные обстоятельства судами при принятии судебных актов не учтены.

В силу подпункта 1 пункта 3 статьи 24, пункта 1 статьи 310 Кодекса налог с дохода, выплаченного иностранной организации, подлежит перечислению в бюджет за счет средств, выплачиваемых иностранной организации, а не налогового агента.

В случае не удержания и не перечисления в бюджет причитающейся с иностранной организации суммы налога, инспекция вправе привлечь общество к ответственности, предусмотренной статьей 123 Кодекса, так как эта ответственность наступает за невыполнение налоговым агентом обязанности по удержанию и перечислению налогов. Также инспекция вправе начислить пени, поскольку пеня является способом обеспечения исполнения обязанности по уплате налогов (статья 72 Кодекса).

Согласно части 3 статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дела арбитражный суд кассационной инстанции проверяет, соответствуют ли выводы суда первой и апелляционной инстанций о применении нормы права установленным ими по делу обстоятельствам и имеющимся в деле доказательствам. Суд кассационной инстанции не вправе устанавливать или считать доказанными обстоятельства, которые не были установлены в решении или постановлении либо были отвергнуты судом первой или апелляционной инстанции, предрешать вопросы о достоверности или недостоверности того или иного доказательства, преимуществе одних доказательств перед другими (пункт 2 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).

В связи с необходимостью установления правильности размера доначисленных сумм названного налога и, соответственно, налоговых обязательств по пеням и налоговым санкциям, обжалованные судебные акты по данному эпизоду подлежат отмене, а дело в указанной части направлению на новое рассмотрение.

На основании изложенного и руководствуясь статьями 286-289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Поволжского округа

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Самарской области от 23.11.2011 и постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 16.02.2012 по делу N А55-14124/2011 по эпизоду доначисления налога с дохода, полученного иностранной организацией от источников в Российской Федерации, начисления соответствующих сумм пеней и штрафа, отменить.

Дело в отмененной части направить на новое рассмотрение в Арбитражный суд Самарской области.

В остальной части принятые по делу судебные акты оставить без изменения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Председательствующий судья

И.А. Хакимов

Судьи

Л.Ф. Хабибуллин Р.Р. Мухаметшин