Постановление Федерального арбитражного суда Поволжского округа от 8 августа 2012 г. N Ф06-5872/12 по делу N А12-17439/2011

г. Казань

08 августа 2012 г.

Дело N А12-17439/2011

Резолютивная часть постановления объявлена 02 августа 2012 года.

Полный текст постановления изготовлен 08 августа 2012 года.

Федеральный арбитражный суд Поволжского округа в составе:

председательствующего судьи Хакимова И.А.,

судей Мухаметшина Р.Р., Гатауллиной Л.Р.,

при ведении протокола судебного заседания с использованием системы видео-конференц-связи помощником судьи Харьковой Л.И.,

при участии в судебном заседании с использованием системы видео-конференц-связи присутствующих в Арбитражном суде Волгоградской области представителей:

заявителя - Рассолько Н.В., доверенность от 12.09.11

ответчика - Арсениной М.И., доверенность от 11.01.2012, Шаманаевой О.С., доверенность от 10.10.2011

рассмотрев в открытом судебном заседании с использованием системы видео-конференц-связи кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 11 по Волгоградской области, г. Волгоград,

на решение Арбитражного суда Волгоградской области от 23.01.2012 (судья Селезнева И.В.) и постановление Двенадцатого арбитражного апелляционного суда от 05.04.2012 (председательствующий судья Кузьмичев С.А., судья Комнатная Ю.А., Цуцкова М.Г.)

по делу N А12-17439/2011

по заявлению закрытого акционерного общества Строительная компания "Градостроитель", г. Волгоград (ИНН: 3448010864 ОГРН: 1023404362640)

к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 11 по Волгоградской области о признании недействительными: решения инспекции от 30.06.2011 N 11.1705в о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и требования инспекции N 23263 об уплате налога, сбора, пени, штрафа по состоянию на 05.09.2011,

УСТАНОВИЛ:

закрытое акционерное общество Строительная компания "Градостроитель" (далее - ЗАО Строительная компания "Градостроитель", Общество, заявитель, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Волгоградской области с заявлением, уточненным и принятым судом в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, о признании частично недействительными решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 11 по Волгоградской области (далее - Инспекция, налоговый орган) от 30.06.2011 N 11.1705в о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и требования налогового органа N 23263 об уплате налога, сбора, пени, штрафа по состоянию на 05.09.2011.

Решением Арбитражного суда Волгоградской области от 23.01.2012, оставленным без изменения постановлением Двенадцатого арбитражного апелляционного суда от 09.04.2012, заявленные Обществом требования частично удовлетворены. Признано недействительным решение налогового органа от 30.06.2011 N 11.1705в в части привлечения заявителя к ответственности, предусмотренной статьей 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) за неуплату налога на прибыль и налога на добавленную стоимость (далее - НДС) в виде штрафа в общей сумме 3 137 173,07 руб., доначисления налога на прибыль за 2009 год в размере 9 298 350 руб., НДС в размере 7 605 351 руб., пени по НДС в размере 1 434 870,31 руб. и соответствующих пени по налогу на прибыль, а также признано недействительным требование Инспекции N 23263 об уплате налога по состоянию на 05.09.2011 в части предъявления к уплате штрафа в общей сумме 3 137 173,07 руб., налога на прибыль за 2009 год в размере 9 298 350 руб., НДС в размере 7 605 351 руб., пени по НДС в размере 1 434 870,31 руб. и соответствующих пени по налогу на прибыль.

Инспекция, не согласившись с принятыми по делу судебными актами, в части удовлетворения заявленных Обществом требований, обратилась в Федеральный арбитражный суд Поволжского округа с кассационной жалобой, в которой просит их отменить в части удовлетворения заявления общества, ссылаясь на неправильное применение судами норм материального права и нарушение норм процессуального права.

В судебном заседании в соответствии со статьей 163 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации был объявлен перерыв с 15 час. 00 мин. 25.07.2012 до 09 час. 45мин. 01.08.2012, после окончания которого, судебное заседание продолжено в том же составе суда. Информация о перерыве размещена на официальном сайте суда кассационной инстанции.

Согласно статье 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации кассационная инстанция проверяет законность судебных актов, принятых арбитражными судами первой и апелляционной инстанций, исходя из доводов, содержащихся в кассационной жалобе и возражениях относительно жалобы.

Выслушав представителей лиц, участвующих в деле, изучив материалы дела, оценив доводы кассационной жалобы и отзыва на нее, проверив в пределах, установленных статьей 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, правильность применения судами норм материального права и соблюдение норм процессуального права, а также соответствие выводов судов имеющимся в материалах дела доказательствам, Федеральный арбитражный суд Поволжского округа приходит к следующему.

Как следует из материалов дела, налоговым органом проведена выездная налоговая проверка, по результатам которой вынесено решение от 30.06. 2011 N 1 1.1 705в о привлечении налогоплательщика ответственности за совершение налогового правонарушения, на основании которого Обществу предложено уплатить недоимку по налогу на прибыль организаций в размере 9 322 350 руб., по НДС в размере 7 605 351 руб., пени за неуплату указанных налогов в размере 2 467 627,56 руб. и налоговые санкции, предусмотренные статьей 122 НК РФ в виде штрафа в общей сумме 31 41 973,07 руб.

В адрес налогоплательщика направлено требование N 23263 об уплате налога, сбора, пени, штрафа по состоянию на 05.09.2011.

Основаниями для доначисления налогов послужили выявление налоговым органом тех обстоятельств, что общество занизило налоговую базу по НДС и налогу на прибыль за 2009 год на сумму внереализационного дохода, полученного в связи с расчетами за оказанные услуги заказчика-застройщика в виде разницы между средствами, полученными от инвесторов и долей фактической себестоимости строительства инвестированных дольщиками квартир, определяемой по окончании строительства. Также Инспекция установила, что часть средств, полученных от дольщиков за рамками заключенных договоров (остекление лоджий, установка сантехники) не учтена налогоплательщиком как средства целевого финансирования.

Изложенные обстоятельства послужили основанием для обращения налогоплательщика в Арбитражный суд Волгоградской области с соответствующим заявлением.

Суды первой и апелляционной инстанции, исходя из анализа исследованных доказательств, имеющихся в материалах дела, и установленных в ходе судебного разбирательства обстоятельств, пришли к выводу о частичном удовлетворении заявленных налогоплательщиком требований.

Согласно материалам дела ЗАО Строительная компания "Градостроитель", являясь застройщиком на основании договоров участия в долевом строительстве жилья, осуществляло строительство жилого дома по адресу: г. Волгоград, бульвар им. Энгельса, д. 23а за счет собственных средств и средств целевого финансирования, поступающих от дольщиков - физических лиц (участников долевого строительства).

Общая сумма фактически привлеченных средств дольщиков, учтенных налогоплательщиком на счете 86 "Целевое финансирование" составила 289 294 793 руб. Общая сумма затрат на строительство дома общей площадью квартир 16 536 кв. м составила 318 931 832,55 руб.

Из материалов дела следует, что заявитель из общей площади построенного дома налогоплательщик 60 квартир площадью 4971,2 кв.м, предназначенных для дальнейшей реализации, поставил у себя на балансовый учет по счету 41 "Товары" в сумме 56 309 035,55 руб. Затраты на строительство квартир дольщиков (себестоимость) налогоплательщик определил в размере 262 622 035,55 руб. как разницу между общими затратами на строительство дома и затратами на строительство собственных квартир, отраженных по счету 41 "Товары".

При этом экономия средств дольщиков (разница между полученными от них средствами и себестоимостью их квартир за минусом НДС) налогоплательщиком определена в размере 18 470 134 руб. включением данной суммы во внереализационные доходы при исчислении налога на прибыль за 2009 год.

Налоговый орган в ходе выездной налоговой проверки пришел к выводу о необоснованном завышении налогоплательщиком суммы фактически произведенных затрат по строительству дома в части, приходящейся на квартиры дольщиков и занижения себестоимости собственных квартир налогоплательщика, предназначенных для продажи.

Суды со ссылкой на подпункт 14 пункта 1 статьи 251, пункт 14 статьи 250 НК РФ пришли к выводу, что из анализа указанных норм следует, что в данном случае, застройщик имеет возможность определить финансовый результат внереализационного дохода только по окончании строительства жилого дома и ввод его в эксплуатацию.

Кроме того указали, что определение налогоплательщиком по собственной методике суммы "экономии" в размере 18 470 134 руб. и включение ее в состав внереализационных доходов не противоречит закону и не является налоговым правонарушением.

Вместе с тем, суды пришли к выводу, что внереализационного дохода у ЗАО "СК "Градостроитель" в связи со строительством жилого дома не образовалось.

Кроме того, суды указали, что налоговым органом не установлено использование денежных средств не на цели, достижение которой рассчитывал инвестор при передаче денежных средств застройщику, то есть на строительство жилого дома.

Вместе с тем, тот факт, что себестоимость объектов, переданных соинвесторам, оказалась ниже цены, установленной в инвестиционных договорах, установлен налоговым органом и не оспаривается Обществом.

Названная сумма соинвесторам не возвращалась, полностью израсходована на строительство и осталась в распоряжении Общества в виде части здания, перешедшего в его собственность.

Однако данное обстоятельство надлежащим образом судами не исследовалось.

Кроме того, в соответствии с пунктом 1 статьи 271 НК РФ при методе начисления доходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они имели место, независимо от фактического поступления денежных средств, иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав.

Расходы, принимаемые для целей налогообложения с учетом положений настоящей главы, признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты и определяются с учетом положений статей 318 - 320 настоящего Кодекса (пункт 1 статьи 272 НК РФ).

Согласно подпункту 1 пункта 3 статьи 315 НК РФ сумма расходов, произведенных в отчетном (налоговом) периоде уменьшается на суммы остатков незавершенного производства, остатков продукции на складе и продукции отгруженной, но не реализованной на конец отчетного (налогового) периода.

В соответствии с пунктом 5 Положения по бухгалтерскому учету "Учет материально-производственных запасов N ПБУ 5/01", утвержденного Приказом Министерства Финансов Российской Федерации от 09.06.2001 N 44н, материально-производственные запасы принимаются к бухгалтерскому учету по фактической себестоимости.

Согласно пункту 7 названного Положения себестоимость материально-производственных запасов при их изготовлении самой организацией определяется исходя из фактических затрат, связанных с производством данных запасов.

Пунктом 203 Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, утвержденных Приказом Министерства Финансов Российской Федерации от 28.12.2001 N 119н также определено, что готовая продукция учитывается по фактическим затратам, связанным с ее изготовлением (по фактической производственной себестоимости).

Пунктом 2 статьи 11 НК РФ установлено, что учетная политика для целей налогообложения - это выбранная налогоплательщиком совокупность допускаемых настоящим Кодексом способов (методов) определения доходов и (или) расходов, их признания, оценки и распределения, а также учета иных необходимых для целей налогообложения показателей финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщика.

Предоставляя налогоплательщику возможность самостоятельно определять учетную политику, включая формирование состава прямых расходов, Налоговый кодекс Российской Федерации не рассматривает этот процесс как зависящий исключительно от воли налогоплательщика. Напротив, указанные нормы относят к прямым расходам затраты, непосредственно связанные с производством товаров (выполнением работ, оказанием услуг).

Глава 25 НК РФ не содержит прямых положений, ограничивающих налогоплательщика в отнесении тех или иных расходов к прямым или косвенным.

Однако из норм статей 252, 318, 319 НК РФ следует, что выбор налогоплательщика в отношении расходов, формирующих в налоговом учете стоимость произведенной и реализованной продукции, должен быть обоснованным.

В статье 318 НК РФ отражена норма, предусматривающая включение в состав прямых расходов именно тех расходов, которые связаны с производством товаров (выполнением работ, оказанием услуг).

Таким образом, механизм распределения затрат на производство и реализацию должен содержать экономически обоснованные показатели, обусловленные технологическим процессом. При этом налогоплательщик вправе в целях налогообложения отнести отдельные затраты, связанные с производством товаров (работ, услуг), к косвенным расходам только при отсутствии реальной возможности отнести указанные затраты к прямым расходам, применив при этом экономически обоснованные показатели, но перечень расходов должен быть обоснованным.

В этой связи доводы налоговой инспекции о том, что себестоимость квартир, переданных дольщикам и оставшихся у Общества, определялась исходя из разной стоимости 1 кв. м. жилья, подлежат проверке и оценке. Кроме того, подлежат проверке расчеты предъявленных к взысканию сумм.

Кроме того, при принятии судебных актов, судам необходимо учитывать, что момент сдачи объектов долевого строительства в эксплуатацию и передачи инвесторам, денежные средства, оставшиеся в распоряжении заказчика-застройщика, не носят инвестиционного характера, финансовый результат, который получен застройщиком, в том числе в виде экономии инвестиционных средств, является его выручкой за оказанные услуги в целях налогообложения НДС.

От оценки указанных обстоятельств может зависеть вывод суда о фактических налоговых обязательств Общества.

Таким образом, противоречие установленных судами фактических обстоятельств и их несоответствие доказательствам по делу является в силу пункта 3 части 1 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации основанием для отмены вынесенных судебных актов и направления дела на новое рассмотрение.

На основании изложенного и руководствуясь пунктом 3 части 1 статьи 287, статьями 286, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Поволжского округа

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Волгоградской области от 23.01.2012 и постановление Двенадцатого арбитражного апелляционного суда от 05.04.2012 по делу N А12-17439/2011 в обжалуемой части отменить.

Направить дело N А12-17439/2011 на новое рассмотрение в Арбитражный суд Волгоградской области.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Председательствующий судья

И.А. Хакимов

Судьи

Р.Р. Мухаметшин Л.Р. Гатауллина