Постановление Федерального арбитражного суда Поволжского округа от 21 февраля 2013 г. N Ф06-372/13 по делу N А65-17222/2012

г. Казань

21 февраля 2013 г.

Дело N А65-17222/2012

Федеральный арбитражный суд Поволжского округа в составе:

председательствующего судьи Хакимова И.А.,

судей Сабирова М.М., Хабибуллина Л.Ф.,

при участии представителей:

заявителя - Кабирова Р.З. (доверенность от 19.06.2012 N 1),

Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по Республике Марий Эл - Онищука В.Л. (доверенность от 09.01.2013),

рассмотрев в открытом судебном заседании кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по Республике Марий Эл, г. Волжск, Республики Марий Эл,

на решение Арбитражного суда Республики Татарстан от 28.09.2012 (судья Гасимов К.Г.) и постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 06.12.2012 (председательствующий судья Филиппова Е.Г., судьи Кувшинов В.Е., Семушкин В.С.)

по делу N А65-17222/2012

по заявлению общества с ограниченной ответственностью "АСТ", г. Казань, Республика Татарстан (ИНН 1201002264, ОГРН 1021202253247) о признании недействительными решений Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по Республике Марий Эл, г. Волжск, Республики Марий Эл, и требования Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 14 по Республике Татарстан, г. Казань, с участием заинтересованного лица - Управления Федеральной налоговой службы по Республике Марий Эл,

УСТАНОВИЛ:

общество с ограниченной ответственностью "АСТ" (далее - Общество) обратилось в Арбитражный суд Республики Татарстан с заявлением о признании недействительными решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по Республике Марий Эл (далее - Инспекция) от 16.04.2012 N 16 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, решения Инспекции от 16.04.2012 N 1 о принятии обеспечительных мер, требования Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 14 по Республике Татарстан (далее - Инспекция N 14) N 2328 об уплате налога, сбора, пени и штрафа по состоянию на 30.05.2012, обязании Инспекции устранить допущенные нарушения законных прав и интересов Общества.

Заявление мотивировано неправомерностью выводов Инспекции о продаже имущества по заниженной стоимости, у Инспекции отсутствовало право проверять цену сделки, взаимозависимость между Обществом и покупателем имущества отсутствует, Инспекцией не определена рыночная цена на аналогичные товары, неправомерно не применён затратный метод, отчёт БТИ не является надлежащим доказательством по делу, затраты по коммунальным платежам по мини-рынку правомерно отнесены Обществом в состав расходов, помещение планировалось использовать в дальнейшем, документальное подтверждение расходов Инспекцией не оспаривается, неправомерность доначисления сумм налоговых платежей влечёт незаконность решения об обеспечительных мерах и требования.

Инспекция N 14 в отзыве на заявление просила отказать в удовлетворении требований, поскольку требование выставлено Инспекцией N 14 в соответствии с требованиями закона на основании решения инспекции в связи с изменением Обществом адреса местонахождения.

Инспекция в отзыве на заявление также просила отказать в удовлетворении требований Общества, поскольку Инспекцией в ходе проверки установлена взаимозависимость Общества и покупателя имущества, муж руководителя Общества приходится двоюродным братом жены покупателя имущества, Обществом допущено занижение дохода от реализации имущества, продажная цена имущества отклоняется более чем на 20% в сторону уменьшения от рыночной стоимости, оценка стоимости имущества для определения цены реализации Обществом не производилась, Инспекцией использованы результаты отчёта органов БТИ, определившей рыночную стоимость имущества, коммунальные расходы Обществом понесены по зданию минирынка, переданного в безвозмездное пользование иному лицу, расходы по содержанию имущества несёт лицо, получившее имущество в безвозмездное пользование.

Определением от 23.07.2012 к участию в рассмотрении дела в качестве заинтересованного лица привлечено Управление Федеральной налоговой службы по Республике Марий Эл (далее - Управление).

Управление в отзыве на заявление так же просило отказать в удовлетворении требований, поскольку имущество Обществом продано по заниженной стоимости, имеется занижение доходов, руководитель Общества и покупатель находятся в состоянии родства, продажная стоимость имущества в несколько раз ниже рыночной стоимости, Обществом оценка имущества не производилась, содержание полученного в безвозмездное пользование имущества отнесено к обязанностям лица, получившего имущество.

До вынесения решения по делу Обществом уточнены требования по заявлению, в соответствии с которыми Общество просило признать недействительными: решение Инспекции от 16.04.2012 N 16 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и требование Инспекции N 14 об уплате налога, сбора, пени, штрафа по состоянию на 30.05.2012, в части доначисления и предложения уплатить налог на прибыль в сумме 2 618 590 руб., доначисления и предложения уплатить налог на добавленную стоимость (далее - НДС) в сумме 2 355 772 руб. доначисления и предложения уплатить соответствующих сумм пени и штрафов по налогу на прибыль и НДС; решения Инспекции от 16.04.2012 N 1 о принятии обеспечительных мер; обязании Инспекции и Инспекции N 14 устранить допущенные нарушения прав и законных интересов заявителя.

Решением Арбитражного суда Республики Татарстан от 28.09.2012 требования Общества удовлетворены.

Решение суда первой инстанции мотивировано следующими обстоятельствами: Инспекцией не доказано наличие влияния взаимозависимости на цену сделки, покупатель не состоит в родственных отношениях ни с учредителями Общества, ни с его должностными лицами, подчинения по должностному положению отсутствуют, Инспекцией не определен уровень рыночных цен на аналогичное имущество, рыночная оценка того же имущества не является рыночной ценой на аналогичное имущество, выводы Инспекции основаны на не официальных источниках информации, применённый Инспекцией отчёт оценщика имеет противоречия и не является надлежащим доказательством по делу, инспекцией нарушена последовательность методов применения оценки, необоснованность доначисления налогов влечёт незаконность начисления штрафов и пени; расходы Общества по оплате коммунальных услуг документально подтверждены, договор по мини-рынку не может быть признан безвозмездным, одномоментное получение доходов с осуществлением расходов не предусмотрено законодательством, расходы Общества направлены на поддержание помещения в приемлемом для эксплуатации состоянии, коммунальные затраты являются документально подтверждёнными, экономически обоснованными и направленными на осуществление деятельности с целью получения дохода, требование может быть выставлено при наличии недоимки, выставленное Инспекцией N 14 требование является недействительным в части признанного недействительным решения инспекции, в требовании не верно определён срок уплаты налогов и сборов, Инспекцией не доказан необходимость применения обеспечительных мер.

Постановлением Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 06.12.2012 решение суда первой инстанции от 28.09.2012 оставлено без изменения.

В обоснование принятого по делу судебного акта апелляционный суд указал на правомерность выводов суда первой инстанции.

Не согласившись с выводами судебных инстанций, Инспекция обратилась в Федеральный арбитражный суд Поволжского округа с кассационной жалобой, в которой просит отменить состоявшиеся судебные акты и направить дело на новое рассмотрение в суд первой инстанции.

В обоснование поданной по делу кассационной жалобы Инспекция ссылается на нарушение судебными инстанциями норм процессуального и материального права, несоответствие выводов судом обстоятельствам дела. Судебными инстанциями не дана оценка письму органа БТИ о невлиянии технической ошибки в отчёте на итоговую величину рыночной стоимости имущества, привлечение Инспекцией органа БТИ не является проведением экспертизы, что исключает необходимость извещения Общества, орган БТИ неправомерно не привлечён к участию в рассмотрении дела, Инспекцией установлено наличие родственных связей между Обществом и покупателем, Инспекцией правомерно применён метод определения рыночной цены, иные методы применить невозможно, продажная цена имущества имеет отклонение более чем на 20 процентов в сторону понижения от рыночной стоимости имущества, рыночная стоимость определена независимым оценщиком, переданное в безвозмездное пользование имущество подлежит исключению из списка амортизируемого имущества налогоплательщика, Общество не вправе учитывать в составе расходов затраты по содержанию и поддержанию имущества в исправном состоянии.

Общество в отзыве на кассационную жалобу просило оставить обжалованные судебные акты без изменения, поскольку Инспекцией не доказано влияние имеющейся взаимозависимости на цену сделки, рыночная стоимость аналогичных объектов недвижимости не устанавливалась, рыночная стоимость того же имущества не является рыночной стоимостью аналогичного имущества, представленный Инспекцией отчёт оценщика имеет противоречия, оценщиком не производился осмотр имущества, при доначислении налогов Инспекцией применён не тот метод, доначисление налогов и пени в данном случае не влечёт применение ответственности, затраты Общества по коммунальным платежам подтверждены документально, Обществом получено встречное удовлетворение от предпринимателя, что исключает безвозмездность пользования, затраты Обществом по мини-рынку понесены с целью содержания имущества в подлежащей эксплуатации состоянии, в требовании указаны суммы, начисление которых признано судом неправомерным, требование не содержит сведений о сроке уплаты налога, ссылка в требовании на "справочно" противоречит требованиям законодательства, незаконность решения о доначислении налогов влечёт незаконность принятия обеспечительных мер, вывод об ухудшении финансового состояния Общества противоречит фактически установленным обстоятельствам.

Управление в отзыве на кассационную жалобу поддержало требования заявителя кассационной жалобы, указав при этом следующее: судами установлена взаимозависимость лиц (отношения свойства) при отчуждении имущества, стоимость реализации отклоняется более чем на 20% от рыночной стоимости, сделки по аналогичным товаров в регионе отсутствуют, Инспекцией предприняты меры для установления рыночной стоимости аналогичного имущества, метод последующей реализации не применим, подлежит применению затратный метод, Обществом занижена цена сделки, согласно договору расходы по содержанию имущества должен нести ссудополучатель, право Инспекции на привлечение к ответственности в случае установления занижения налогооблагаемой базы предусмотрено законодательством, затраты Общества по коммунальным платежам неправомерно отнесены в расходы.

В соответствии со статьями 156, 284 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации кассационная жалоба рассмотрена судебной коллегией в отсутствие представителей Управления и Инспекции N 14, извещённых надлежащим образом о времени и месте рассмотрения дела.

В судебном заседании представитель инспекции поддержал доводы, изложенные в кассационной жалобе, уточнив требования по жалобе в соответствии с которым Инспекция просила отменить судебные акты и отказать в удовлетворении заявления. Обратил внимание на несоответствие выводов судов обстоятельствам дела, неправомерное применение заключения ООО "ПрофЭкс", обеспечительные меры были обусловлены перерегистрацией Общества по иному адресу и наличием взаимосвязи между видами деятельности Общества и его местонахождением.

Представитель Общества в судебном заседании просил оставить обжалованные судебные акты без изменения по мотивам, изложенным в отзыве на кассационную жалобу. Указал на не установление Инспекцией рыночной стоимости аналогичного или идентичного имущества, отсутствие оснований для применения статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс), определённая БТИ цена не является рыночной, расходы по коммунальным платежам понесены по имуществу, переданному по договору предпринимателю, договор не является безвозмездным, поскольку от предпринимателя Обществом получено встречное обеспечение.

Проверив законность принятых по делу судебных актов, правильность применения норм процессуального права в пределах, установленных статьей 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, обсудив доводы кассационной жалобы Инспекции, отзывов Общества и Управления, судебная коллегия кассационной инстанции находит поданную по делу кассационную жалобу, с учётом уточнения требований по жалобе, подлежащей удовлетворению.

Материалами дела установлено следующее.

Инспекцией проведена выездная налоговая проверка Общества по вопросам правильности исчисления и уплаты налогов, в том числе налога на прибыль и НДС, за период с 01.01.2008 по 31.12.2010, по результатам которой 08.12.2011 составлен акт N 53.

По результатам рассмотрения материалов проверки, с учётом возражений Общества и материалов мероприятий дополнительного налогового контроля Инспекцией 16.04.2012 вынесено решение N 16 о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, в соответствии с которым Обществу доначислены налог на прибыль за 2008-2009 годы в размере 2 618 590 руб. и НДС по налоговым периодам 2008-2010 годы в размере 2 363 269 руб., начислены соответствующие суммы пени и взысканы штрафы.

Вынося решение о привлечении Общества к ответственности за совершение налогового правонарушения, Инспекция исходила из занижения Обществом доходной базы при отчуждении объекта недвижимого имущества и неправомерного отнесения в состав расходов денежных средств, направленных Обществом на уплату коммунальных платежей по имуществу, переданному в безвозмездное пользование.

В тот же день Инспекцией, с целью обеспечения дальнейшего исполнения решения от 16.04.2012 N 16, было вынесено решение N 1 о принятии обеспечительных мер.

Решением Управления от 16.05.2012 N 54 по апелляционной жалобе Общества, решение Инспекции оставлено без изменения.

После вступления в законную силу вынесенного Инспекцией решения от 16.04.2012 N 16 Инспекцией N 14, в целях исполнения решения Инспекции в адрес Общества было направлено требование N 2328 по состоянию на 30.05.2012 об уплате тех сумм налогов, штрафов и пени.

Несогласие с указанными актами налогового органа послужило основанием для обращения Общества в суд с требованиями по настоящему делу.

Удовлетворяя требования Общества по делу, судебные инстанции исходили из следующего.

По эпизоду с продажей Обществом объектов недвижимого имущества по заниженной цене.

Между Обществом и Бурнаевым И.А. 01.12.2009 заключен договор купли-продажи имущества, в соответствии с которым Общество продало часть недвижимого имущества (производственный корпус, складское помещение, административное здание и земельный участок) указанному физическому лицу по цене в 99 000 руб., включая НДС. По данным бухгалтерского учета остаточная стоимость реализованного имущества с учетом начисленной амортизации на 01.12.2009 составила 90 140 руб. Налоговые обязательства были исчислены Обществом исходя из цены реализации имущества, установленной в договоре. Доход от реализации для целей исчисления налога на прибыль Обществом был исчислен в размере 83 898 руб., НДС начислен в размере 15 102 руб.

В соответствии со статьёй 247 Кодекса объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Для российских организаций прибылью признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 Кодекса.

Согласно пункту 1 статьи 248 Кодекса, к доходам в целях главы 25 Кодекса относятся доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав, а также внереализационные доходы. При этом доходы определяются на основании первичных документов и других документов, подтверждающих полученные налогоплательщиком доходы, и документов налогового учета.

Пункт 1 статьи 249 Кодекса предусматривает, что в целях главы 25 Кодекса доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав.

Выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах. В зависимости от выбранного налогоплательщиком метода признания доходов и расходов, поступления, связанные с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, признаются для целей главы 25 Кодекса в соответствии со статьей 271 или статьей 273 Кодекса.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 146 Кодекса объектом налогообложения НДС признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.

Согласно пункту 1 статьи 153 Кодекса, налоговая база при реализации товаров (работ, услуг) определяется налогоплательщиком в соответствии с главой 21 Кодекса в зависимости от особенностей реализации произведенных им или приобретенных на стороне товаров (работ, услуг).

Пункт 1 статьи 40 Кодекса предусматривает, что, если иное не предусмотрено данной статьей, для целей налогообложения принимается цена товаров, работ или услуг, указанная сторонами сделки. Пока не доказано обратное, предполагается, что эта цена соответствует уровню рыночных цен.

В пункте 2 статьи 40 Кодекса предусмотрены основания для проверки налоговыми органами правильности применения цен при реализации товаров (работ, услуг), к которым относятся следующие обстоятельства реализации имущества: 1) между взаимозависимыми лицами; 2) по товарообменным (бартерным) операциям; 3) при совершении внешнеторговых сделок; 4) при отклонении более чем на 20 процентов в сторону повышения или в сторону понижения от уровня цен, применяемых налогоплательщиком по идентичным (однородным) товарам (работам, услугам) в пределах непродолжительного периода времени.

Пункт 3 статьи 40 Кодекса предполагает в подобном случае вынесение налоговым органом мотивированного решения о доначислении налога и пени, рассчитанных таким образом, как если бы результаты этой сделки были оценены исходя из применения рыночных цен на соответствующие товары, работы или услуги. При этом обозначенное мотивированное решение выносится в том случае, когда цены товаров, работ или услуг, примененные сторонами сделки, отклоняются в сторону повышения или в сторону понижения более чем на 20 процентов от рыночной цены идентичных (однородных) товаров (работ или услуг).

Согласно пункту 3 статьи 40 Кодекса, рыночная цена определяется с учетом положений, предусмотренных пунктами 4-11 той же статьи 40 Кодекса. Рыночной ценой товара (работы, услуги) признается цена, сложившаяся при взаимодействии спроса и предложения на рынке идентичных (а при их отсутствии - однородных) товаров (работ, услуг) в сопоставимых экономических (коммерческих) условиях).

Судебные инстанции, проанализировав представленные в материалы дела доказательства, пришли к выводу, что Инспекция доначисление Обществу налога на прибыль и НДС произвела с нарушением требований и последовательности, установленных статьёй 40 Кодекса.

Устанавливая наличие взаимозависимости между Обществом и покупателем, Инспекция исходила из того, что Бурнаев И.А. является супругом двоюродной сестры Зарипова А.С., который в свою очередь является одним из учредителей Общества и супругом руководителя Общества Зариповой С.М. апелляционный суд подтвердил правомерность установления инспекцией факта наличия отношений свойства между Зариповым А.С. и Бурнаевой З.Р., являющейся супругой Бурнаева И.А.

Апелляционным судом в судебном акте указано на доказанность Инспекцией наличия взаимозависимости при заключении договора купли-продажи. Данный вывод апелляционного суда Обществом не оспорен.

В то же время, как установил апелляционный суд, наличие признаков взаимозависимости не повлияло на обоснованность выводов суда первой инстанции в целом. Инспекцией не представлены надлежащие доказательства влияния взаимозависимости на цену сделки.

При этом доводы судебных инстанций обоснованы неправомерным не установлением Инспекцией рыночной стоимости аналогичного или идентичного имущества.

Налоговое законодательство в качестве непременного условия для перерасчета цены сделки устанавливает определение рыночных цен на идентичные (однородные) товары и последующее сравнение цены сделки с рыночными ценами на идентичные (однородные) товары.

В случае установления отклонения цены сделки от рыночной цены идентичных (однородных) товаров в сторону повышения или в сторону понижения более чем на 20 процентов инспекция была вправе вынести мотивированное решение о доначислении налога и пени, рассчитанных таким образом, как если бы результаты этой сделки были оценены исходя из применения рыночных цен на соответствующие товары.

На основании представленных в материалы дела доказательств судебные инстанции установили, что Инспекцией уровень рыночных цен на идентичные (однородные) товары установлен не был.

В ответ на запрос инспекции об уровне рыночных цен на аналогичное имущество, Территориальный орган Федеральной службы государственной статистики по Республике Марий Эл сообщил об отсутствии у него запрашиваемых данных. Полученные Инспекцией ответы на запросы от ООО "Инициатива", ООО "ЛюМакс" и ЗАО "ЛИК" не позволяют установить, имелась идентичность или однородность реализованного имущества, в том числе схожесть их физических характеристик (в том числе состояние объектов имущества), что не позволяет отнести объекты имущества, указанные в ответах этих организаций, к идентичным или однородным товарам.

На основании изложенного судебные инстанции правомерно пришли к выводу о невозможности установления рыночных цен на аналогичное имущество, расположенное в данном регионе.

В связи с невозможностью установления рыночных цен на аналогичное имущество в данном регионе Инспекцией при проведении проверки был учтён отчет специалиста ФГУП "Российский государственный центр инвентаризации и учета объектов недвижимости - Федеральное БТИ", не принятый судебными инстанциями в качестве надлежащего доказательства.

При этом судебные инстанции исходили из отсутствия в отчёте данных о рыночных ценах на идентичные (однородные) товары, сложившихся в сопоставимых экономических (коммерческих) условиях в данном регионе.

Нельзя признать правомерным ссылки судебных инстанций при анализе представленного отчёта ФГУП "Российский государственный центр инвентаризации и учета объектов недвижимости - Федеральное БТИ" на заключение по отчёту ООО "ПрофЭкс".

Согласно пункту 4 Федерального стандарта оценки "Виды экспертизы, порядок её проведения, требования к экспертному заключению и порядку его утверждения (ФСО N 5)" правом экспертизы отчёта об оценке обладаем эксперт, являющийся членом экспертного совета саморегулируемой организации оценщиков, в которую входит оценщик, подписавший отчёт об оценке. Оценщики ООО "ПрофЭкс", составившие заключение по обращению Общества, являются членами Саморегулируемой организации Общероссийская общественная организация "Российское общество оценщиков", а ФГУП "Российский государственный центр инвентаризации и учета объектов недвижимости - Федеральное БТИ" - Саморегулируемой организации Некоммерческое партнёрство по содействию специалистам кадастровой оценки "Кадастр-Оценка".

Фактически оценка представленного инспекцией отчёта произведена судебными инстанциями на основании заключения ООО "ПрофЭкс", которое, в силу указанных выше стандартов оценки, не может применяться в данном случае.

Указывая на неправомерное использование Инспекцией метода оценки, судебные инстанции не учли следующего.

Статья 40 Кодекса предусматривает три метола определения рыночной цены: метод определения цены по идентичным (однородным) товарам, метод цены последующей реализации, затратный метод.

Каждый последующий метод может быть применен только последовательно при отсутствии на соответствующем рынке товаров, работ или услуг сделок по идентичным (однородным) товарам (работам или услугам) и при отсутствии других условий, делающих невозможным определение рыночной цены в порядке, предусмотренном пунктами 4-11 статьи 40 Кодекса.

В то же время, в соответствии с пунктом 12 статьи 40 Кодекса при рассмотрении дела суд вправе учесть любые обстоятельства, имеющие значение для определения результатов сделки, не ограничиваясь обстоятельствами, перечисленными в пунктах 4-11 названной статьи.

Инспекцией в ходе проверки установлено, что рыночная стоимость объектов недвижимого имущества и земельного участка в целом по сделке составила 12 940 200 руб. Инспекция пришла к выводу, что имеет место отклонение рыночной цены более чем на 20% в сторону понижения от рыночных цен на однородные товары (объекты недвижимого имущества), в связи с чем Обществом допущено занижение дохода от реализации объектов недвижимого имущества и земельного участка за 2009 год в размере 12 906 301 руб. 70 коп.

Инспекцией в качестве рыночной цены реализации имущества взята цена, определенная независимым оценщиком.

Данный способ определения рыночной цены имущества применён Инспекцией ввиду отсутствия сведений об аналогичных сделках в официальных источниках, а также ввиду невозможности определения рыночной цены на основании заключенных на момент реализации этого товара, работы или услуги сделках с идентичными (однородными) товарами, либо методом цены последующей реализации, либо затратным методом.

Применяя данный метод, Инспекция обоснованно исходила из ответов Волжского комитета по Управлению имуществом, органов статистики Республики Марий Эл об отсутствии сведений об отчуждения аналогичных объектов в период заключения спорной сделки, из анализа сведений об имуществе и земельных участков, инспекцией Росрегистрации, ответа Росрегистрации о том, что новым собственником Бурнаевым И.А. приобретенное ранее у Общества имущество и земельный участок не отчуждались, что исключает возможность применения метода последующей реализации.

В соответствии с пунктом 10 статьи 40 Кодекса затратный метод предполагает учесть произведенные затраты (прямые и косвенные затраты на производство (приобретение) и (или) реализацию товаров, работ или услуг, страхование и иные подобные затраты) и обычную для данной сферы деятельности прибыль. Недвижимое имущество было построено в 1991-1992 годах, первоначальная и остаточная стоимость имущества не соответствует уровню цен 2009 года - периоду, когда имущество было реализовано. Обществом оценка имущества с целью определения цены реализации, соответствующей уровню рыночных цен 2009 года, не проводилась.

В ходе проверки Инспекция последовательно исследовала возможность применения методов определения рыночной цены реализации объектов недвижимого имущества и земельных участков, установленных в статье 40 Кодекса и пришла к выводу о невозможности их использования, в связи с этим воспользовалась правом, предоставленным налоговым законодательством на привлечение оценщика по договору об оказании услуг по оценке недвижимого имущества.

Поскольку установленная в результате оценки рыночная стоимость отчужденного Обществом имущества составляет 12 940 200 руб., в то время как имущество отчуждено Обществом по цене в 99 000 руб., при этом отчуждение имущества произведено Обществом при наличии признаков взаимозависимости (свойства).

Учитывая доказанность материалами дела наличия признаков взаимозависимости при заключении сделки, превышение более чем на 20% рыночной стоимости отчуждённого имущества над стоимостью его реализации, выводы судебных инстанций об отсутствии доказательств, свидетельствующих о том, что отношения взаимозависимости могли повлиять на определение цены сделки не соответствуют установленным по делу обстоятельствам и представленным в материалы дела доказательствам, что влечёт отмену обжалованных судебных актов.

Доводы судебных инстанций, как и Общества, о неправомерности взыскания Инспекцией штрафных санкций являются несостоятельными.

Взыскание штрафных санкции предусмотрено пунктом 1 статьи 122 Кодекса, согласно которой, неуплата или не полная уплата сумм налога (сбора) в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога (сбора) или других неправомерных действий (бездействия), если такое деяние не содержит признаков налогового правонарушения, предусмотренного статьёй 129.3 настоящего Кодекса, влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от неуплаченной суммы налога (сбора).

Указанные положения налогового законодательства свидетельствуют о правомерности взыскания штрафа, поскольку Обществом допущено занижение налогооблагаемой базы.

По эпизоду с отнесением Обществом затрат по коммунальным платежам по переданному в безвозмездное пользование имуществу в расходы.

В соответствии со статьёй 247 Кодекса объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью в целях главы 25 Кодекса признается для российских организаций следующее - полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с названной главой.

Пунктом 2 статьи 252 Кодекса предусмотрено, что расходы в зависимости от характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.

В соответствии со статьёй 252 Кодекса критериями отнесения затрат в расходы являются документальная подтверждённость затрат, их обоснованность или экономическая оправданность. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Согласно подпункту 2 пункта 1 статьи 253 Кодекса, расходы на содержание и эксплуатацию, ремонт и техническое обслуживание основных средств и иного имущества, а также на поддержание их в исправном (актуальном) состоянии, включаются в состав расходов, связанных с производством и реализацией.

Обществом понесены документально подтверждённые затраты в виде коммунальных платежей в адрес ОАО "Мариэнергосбыт", ООО "Маркоммунэнерго", МУП "Водоканал", в общей сумме 155 541 руб.

Предметом разногласий между Обществом и инспекцией являются коммунальные платежи, уплаченные Обществом оп имуществу, переданному в безвозмездное пользование.

Пунктом 2.2 договоров от 03.01.2008, от 15.01.2009 и от 15.01.2010, заключенных между Обществом и индивидуальным предпринимателем Дерябиной Т.В., предусмотрено, что предприниматель обязан обеспечить сохранность имущества, а также за свой счет производить текущий и капитальный ремонт имущества, нести все расходы по его содержанию, при необходимости производить улучшения имущества, а по окончании срока договоров возвратить имущество Обществу в том состоянии, в котором предприниматель его получила, с учетом нормального износа.

Исследовав и оценив условия заключенных между Обществом и предпринимателем договоров, судебные инстанции пришли к выводу, что по данным договорам Обществом получено встречное предоставление от предпринимателя (несение расходов по содержанию мини-рынка, обеспечение сохранности помещения и т.д.), в связи с чем заключённые договоры фактически не являются безвозмездными, несмотря на указание о безвозмездном пользовании в названии этих договоров.

Доходы от переданного по договорам предпринимателю имущества Общество планирует получить в дальнейшем, в связи с чем в 2008 году Общество вынуждено было нести все необходимые расходы по содержанию имущества. Помещение мини-рынка выступает активом, от продажи которого в последующем Обществом может быть получен значительный доход.

В 2008 году Обществом получен доход в целом от всей своей хозяйственной деятельности.

По мнению судебных инстанций, Инспекцией не учтено, что данные расходы в виде коммунальных платежей были бы понесены в любом случае вне зависимости от того, было ли бы передано Обществом имущество мини-рынка в пользование предпринимателю или нет. Указанные затраты направлены на поддержание имущества в приемлемом для его эксплуатации состоянии, соответственно, эти расходы носят экономически обоснованный характер.

При изложенных обстоятельствах судебные инстанции пришли к выводу, что затраты Общества по уплате коммунальных платежей по содержанию здания мини-рынка в размере 155 541 руб. являются документально подтвержденными, экономически обоснованными и произведенными для осуществления деятельности, направленной на получение дохода, соответственно, указанные затраты в полной мере соответствуют критериям, установленным пунктом 1 статьи 252 и подпункту 2 пункта 1 статьи 253 Кодекса.

В то же время, судебными инстанциями не учтено следующее.

В соответствии с пунктом 1 статьи 689 Гражданского кодекса Российской Федерации по договору безвозмездного пользования (договору ссуды) одна сторона (ссудодатель) обязуется передать или передает вещь в безвозмездное временное пользование другой стороне (ссудополучателю), а последняя обязуется вернуть ту же вещь в том состоянии, в каком она ее получила, с учетом нормального износа или в состоянии, обусловленном договором.

Статьёй 695 Гражданского кодекса Российской Федерации предусмотрено, что ссудополучатель, в настоящем деле предприниматель, получившая имущество в безвозмездное пользование, обязан поддерживать вещь, полученную в безвозмездное пользование, в исправном состоянии, включая осуществление текущего и капитального ремонта, и нести все расходы на ее содержание, если иное не предусмотрено договором безвозмездного пользования.

Указанные конструкции статей гражданского законодательства изначально предусматривают наличие у лица, получившего имущество в безвозмездное пользование, обязанности по содержанию имущества, в том числе по несению расходов по коммунальным платежам. Данная обязанность получила своё дальнейшее закрепление и в договорах безвозмездного пользования, заключённых между Обществом и предпринимателем.

При данных обстоятельствах выводы судебных инстанций о получении Обществом встречного исполнения от предпринимателя, в связи с чем договора нельзя признать безвозмездными противоречат нормам материального права. Кроме того, из материалов дела не следует, что Обществом получено какое-либо встречное исполнение от предпринимателя в натуре.

При данных обстоятельствах выводы судебных инстанций об обоснованности отнесения Обществом затрат по коммунальным платежам на содержание помещения мини-рынка к расходам в целях определения налогооблагаемой базы по налогу на прибыль противоречат нормам материального права, в связи с чем судебные акты в данной части подлежат отмене, а заявление Общества - оставлению без удовлетворения.

По эпизоду с доначислением НДС по коммунальным платежам по переданному в безвозмездное пользование имуществу

В соответствии с пунктом 1 статьи 171 Кодекса налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 настоящего Кодекса, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты.

Согласно пункту 1 статьи 153 Кодекса налоговая база при реализации товаров (работ, услуг) определяется налогоплательщиком в соответствии с настоящей главой в зависимости от особенностей реализации произведенных им или приобретенных на стороне товаров (работ, услуг).

В силу положений пункта 1 статьи 154 Кодекса, налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг), если иное не предусмотрено настоящей статьей, определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 40 Кодекса, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога. При получении налогоплательщиком оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг) налоговая база определяется исходя из суммы полученной оплаты с учетом налога.

Пунктом 1 статьи 166 Кодекса установлено, что сумма налога при определении налоговой базы в соответствии со статьями 154-159 и 162 Кодекса исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы, а при раздельном учете - как сумма налога, полученная в результате сложения сумм налогов, исчисляемых отдельно как соответствующие налоговым ставкам процентные доли соответствующих налоговых баз.

Согласно подпункту 1 пункта 2 статьи 171 Кодекса, вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации в отношении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 Кодекса.

Порядок применения вычетов по НДС установлен статьёй 172 Кодекса.

В соответствии с пунктом 1 статьи 172 Кодекса налоговые вычеты, предусмотренные статьёй 171 Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6-8 статьи 171 Кодекса.

Согласно пункту 1 статьи 169 Кодекса счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия покупателем предъявленных продавцом товаров (работ, услуг), имущественных прав (включая комиссионера, агента, которые осуществляют реализацию товаров (работ, услуг), имущественных прав от своего имени) сумм налога к вычету в порядке, предусмотренном главой 21 Кодекса. Налогоплательщик обязан вести журналы учета полученных и выставленных счетов-фактур, книги покупок и книги продаж.

В рамках настоящего дела контрагентами Общества по спорной сумме коммунальных платежей были выставлены соответствующие счета-фактуры. Инспекцией претензии по содержанию и отражению реквизитов в самих счетах-фактурах, выставленных контрагентами Общества по коммунальным платежам, не заявлены.

Признавая правомерным заявление Обществом налоговых вычетов, судебные инстанции исходили из того обстоятельства, что рассматриваемые затраты были понесены с целью поддержания помещения мини-рынка в приемлемом для его эксплуатации состоянии, поддержание указанного помещения в соответствующем рабочем состоянии является частью хозяйственной деятельности Общества, рассматриваемые коммунальные услуги были использованы в непосредственной деятельности Общества, рассматриваемые коммунальные услуги были приобретены Обществом для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 Кодекса.

Данный вывод судебных инстанций не может быть признан правомерным и соответствующим установленным по делу обстоятельствам и представленным доказательствам.

Как установлено судебными инстанциями, спорные коммунальные платежи уплачены Обществом за коммунальные услуги, полученные зданием мини-рынка.

Указанное здание, как указано выше, было передано в безвозмездное пользование индивидуальному предпринимателю Дерябиной Т.В. по договору безвозмездного пользования, в силу закона и договора обязанную нести все расходы по содержанию имущества, полученного от Общества.

С момента передачи имущества в безвозмездное пользование, Обществом данное имущество не использовалось в целях получения дохода.

Указанное свидетельствует о том, что заявленный Обществом вычет по НДС не может быть признан правомерным, поскольку коммунальные платежи Общества не связаны с деятельностью приносящей доход и являющейся предметом налогообложения.

Правомерным является и вывод Инспекции о наличии у Общества обязанности по восстановлению НДС.

В соответствии с подпунктом 2 пункта 3 статьи 170 Кодекса (в редакции, действовавшей в 2008 году) суммы налога, принятые к вычету налогоплательщиком по товарам (работам, услугам), в том числе по основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам в порядке, предусмотренном главой 21 Кодекса, подлежат восстановлению налогоплательщиком в случае дальнейшего использования таких товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, и имущественных прав для осуществления операций, указанных в пункте 2 статьи 170 Кодекса, и передачи основных средств, нематериальных активов и (или) иного имущества, имущественных прав правопреемнику (правопреемникам) при реорганизации юридических лиц и передачи имущества участнику договора простого товарищества (договора о совместной деятельности) или его правопреемнику в случае выдела его доли из имущества, находящегося в общей собственности участников договора, или раздела такого имущества.

Восстановление сумм налога производится в том налоговом периоде, в котором товары (работы, услуги), в том числе основные средства и нематериальные активы, и имущественные права были переданы или начинают использоваться налогоплательщиком для осуществления операций, указанных в пункте 2 статьи 170 Кодекса.

По данному эпизоду Инспекция правомерно установила наличие у Общества обязанности по восстановлению НДС, поскольку вычет Обществом был заявлен по операциям, не связанным с получением дохода от предпринимательской деятельности от использования имущества, коммунальные платежи по содержанию которого оплачивались Обществом.

Отсутствие взаимосвязи между оплатой коммунальных платежей и получением дохода от использования имущества следует из обстоятельств, описанных при рассмотрении предыдущего эпизода.

По эпизоду с выставлением Инспекцией N 14 требования об уплате налога, сбора, пени, штрафа

В соответствии с требования N 2328 об уплате налога, сбора, пени, штрафа по состоянию на 30.05.2012, выставленного инспекцией N 14 после вступления в законную силу решения Инспекции от 16.04.2012 N 16 в обязанность Общества вменено уплатить в срок до 20.06.2012 задолженность в общей сумме 7 011 355 руб., в том числе недоимку по налогу на прибыль в сумме 2 618 590 руб., недоимку по НДС в сумме 2 363 269 руб., задолженность по уплате пени по налогу на прибыль в размере 527 058 руб., пени по НДС в размере 521 456 руб., а также уплатить штрафы по налогу на прибыль в размере 515 919 руб. и НДС в размере 465 063 руб.

Частично признавая недействительным указанное требование, судебные инстанции указали на наличие в требовании подлежащих уплате сумм, доначисление которых признано незаконным и необоснованным при рассмотрении законности вынесения Инспекцией решения от 16.04.2012 N 16, в том числе суммы налога на прибыль в размере 2 618 590 руб., НДС в размере 2 355 772 руб., соответствующих указанным суммам налогов сумм штрафов и пени.

Поскольку выводы судебных инстанций относительно незаконности решения Инспекции в части доначисления налогов, начисления пени и взыскания санкций являются ошибочными, указанное обстоятельство не может служить основанием для признания требования недействительным.

Так же в качестве основания для признания выставленного Инспекцией требования недействительным, как следует из судебных актов, судебными инстанциями указано на несоответствие требования положениям пункта 3 статьи 69 Кодекса.

В то же время, ссылаясь на пункт 3 указанной статьи, судебные инстанции приводят положения пункта 4 статьи 69 Кодекса.

При этом судебные инстанции, указывая на допущенные Инспекцией нарушения при выставлении требования, не учли правовую позицию Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в информационном письме от 11.08.2004 N 79, согласно которой требование об уплате налога может быть признано недействительным, только если оно не соответствует фактической обязанности налогоплательщика по уплате налога или если нарушения требований, предъявляемых к его содержанию, являются существенными, поскольку налогоплательщик в силу пункта 1 статьи 45 Кодекса обязан самостоятельно исполнить обязанность по уплате налога, поэтому.

Указанные судебными инстанциями нарушения при выставлении требования не могут быть признаны существенными, в связи с чем выводы судов о недействительности оспариваемого Обществом требования не соответствуют нормам материального права и установленным по делу обстоятельствам, в связи с этим подлежат отмене.

По эпизоду с вынесением Инспекцией решения от 16.04.2012 N 1 о принятии обеспечительных мер.

Данное решение принято инспекцией с целью обеспечения исполнения решения от 16.04.2012 N 16, а именно: с целью обеспечения взыскания сумм налогов, пени и штрафов на общую сумму 7 011 355 руб., указанных в решении от 16.04.2012 N 16.

В соответствии с решением от 16.04.2012 N 1 Инспекцией принята обеспечительная мера в виде запрета на отчуждение (передачу в залог) без согласия налогового органа недвижимого имущества, а именно магазина (мини-рынка), расположенного по адресу г. Волжск, ул. 107, Бригады, д. 5, инвентарный номер 88:405:001:010884950, литер А 1, общей площадью 393,1 кв. м.

В соответствии с пунктом 10 статьи 101 Кодекса после вынесения решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения руководитель (заместитель руководителя) налогового органа вправе принять обеспечительные меры, направленные на обеспечение возможности исполнения указанного решения, если есть достаточные основания полагать, что непринятие этих мер может затруднить или сделать невозможным в дальнейшем исполнение такого решения и (или) взыскание недоимки, пеней и штрафов, указанных в решении.

Принимая обеспечительные меры, налоговый орган в соответствии с положениями пункта 10 статьи 101 Кодекса должен доказать, что непринятие этих мер может затруднить или сделать невозможным в дальнейшем исполнение решения от 16.04.2012 N 16.

Признавая данное решение Инспекции недействительным, судебные инстанции исходили из следующего.

Выводы Инспекции об ухудшении финансово-экономического состояния Общества сделаны на основе сравнения показателей за периоды разной протяженностью, в том числе за 2009-2010 годы (то есть в целом за год) и за 9 месяцев 2011 года (то есть за период менее года). По мнению судебных инстанций, сравнение показателей за эти периоды носит некорректный характер.

Вывод об осуществлении Обществом действий, направленных на уменьшение объема имущества, Инспекцией сделан на основе сделки по реализации имущества, осуществлённой еще в 2009 году, задолго до момента принятия обеспечительной меры.

При этом по данным анализа Инспекции, в 2010 году было отмечено увеличение стоимости основных средств Общества, рост стоимости запасов за 9 месяцев 2011 года по сравнению с тем же показателем за 2009 и 2010 годы.

В то же время, указывая на отсутствие оснований для применения обеспечительных мер, судебные инстанции не учли следующего.

В ходе проверки инспекцией установлено нарушение Обществом законодательства о налогах и сборах.

Ухудшение финансово-экономического состояния Общества установлено инспекцией на основании анализа предоставленной отчётности, согласно которому на протяжении 2009-2011 годов у Общества снизились доходы от реализации, уменьшилась прибыль, сократились основные средства.

Кроме того, в качестве одного из оснований для принятия обеспечительных мер Инспекцией указано на изменения Обществом в ходе проведения проверки места регистрации из Республики Марий Эл в Республику Татарстан, несмотря на то, что все виды осуществляемой Обществом деятельности связаны с местонахождением собственности в г. Волжском Республики Марий Эл.

Указанные обстоятельства свидетельствуют о соблюдении инспекцией при вынесении решения о принятии обеспечительных мер положений пункта 10 статьи 101 Кодекса, в связи с чем выводы судебных инстанций о неправомерности вынесения Инспекцией данного решения не соответствуют обстоятельствам дела и представленным в материалы дела доказательствам, в связи с чем обжалованные по делу судебные акты в данной части подлежат отмене.

При изложенных выше обстоятельствах, учитывая ошибочность выводов судебных инстанций о неправомерности привлечения Общества к ответственности, доначисления налогов и начисления пени, правомерность выставления требования и вынесения решения о принятии обеспечительных мер, принятые по делу судебные акты подлежат отмене.

Поскольку отмена судебных актов обусловлена неправильным применением норм материального права и несоответствие выводов судебных инстанций установленным по делу обстоятельствам, судебная коллегия считает возможным принять по делу новый судебный акт об отказе в удовлетворении заявления.

Расходы по государственной пошлине за рассмотрение кассационной жалобы судебная коллегия в силу статьи 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации относит на Общество.

На основании изложенного и руководствуясь статьями 110, 286, 287, 288, 289, 319 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Поволжского округа

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Республики Татарстан от 28.09.2012 и постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 06.12.2012 по делу N А65-17222/2012 отменить.

Кассационную жалобу удовлетворить.

В удовлетворении заявления общества с ограниченной ответственностью "АСТ", г. Казань, о признании недействительными решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по Республике Марий Эл, г. Волжск, Республика Марий Эл, от 16.04.2012 N 16 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и требования Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 14 по Республике Татарстан, г. Казань, N 2328 об уплате налога, сбора, пени и штрафа по состоянию на 30.05.2012, в части доначисления и предложения уплатить налог на прибыль в сумме 2 618 590 руб., доначисления и предложения уплатить налог на добавленную стоимость в сумме 2 355 772 руб. доначисления и предложения уплатить соответствующих сумм пени и штрафов по налогу на прибыль и НДС, решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по Республике Марий Эл, г. Волжск, Республика Марий Эл, от 16.04.2012 N 1 о принятии обеспечительных мер отказать.

Взыскать с общества с ограниченной ответственностью "АСТ", г. Казань, в доход федерального бюджета 1000 руб. расходов по государственной пошлине за рассмотрение кассационной жалобы.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Председательствующий судья

И.А. Хакимов

Судьи

М.М. Сабиров Л.Ф. Хабибуллин