Проблемы применения Налогового кодекса РФ арбитражными судами (Г.А. Карпова, "Законодательство", N 8, август 2001 г.)

Проблемы применения Налогового кодекса РФ
арбитражными судами

1 января 1999 г. вступила в силу первая часть Налогового кодекса РФ, более полугода действует вторая часть Кодекса. Период освоения нового налогового законодательства стал для арбитражных судов временем интенсивной и непростой работы.

Как известно, споры между налогоплательщиками и налоговыми органами рассматриваются как возникающие из административных правоотношений.

В пресс-релизе Высшего Арбитражного Суда РФ по итогам 2000 г. отмечено, что впервые за несколько лет количество гражданских споров не только не увеличилось, а даже уменьшилось на 5,5%. В то же время административных споров стало больше на 25,9%, и они составили почти половину от общего количества - 47,6%. Большая их часть связана с применением налогового законодательства. В 2000 г. количество налоговых споров увеличилось на 62% и составляет сейчас четвертую часть (25,6%) всех дел, рассмотренных арбитражными судами (в 1998 г. их было 14%, в 1999 г. - 17,2%).

Статистика Арбитражного суда Москвы подтверждает данную тенденцию: если в 1998 г. было разрешено 934 налоговых дела, то в 1999 - 3139, а в 2000 г. - уже 6490 дел. Таким образом, за три года в Москве произошло семикратное увеличение количества споров данного типа.

Характерно, что исков налогоплательщиков (о признании недействительными актов налоговых органов, о признании не подлежащими исполнению исполнительных или иных документов, предъявляемых ко взысканию в бесспорном порядке, о возврате из бюджета средств, списанных налоговыми органами, и др.) хотя и стало больше по сравнению с 1998 г., но в значительно меньшей степени - всего в 1,8 раза.

Подавляющее же большинство налоговых дел связано с налоговыми санкциями - взысканием с налогоплательщиков штрафов. В 2000 г. рассмотрено 4311 таких дел.

Конституционный Суд РФ неоднократно излагал свою позицию, согласно которой взыскивать штрафы в бесспорном порядке недопустимо (см. постановление от 17 декабря 1996 г. N 20 "По делу о проверке конституционности пунктов 2 и 3 части первой статьи 11 Закона Российской Федерации от 24 июня 1993 года "О федеральных органах налоговой полиции", определение от 6 ноября 1997 г. N 111-О). Данное мнение основано на требовании Конституции РФ о том, что никто не может быть лишен своего имущества иначе как по решению суда. Принятое налоговым органом решение о взыскании штрафа этот орган вправе самостоятельно выполнить только в случае признания налогоплательщиком факта правонарушения и вины в его совершении. В названном постановлении сказано, что необходимо согласие налогоплательщика - юридического лица на взыскание штрафа во внесудебном (бесспорном) порядке. Такое согласие может выразиться как в добровольной уплате штрафа, так и в непринятии мер по обжалованию решения налогового органа в вышестоящий налоговый орган или в суд.

Следовательно, неконституционным является не всякое внесудебное взыскание штрафа, а лишь такое, которое осуществлено налоговым органом при наличии очевидных возражений налогоплательщика.

Однако изложенная позиция Конституционного Суда РФ не учтена Налоговым кодексом: в нем говорится лишь о судебном порядке взыскания штрафов за налоговые правонарушения с налогоплательщиков - вне зависимости от размера штрафа и наличия разногласий между налоговым органом и налогоплательщиком. Пунктом 7 ст.114 НК РФ установлено, что налоговые санкции взыскиваются с налогоплательщиков только в судебном порядке. Именно это положение вызвало многократное увеличение количества налоговых дел в судах.

Сложившуюся ситуацию нельзя признать оправданной. Суд - это орган для разрешения споров, а в большинстве случаев никакого спора нет. Не случайно многие из дел о взыскании штрафов заканчиваются отказом истца от иска и прекращением разбирательства, так как налогоплательщик уплатил штраф в добровольном порядке.

С экономической точки зрения происходит явно расточительное расходование средств налогоплательщиков, поскольку в основном суммы штрафов невелики - от 100 до 5000 руб. Нередко встречаются и дела о взыскании 50 руб. и менее. Подсчитать бы, в какую сумму обходится государству судебная процедура по взысканию таких сумм, особенно если учесть, что значительную часть судебных решений так и не удается реально исполнить, так как организаций-однодневок фактически уже не существует!

Судебная система не должна выполнять функции иных государственных органов (в данном случае налоговых) по взиманию каких-либо платежей. Если законодатель не осознает этого и не внесет в налоговое законодательство изменений, касающихся процедуры взимания штрафов, судебной власти чрезвычайно сложно будет сосредоточить усилия на разрешении действительно спорных и сложных ситуаций.

Практика показывает, что уровень правовой грамотности налогоплательщика непрерывно повышается. Все больше поступает в суды исков от организаций и индивидуальных предпринимателей о признании недействительными актов налоговых органов, о признании незаконными действий и бездействия должностных лиц налоговых органов, о возврате из бюджета излишне уплаченных или взысканных сумм налогов. Так, в 2000 г. Арбитражным судом Москвы рассмотрено 1057 дел по искам налогоплательщиков о признании недействительными актов налоговых органов, удовлетворено 774 иска (73%).

Мы прогнозируем дальнейший рост числа подобных споров, что обусловлено в том числе недостаточной проработкой некоторых вопросов в части второй Налогового кодекса. Одна из уже возникших проблем состоит в правильном понимании и применении ст.145 НК РФ (часть вторая, гл.21 "Налог на добавленную стоимость").

Налоговым кодексом расширен круг плательщиков налога на добавленную стоимость, в него включены индивидуальные предприниматели, которые до 1 января 2001 г. не должны были уплачивать этот налог.

Статьей 145 НК РФ установлено право организаций и индивидуальных предпринимателей на освобождение от обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой налога, если за три предшествующих последовательных календарных месяца сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) этих организаций или индивидуальных предпринимателей без учета налога и налога с продаж не превысила в совокупности 1 млн руб.

При выполнении определенных условий освобождение производится на срок, равный 12 последовательным месяцам.

В этой же статье определен порядок такого освобождения, в соответствии с которым претендующие на освобождение лица подают в налоговый орган по месту своего учета соответствующее письменное заявление и документы, подтверждающие право на такое освобождение.

Указанные заявление и документы представляются не позднее 20-го числа месяца, начиная с которого эти лица претендуют на освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика.

Налоговые органы обязаны проверить документы в течение 10 дней и вынести решение соответственно:

- о правомерности освобождения от исполнения обязанностей налогоплательщика либо об отсутствии права на освобождение;

- о продлении срока освобождения от исполнения обязанностей либо об отказе в таком продлении.

Федеральным законом от 5 августа 2000 г. N 118-ФЗ "О введении в действие части второй Налогового кодекса Российской Федерации и внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации о налогах" установлено, что часть вторая НК РФ применяется к правоотношениям, регулируемым законодательством о налогах и сборах, возникшим после введения ее в действие. По правоотношениям, возникшим до введения ее в действие, часть вторая НК РФ применяется к тем правам и обязанностям, которые возникнут после введения ее в действие (ст.31 Федерального закона от 5 августа 2000 г.). Никаких особенностей применения ст.145 НК РФ упомянутый вводный закон не отмечает.

Ввиду некоторой неопределенности приведенных норм налоговые органы и налогоплательщики пришли к различным выводам относительно даты, с которой может начинаться срок освобождения.

Налогоплательщики стали обращаться с соответствующими заявлениями об освобождении в налоговые органы уже в январе 2001 г., указывая, что сумма выручки от реализации продукции (работ, услуг) без учета НДС и налога с продаж не превысила 1 млн руб. в совокупности в предшествующие месяцы - октябрь, ноябрь, декабрь 2000 г.

Налоговые органы повсеместно отказывают в предоставлении освобождения до 1 апреля 2001 г., как это предписано им ведомственным актом - Методическими рекомендациями Министерства по налогам и сборам (МНС) РФ по применению гл.21 НК РФ. По мнению МНС РФ, освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика по уплате налога может быть предоставлено с 1 апреля 2001 г. на основании данных о его деятельности за январь-март 2001 г. При этом представители МНС РФ ссылаются на приведенные положения ст.31 Федерального закона от 5 августа 2000 г.

В Арбитражный суд Москвы в 2001 г. поступило множество исков от индивидуальных предпринимателей о признании незаконными решений налоговых органов об отказе в предоставлении освобождения от исполнения обязанностей налогоплательщика по указанным мотивам. Необходимо отметить, что большинство этих решений было оформлено как письма с разъяснением налогового органа о том, что освобождение может быть предоставлено только с 1 апреля 2001 г.

Позиция представителей налоговых органов обычно сводилась к тому, что такие письма вообще не могут быть обжалованы в арбитражном суде, так как не являются актами налогового органа, а лишь разъясняют нормы налогового законодательства. Поэтому судебное производство по делам они предлагали прекратить.

Суд обоснованно отказывал в удовлетворении таких ходатайств. Статьей 145 НК РФ налоговому органу предписано выносить именно решение по результатам рассмотрения заявления налогоплательщика об освобождении. По мнению суда, вне зависимости от формы, в которую облечено такое решение - подписанное руководителем (заместителем руководителя) и фактически отказывающее в предоставлении освобождения в ответ на поданное в установленном порядке заявление налогоплательщика, оно может быть предметом рассмотрения в арбитражном суде.

Что касается существа принятых решений, то суд в этом вопросе стал на сторону налогоплательщиков.

Статья 145 НК РФ, наделившая налогоплательщиков правом на освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика при определенных условиях, вступила в действие 1 января 2001 г. Обращения налогоплательщиков к налоговому органу датированы 2001 г., право на такое освобождение возникло также в 2001 г.

Следовательно, отношения между сторонами по освобождению от исполнения обязанностей налогоплательщика возникли в 2001 г., и нет правовых оснований для неприменения рассматриваемой нормы.

Добавим, что в силу п.7 ст.3 Налогового кодекса РФ все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах должны толковаться в пользу налогоплательщика.

Г.А. Карпова,

председатель судебного состава Арбитражного суда Москвы

"Законодательство", N 8, август 2001 г.