Постановление Федерального арбитражного суда Поволжского округа от 24 октября 2013 г. N Ф06-9088/13 по делу N А12-29662/2012

г. Казань

24 октября 2013 г.

Дело N А12-29662/2012

Федеральный арбитражный суд Поволжского округа в составе:

председательствующего судьи Абдулвагапова Р.Г.,

судей Хабибуллина Л.Ф., Гатауллиной Л.Р.,

при участии представителей:

заявителя - Расолько Н.В., доверенность от 14.10.2013 б/н,

ответчика - Тубол М.В., доверенность от 21.10.2013 б/н,

Жаровой А.В., доверенность от 09.01.2013 б/н,

рассмотрев в открытом судебном заседании кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Коллективное предприятие Волгоремкотломонтаж"

на решение Арбитражного суда Волгоградской области от 03.04.2013 (судья Пильник С.Г.) и постановление Двенадцатого арбитражного апелляционного суда от 09.07.2013 (председательствующий судья Смирников А.В., судьи Пригарова Н.Н., Цуцкова М.Г.)

по делу N А12-29662/2012

по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Коллективное предприятие Волгоремкотломонтаж" (ОГРН 1033400597086, ИНН 3447021398) к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 11 по Волгоградской области о признании недействительными ненормативных правовых актов,

УСТАНОВИЛ:

общество с ограниченной ответственностью "Коллективное предприятие "Волгоремкотломонтаж" (далее - общество) обратилось в Арбитражный суд Волгоградской области с заявлением о признании недействительными решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 11 по Волгоградской области (далее - инспекция) от 28.09.2012 N 16.2570в о привлечении общества к ответственности за совершение налогового правонарушения и требований N 29839, 29838 об уплате налога, сбора, пени, штрафа по состоянию на 04.12.2012.

В связи с отказом общества до вынесения судом первой инстанции судебного акта, которым заканчивается рассмотрение дела по существу, от требований о признании недействительными оспариваемого решения инспекции и требования N 29838 об уплате налога, сбора, пени, штрафа по состоянию на 04.12.2012 в части доначисления 42 838 рублей 73 копеек пеней за несвоевременную уплату налога на доходы физических лиц и 29 624 рублей 60 копеек штрафа за неправомерное неперечисление сумм налога на доходы физических лиц, предусмотренного статьей 123 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс), производство по делу в данной части прекращено.

Решением Арбитражного суда Волгоградской области от 03.04.2013 требования общества удовлетворены частично, решение налогового органа и требования N 29839, 29838 признаны недействительными в части начисления 203 994 рублей 76 копеек штрафа, предусмотренного пунктом 1 статьи 122 Кодекса, доначисления 978 788 рублей налога на прибыль организаций, 880 909 рублей 24 копеек налога на добавленную стоимость и начисления 507 571 рублей 23 копеек пени. В удовлетворении остальной части требований обществу отказано.

Постановлением Двенадцатого арбитражного апелляционного суда от 09.07.2013 решение суда первой инстанции оставлено без изменений.

В кассационной жалобе и в дополнении к нему общество просит отменить судебные акты в части отказа в удовлетворении требований, ссылаясь на неправильное применение судами норм материального права.

Проверив законность обжалуемых актов в порядке статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд кассационной инстанции не находит оснований для их отмены.

Инспекцией проведена выездная налоговая проверка общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты налогов и сборов за период с 01.01.2009 по 31.12.2011. По результатам проверки составлен акт от 05.09.2012 N 16-17/1013 и принято решение от 28.09.2012 N 16.2570в о привлечении общества к налоговой ответственности, доначислении налогов и начислении пеней.

В частности, основанием для доначисления обществу налога на прибыль и на добавленную стоимость, начисления соответствующих сумм пеней и налоговых санкций послужил вывод инспекции о необоснованном включении обществом в состав расходов по налогу на прибыль и применении налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость на основании документов, оформленных от имени обществ с ограниченной ответственностью "Теплострой", "Технологии строительства" и "Ригель" (далее - общества "Теплострой", "Технологии строительства" и "Ригель").

По мнению инспекции, выполнение строительно-монтажных работ (монтаж, ремонт и эксплуатация гидравлических трубопроводов, ремонт, монтаж вертикальных цилиндрических стальных резервуаров для нефти и нефтепродуктов) данными субподрядчиками не осуществлялось, в связи с чем представленные обществом документы не могут служить основанием для применения налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость и отнесения в состав расходов по налогу на прибыль.

Инспекция, поставив под сомнение реальность хозяйственной операции, ссылалась также на такие обстоятельства, как на установление фактов, свидетельствующих о нарушениях законодательства при создании и осуществлении деятельности указанных организаций, отсутствие технических и трудовых ресурсов, необходимых для осуществления деятельности, подписание документов от имени контрагентов неустановленными лицами.

Кроме того, инспекция пришла к выводу о неправомерном отнесении налогоплательщиком на расходы 2011 года затрат, учтенных им в 2009-2010 годах в качестве расходов будущих периодов.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Волгоградской области от 21.121.2012 N 868, принятым по результатам рассмотрения апелляционной жалобы общества, решение инспекции оставлено без изменения и утверждено.

В связи со вступлением решения инспекции в законную силу в адрес налогоплательщика выставлены требования N 29839, 29838 об уплате налога, сбора, пени, штрафа по состоянию на 04.12.2012.

Полагая, что решение и требования инспекции об уплате налога, сбора, пени, штрафа нарушают права и законные интересы хозяйствующего субъекта, заявитель обратился в арбитражный суд.

При отказе в удовлетворении заявления общества в обжалуемой части, суды, ссылаясь на положения статьи 169, 171-172, 252 Кодекса, а также на постановление Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - Постановление N 53), пришли к выводу об отсутствии правовых оснований для признания недействительными решения и требований налогового органа.

В статье 252 Кодекса содержатся общие критерии, которым должны соответствовать производимые налогоплательщиками расходы: расходы должны быть обоснованными, документально подтвержденными и производится для осуществления деятельности, направленной для получения дохода.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствие с законодательством Российской Федерации.

Пунктами 1 и 2 статьи 171 Кодекса предусмотрено, что налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса, на полагающиеся налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с Кодексом.

Согласно пункту 1 статьи 172 Кодекса налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг). Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг).

В соответствии с пунктом 2 статьи 169 Кодекса в целях принятия налога на добавленную стоимость к вычету или возмещению счет-фактура должна соответствовать требованиям пунктов 5, 6 указанной статьи. Выставленные с нарушением данного порядка счета фактуры, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету. В счете-фактуре должны быть указаны наименование, адрес и идентификационные номера налогоплательщика и покупателя, счет-фактура подписывается руководителем и главным бухгалтером организации либо иными лицами, уполномоченными на то приказом (иным распорядительным документом) по организации или доверенностью от имени организации (пункт 5 и 6 статьи 169 Кодекса).

Исходя из положений статьи 169, 171, 172 Кодекса документальное обоснование права на налоговый вычет сумм налога на добавленную стоимость, уплаченных контрагентам при приобретении товаров (работ, услуг), лежит на налогоплательщике.

Следовательно, исполнив упомянутые требования Кодекса, налогоплательщик вправе претендовать на получение налогового вычета при исчислении налога на добавленную стоимость.

В соответствии с пунктами 1 и 2 статьи 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Закон N 129-ФЗ) все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами, которые служат первичными учетными документами и на основании которых ведется бухгалтерский учет. Первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать следующие обязательные реквизиты: наименование документа и дату его составления; наименование организации, от имени которой составлен документ; содержание хозяйственной операции и ее измерители в натуральном и денежном выражении; наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и за правильность ее оформления, а также личные подписи указанных лиц.

Из приведенных правовых норм следует, что требования, предъявляемые к оформлению первичных документов, носят императивный характер. Следовательно, они не могут соблюдаться либо не соблюдаться налогоплательщиками по своему усмотрению. Пункт 2 статьи 9 Закона N 129-ФЗ устанавливает те реквизиты, которые должны быть указаны в обязательном порядке при составлении первичного учетного документа и которые позволяют идентифицировать осуществленную хозяйственную операцию. Первичные документы должны не только содержать полную информацию о совершенной хозяйственной операции, но и быть носителями достоверных сведений о ней и ее участниках.

Статьей 2 Гражданского кодекса Российской Федерации установлено, что предпринимательской является самостоятельная, осуществляемая на свой риск деятельность, направленная на систематическое получение прибыли от пользования имуществом, продажи товаров, выполнения работ или оказания услуг лицами, зарегистрированными в этом качестве в установленном законом порядке.

В соответствии с пунктом 1 статьи 53 Гражданского кодекса Российской Федерации юридическое лицо приобретает гражданские права и принимает на себя гражданские обязанности через свои органы, и, прежде всего, через директора как единоличного исполнительного органа юридического лица.

Судами установлено, что в рамках выполнения заключенных с заказчиками договоров подряда на выполнение строительно-монтажных работ (монтаж, ремонт и эксплуатация гидравлических трубопроводов, ремонт, монтаж вертикальных цилиндрических стальных резервуаров для нефти и нефтепродуктов) заявителем заключены договора субподряда с обществами "Теплострой", "Технологии строительства" и "Ригель".

В подтверждение понесенных расходов, а также правомерности применения налоговых вычетов налогоплательщиком представлены договора субподряда, договор поручения, акты выполненных работ, счет-фактуры, платежные поручения, подтверждающие факт оплаты.

В силу пунктов 1-2 статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств. При этом арбитражный суд оценивает относимость, допустимость, достоверность каждого доказательства в отдельности, а также достаточность и взаимную связь доказательств в их совокупности.

Суды первой и апелляционной инстанций, исследовав представленные в материалы дела доказательства и оценив их в совокупности на основании статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации установленные инспекцией обстоятельства об отсутствии контрагентов по юридическому адресу, управленческого и технического персонала, способных выполнить работы, расходов на оплату коммунальных услуг, транспортных расходов, на заработную плату, на аренду, в том числе самоходной техники, в совокупности с показанием лиц, идентифицируемых в качестве единоличного исполнительного органа контрагентов и отрицающих свою причастность к их деятельности в силу объективных обстоятельств, подписание первичных документов неуполномоченными лицами, что подтверждено заключением эксперта негосударственного бюро судебных экспертиз от 21.08.2012 N 241, а также, учитывая, что представленные первичные документы не раскрывают содержание оказанных услуг, не содержат конкретной информации о месте, объекте, гражданско-правовых основаниях, расчёте стоимости оказанных услуг, в связи с чем не представляется возможным определить связь оказанных услуг с финансово-хозяйственной деятельностью организации-заказчика и подтвердить целесообразность и экономическое обоснование понесенных заявителем расходов и принимая во внимание имеющееся в материалах дела обвинительное заключение в отношении руководителя общества "Ригель" Воробьёва В.С. в совершении преступлений, предусмотренных частью 4 статьи 159, частью 2 статьи 199 Уголовного кодекса Российской Федерации, обоснованно пришли к выводу о невозможности реального осуществления заявителем взаимоотношений с вышеназванными контрагентами и наличия умысла на получение необоснованной налоговой выгоды по сделке с данными организациями.

Суды признали, что оформление операций с вышеуказанными контрагентами в бухгалтерском учете заявителя не свидетельствует об их реальности, а подтверждает лишь выполнение обязанностей по формальному учету хозяйственных операций.

Судебная коллегия считает, что оценка добросовестности налогоплательщика при получении налоговых выгод предполагает оценку заключенных им сделок, их действительности, особенно в тех случаях, когда они не имеют разумной деловой цели, то есть возможность получения налоговых выгод предполагает наличие реального осуществления хозяйственных операций.

В целях подтверждения обоснованности налоговой выгоды должна быть установлена их объективная предметная взаимосвязь с фактами и результатами реальной предпринимательской и иной экономической деятельности, что служит основанием для вывода о достоверности представленных документов.

В налоговых правоотношениях недопустима ситуация, которая позволяла бы недобросовестным налогоплательщикам с помощью инструментов, используемых в гражданско-правовых отношениях, создавать ситуацию формального наличия права на получение налоговых выгод (в том числе через уменьшение налоговых баз включением необоснованных расходов и применением вычетов по налогу на добавленную стоимость).

В соответствии с Постановлением N 53, под налоговой выгодой для целей данного Постановления понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получения права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета.

Согласно правовой позиции Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).

Как установили суды, совокупность собранных по делу доказательств подтверждает тот факт, главной целью, преследуемой налогоплательщиком, явилось получение дохода исключительно за счет налоговой выгоды при отсутствии намерения осуществлять реальную экономическую деятельность. Необходимость заключения договоров субподряда с данными контрагентами или документов, подтверждающих существование реальных хозяйственных отношений с указанными контрагентами (переписка, телефонограммы и др.), налогоплательщик не представил. Доказательств проявления должной осмотрительности и осторожности в выборе контрагентов в материалах дела также не имеется. При этом налоговый орган указывает на наличие у общества возможности выполнения работ, поручаемых контрагентам, своими силами без привлечения сторонних организаций, что, по мнению инспекции, подтверждается штатным расписанием налогоплательщика, табелями учета рабочего времени, командировочными удостоверениями работников налогоплательщика, отправленных на работу к заказчикам.

При изложенных обстоятельствах выводы судов о правомерности доначисления налоговым органом сумм налогов, пеней и штрафных санкций суд кассационной инстанции находит правильным.

Кроме того, в ходе выездной налоговой проверки инспекцией установлено, что обществом в состав расходов за 2011 год отнесена сумма 9 509 970 рублей 29 копеек, отраженная в бухгалтерском учете по дебету счета 97 "Расходы будущих периодов". Данная сумма накапливалась по дебету счета 97 в течение нескольких налоговых периодов, а именно по состоянию на 01.01.2009 составила 5 599 215 рублей 34 копеек, на 01.01.2010 - 8 301 570 рублей 29 копеек, на 01.01.2011 - 9 509 970 рублей 29 копеек.

Как указывает налогоплательщик, отражение вышеуказанных сумм на счете производилось во избежание получения убытков по итогам 2008-2009 годов на основании пункта 16 ПБУ 2/2008. Списание в 2011 году расходов, фактически произведенных в 2009-2010 годах, обосновывается заявителем длительностью сроков исполнения договоров и получением доходов от реализации по договорам 2009-2010 годов в более поздние сроки.

По данным бухгалтерской отчетности налогоплательщика в проверяемый период со счета 97 "Расходы будущих периодов" сумма 9 509 970 рублей 29 копеек в дебет вышеуказанных счетов не списывалась. Документы в обоснование произведенных расходов у налогоплательщика отсутствуют.

Расходы будущих периодов (затраты, произведенные организацией в отчетном периоде, но относящиеся к следующим отчетным периодам) отражаются в бухгалтерском балансе отдельной статьей как расходы будущих периодов и подлежат списанию в порядке, устанавливаемом организацией (равномерно, пропорционально объему продукции и др.) в течение периода, к которому они относятся (пункт 65 Положения по ведению бухгалтерского учета, утвержденного Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 29.07.1998 N 34н).

В соответствии с пунктом 31 приказа общества о принятии учётной политики от 31.08.2008 N 10У, затраты, произведенные организацией в отчетном периоде, но относящиеся к следующим отчетным периодам, отражаются в бухгалтерском балансе отдельной статьей как расходы будущих периодов и подлежат списанию в течение периода, к которому они относятся, равномерно. Согласно пункту 5.3 приказов от 31.12.2009 N 18У и от 31.12.2010 N 15У в составе расходов будущих периодов учитываются расходы, произведенные в отчетном периоде, которые обуславливают получение доходов в течение нескольких отчетных периодов. Расходы будущих периодов подлежат списанию равномерно в течение периода, к которому они относятся.

Суды правильно отметили, что при отсутствии первичных документов, подтверждающих расходы в сумме 9 509 970 рублей 29 копеек, невозможно установить, к какому периоду относятся вышеуказанные расходы.

Положениями статьи 272 Кодекса определен порядок признания расходов при методе начисления, статьей 316 Кодекса порядок учета доходов от реализации.

Суды установили, что общество не представило доказательств соблюдения изложенных в данных статьях требований.

Как указали суды, все договора 2009 года фактически исполнены в 2009 году, что подтверждается представленными налогоплательщиком актами выполненных работ, счетам-фактурами. Более того, представленные заявителем счета-фактуры в полном объеме отражены в книге продаж за 2009 год, налоговая база, отраженная в декларациях по налогу на добавленную стоимость за 1-4 кварталы 2009 года соответствует данным книг продаж за данный период. Таким образом, выручка от реализации по договорам 2009 года получена также в 2009 году, что не соответствует доводам общества о списании указанных расходов в 2011 году.

При этом представленные в обоснование спорных расходов товарные накладные не соотносимы с конкретными договорами, определенными работами, конкретными объектами, анализ которых позволил бы установить фактическое получение доходов по указанным расходам, в то время как в 2009 году на основное производство были также списаны расходы на сумму 14 280 056 рублей.

Что касается расходов 2010 года, списанных в 2011 году, то налогоплательщиком вовсе не представлено документов, обосновывающих заявленные расходы.

Поэтому выводы судов о неправомерности отнесения налогоплательщиком на расходы затрат, учтенных в качестве расходов будущих периодов, требованиям законодательства о налогах и сборах, суд кассационной инстанции признает законным и обоснованным.

Судебная коллегия считает, что дело рассмотрено судами полно и всесторонне, нормы материального и процессуального права не нарушены, оснований для удовлетворения жалобы и отмены принятых по делу судебных актов у судебной коллегии не имеется.

На основании изложенного и руководствуясь пунктом 1 части 1 статьи 287, статьями 286, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Поволжского округа

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Волгоградской области от 03.04.2013 и постановление Двенадцатого арбитражного апелляционного суда от 09.07.2013 по делу N А12-29662/2012 оставить без изменения, кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Коллективное предприятие Волгоремкотломонтаж" - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Председательствующий судья

Р.Г. Абдулвагапов

Судьи

Л.Ф. Хабибуллин Л.Р. Гатауллина