Переоценка основных средств и отражение ее результатов в учете (Н.Н. Карзаева, "Бухгалтерский учет", N 17, сентябрь 2001 г.)

Переоценка основных средств
и отражение ее результатов в учете

Проведение переоценки объектов основных средств регламентировано двумя нормативными актами, регулирующими бухгалтерский учет основных средств: приказом Минфина России от 29.07.98 N 34н "Об утверждении Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации" (с изменениями и дополнениями) и приказом Минфина России от 30.03.01 N 26н "Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" (ПБУ 6/01).

Согласно данным приказам предприятие имеет право не чаще одного раза в год (на начало отчетного года) переоценивать объекты основных средств по восстановительной стоимости путем индексации или прямого пересчета по документально подтвержденным рыночным ценам.

В практической деятельности бухгалтера возникают четыре основных взаимосвязанных вопроса:

Когда должна проводиться переоценка основных средств?

Каким способом она может быть проведена?

Как отражаются в бухгалтерском учете результаты переоценки?

Когда отражаются в учете и отчетности результаты переоценки?

Ответ на вопрос о сроках проведения переоценки содержится в приказе Минфина России от 28.06.2000 N 60н "О Методических рекомендациях о порядке формирования показателей бухгалтерской отчетности организации".

Согласно положениям приказа переоценка основных средств должна быть проведена до начала отчетного года, т.е. чтобы отразить переоценку основных средств на начало отчетного года, необходимо ее провести в предшествующем отчетному году периоде. Иными словами, если предприятие решит отразить в бухгалтерском учете и отчетности восстановительную стоимость основных средств на 01.01.02, переоценка должна быть проведена не позднее декабря предшествующего 2001 г., и, соответственно, переоценка основных средств, проведенная в 2002 г., найдет отражение в бухгалтерском учете 2003 г.

Таким образом, приказом Минфина России от 30.03.01 N 26н (ПБУ 6/01) регламентированы:

право предприятия на проведение переоценки основных средств;

дата, на которую должна быть определена восстановительная стоимость основного средства;

методы проведения переоценки;

порядок отражения результатов переоценки на счетах бухгалтерского учета.

Согласно приказу Минфина России от 28.06.2000 N 60н отчетная дата - та, на которую отражаются в бухгалтерской отчетности результаты переоценки.

Согласно общепринятым процедурам переоценки основных средств переоценка производится после даты, на которую должна быть определена восстановительная стоимость основного средства. Такой порядок традиционно применялся в Российской Федерации при проведении переоценок по постановлениям Правительства с 1992 г.

Регламентированные Минфином России методы переоценок также предполагают их проведение после даты, на которую должны быть переоценены основные средства.

В соответствии с п.38 приказа Минфина России от 20.07.98 N 33н "Об утверждении Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств" (с изменениями от 23.03.2000) предприятие может определить восстановительную стоимость основного средства путем индексации (с применением индекса-дефлятора) или прямого пересчета по документально подтвержденным рыночным ценам. Согласно п.25 приказа при определении рыночной стоимости могут быть использованы:

данные о ценах на аналогичную продукцию, полученные в письменной форме от организаций-изготовителей;

сведения об уровне цен, имеющиеся у органов государственной статистики, торговых инспекций и организаций;

сведения об уровне цен, опубликованные в средствах массовой информации и специальной литературе;

экспертные заключения о стоимости отдельных объектов основных средств.

Очевидно, что предприятия-изготовители, предприятия торговли, органы государственной статистки, торговые инспекции могут предоставить информацию об уровне рыночных цен только по фактическим данным, т.е. после даты, на которую определяется рыночная цена. Информация о рыночных ценах на последующую дату может быть получена лишь от специалистов-экспертов.

Индекс-дефлятор, применяемый при индексном способе переоценки основных средств, рассчитывается Государственным комитетом Российской Федерации по статистике и Министерством экономики Российской Федерации.

Индекс-дефлятор, рассчитываемый Государственным комитетом Российской Федерации по статистике, применяется исключительно для целей налогообложения при определении налогооблагаемой прибыли от реализации основных фондов и иного имущества предприятий.

Поскольку приказом Минфина России от 30.03.01 N 26н не установлено, какие индексы должны быть использованы при осуществлении процедуры переоценки, предприятия имеют право самостоятельно определять эти индексы, обосновав свой выбор.

Порядок переоценки основных средств в соответствии с приказом Минфина России N 26н предполагает выполнение следующих требований:

должен быть оформлен распорядительный документ компетентного органа (как правило, исполнительного) о проведении переоценки;

переоценка может проводиться не более одного раза в год;

восстановительная стоимость основных средств и сумма износа по ним определяются на начало отчетного года, т.е. года, в котором проводится переоценка;

предприятие может выбрать один из двух методов переоценки - индексный или прямой пересчет.

Отражение на счетах бухгалтерского учета зависит от периода, в котором будет проведена переоценка. Если переоценка будет проведена до составления промежуточной бухгалтерской отчетности, то ее результаты отражаются в текущем отчетном году. Если переоценка будет проведена после составления промежуточной отчетности, то результаты могут найти отражение в бухгалтерской отчетности следующего отчетного года.

Отражение на счетах бухгалтерского учета возникающих разниц зависит от двух обстоятельств: наличия добавочного капитала по конкретным объектам основных средств и результата переоценки - дооценки или уценки основных средств.

До введения в действие приказа Минфина России от 30.03.01 N 26н возникающие в результате переоценки основных средств разницы должны были отражаться на счете добавочного капитала. В настоящее время возможны два варианта отражения на счетах результатов переоценки основных средств: на счете добавочного капитала или на счете прибылей и убытков отчетного года. Необходимо отметить, что согласно п.15 этого приказа сумма уценки основных средств при недостаточности добавочного капитала, образованного за счет сумм дооценки этого объекта, проведенной в предыдущие отчетные периоды, относится на счет прибылей и убытков в качестве операционного расхода.

На счете 99 "Прибыли и убытки" отражаются:

прибыль и убыток от обычных видов деятельности,

сальдо прочих доходов и расходов за отчетный месяц,

потери, расходы и доходы в связи с чрезвычайными обстоятельствами хозяйственной деятельности,

начисленные платежи налога на прибыль и суммы налоговых санкций.

На счете 99 "Прибыли и убытки" отражается сальдо операционных расходов и доходов, т.е. превышение расходов над доходами или, наоборот, доходов над расходами. Непосредственно операционные доходы и расходы отражаются на счете 91 "Прочие доходы и расходы". Следовательно, результаты переоценки как операционные расходы или доходы должны найти отражение на счете 91 "Прочие доходы и расходы", а не на счете 99 "Прибыли и убытки".

На счете 91 "Прочие доходы и расходы" результаты переоценки найдут отражение в следующих случаях:

основные средства уценены, и в предыдущих отчетных периодах не сформирован добавочный капитал в результате переоценки данных объектов основных средств;

основные средства дооценены, и в предыдущих отчетных периодах была произведена уценка основных средств, которая нашла отражение на счете 91 "Прочие доходы и расходы".

На счете 83 "Добавочный капитал" результаты переоценки найдут отражение в следующих случаях:

основные средства уценены, и в предыдущем отчетном периоде сформирован добавочный капитал в результате дооценки основных средств;

основные средства дооценены, и в предыдущие отчетные периоды уценка данных объектов не отражалась на счете 91 "Прочие доходы и расходы".

Н.Н. Карзаева,

зам. директора аудиторской службы ООО "Балт-Аудит-Эксперт"

"Бухгалтерский учет", N 17, сентябрь 2001 г.