Постановление Федерального арбитражного суда Поволжского округа от 10 апреля 2014 г. N Ф06-4800/13 по делу N А55-15154/2013

г. Казань

10 апреля 2014 г.

Дело N А55-15154/2013

Резолютивная часть постановления объявлена 08 апреля 2014 года.

Полный текст постановления изготовлен 10 апреля 2014 года.

Федеральный арбитражный суд Поволжского округа в составе:

председательствующего судьи Егоровой М.В.,

судей Мухаметшина Р.Р., Хабибуллина Л.Ф.,

при участии представителей:

заявителя - Павлова М.И. (доверенность от 26.12.2013), Суругина Д.Н. (доверенность от 26.12.2013)

ответчика - Марьевой А.К. (доверенность от 10.01.2014),

рассмотрев в открытом судебном заседании кассационную жалобу открытого акционерного общества "Самаранефтепродукт", г. Самара,

на решение Арбитражного суда Самарской области от 14.10.2013 (судья Медведев А.А.) и постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 24.12.2013 (председательствующий судья Семушкин В.С., судьи Захарова Е.И., Филиппова Е.Г.)

по делу N А55-15154/2013

по заявлению открытого акционерного общества "Самаранефтепродукт", г. Самара (ИНН 6317019121, ОГРН 1026301421167) о признании недействительными решения от 29.12.2012 N 56 и требования N 32 по состоянию на 27.03.2013 Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Самарской области,

УСТАНОВИЛ:

открытое акционерное общество "Самаранефтепродукт", г. Самара (далее - ОАО "Самаранефтепродукт", заявитель, общество) обратилось в Арбитражный суд Самарской области с заявлением о признании недействительными решения от 29.12.2012 N 56 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и требования N 32 об уплате налога, сбора, пени, штрафа по состоянию на 27.03.2013, принятых Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Самарской области (далее - Межрайонная ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Самарской области, инспекция, налоговый орган).

Решением Арбитражного суда Самарской области от 14.10.2013, оставленным без изменения постановлением Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 24.12.2013, в удовлетворении заявленных требований отказано.

В кассационной жалобе ОАО "Самаранефтепродукт" с принятыми по делу судебными актами не согласилось, просит их отменить и принять новый судебный акт об удовлетворении заявления. При этом заявитель полагает, что судами неправильно применены нормы материального права, поскольку спорная сумма налога на добавленную стоимость (далее - НДС) не относится к налоговым вычетам, а образовалась в результате завышения налоговой базы по НДС на сумму оборотов, не образующих у общества объект налогообложения. Завышение обществом налоговой базы по НДС во 2 и 3 кварталах 2009 года и заниженное возмещение сумм НДС из бюджета за указанные периоды следует рассматривать как излишнюю уплату обществом НДС за 2 и 3 кварталы 2009 года. Таким образом, как считает заявитель, вывод судов об обязанности представления обществом уточненных налоговых деклараций по НДС за 2 и 3 кварталы 2009 года противоречит положениям пункта 1 статьи 81 Налогового кодекса Российской Федерации. Также, по мнению заявителя, проверка уточненной налоговой декларации по НДС за 4 квартал 2011 года N 2 в части корректировки суммы 85 820 966 рублей является повторной камеральной проверкой уточненной налоговой декларации по НДС за 4 квартал 2011 года N 1, возможность которой не предусмотрена положениями статей 87, 88 Налогового кодекса Российской Федерации.

В отзыве на кассационную жалобу Межрайонная ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Самарской области не согласилась с доводами ОАО "Самаранефтепродукт" по основаниям, отраженным в тексте обжалованных судебных актов.

В судебном заседании в порядке статьи 163 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации объявлен перерыв до 13 часов 30 минут 08 апреля 2014 года.

Федеральный арбитражный суд Поволжского округа, проверив правильность применения судами норм материального и процессуального права, не находит оснований для отмены либо изменения обжалованных судебных актов исходя из следующего.

Межрайонная ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Самарской области по результатам камеральной налоговой проверки уточненной налоговой декларации N 2 ОАО "Самаранефтепродукт" по НДС за 4 квартал 2011 года приняла решение от 29.12.2012 N 56, которым начислила обществу налог в сумме 13 091 333 рублей.

Решением от 27.03.2013 N 03-15/07297 Управление Федеральной налоговой службы по Самарской области утвердило решение инспекции.

На основании решения от 29.12.2012 N 56 налоговый орган выставил обществу требование N 32 об уплате налога в сумме 13 091 333 рублей в срок до 08.04.2013.

Эти обстоятельства послужили основанием для обращения ОАО "Самаранефтепродукт" в арбитражный суд с заявлением об оспаривании вышеуказанных решения от 29.12.2012 N 56 и требования N 32 по состоянию на 27.03.2013.

Судебные инстанции отказали в удовлетворении заявленных требований ввиду следующего.

Как следует из материалов дела и установлено судами, ОАО "Самаранефтепродукт" (принципал) и ООО "РН-Карт-Самара" (агент) 01.07.2008 заключили договор N Д-1/426 (10620108/0001Д), в соответствии с которым агент обязался за вознаграждение совершать юридические и иные действия от своего имени, но за счет принципала.

В 2009-2011 годах ОАО "Самаранефтепродукт" исчисляло и уплачивало в бюджет НДС с авансовых платежей по агентскому договору от 01.07.2008 N Д-1/246 (10620108/0001Д), поступивших ООО "РН-Карт-Самара", в том числе с денежных средств, перечисленных другим принципалам ООО "РН-Карт-Самара" и выявленных в дальнейшем по итогам инвентаризации.

Результаты инвентаризации общество отразило в бухгалтерском и налоговом учете на основании актов инвентаризации, указанных в Отчете агента об авансах полученных за 4 квартал 2011 года, то есть в периоде выявления искажения налогооблагаемой базы по НДС, а не во 2 и 3 кварталах 2009 года, когда это искажение фактически было допущено.

Заявителем в налоговый орган была представлена уточненная налоговая декларация N 1 по НДС за 4 квартал 2011 года, в которой налоговая база, исчисленная с учетом поступления авансовых платежей по агентскому договору от 01.07.2008 N Д-1/246 (10620108/0001Д) с ООО "РН-Карт-Самара", была скорректирована (уменьшена) на сумму 85 820 966 рублей (в том числе НДС в сумме 13 091 333 рублей) в порядке статьи 54 Налогового кодекса Российской Федерации.

ОАО "Самаранефтепродукт" 20.08.2012 представило в налоговый орган уточненную налоговую декларацию N 2 по НДС за 4 квартал 2011 года. Основанием для ее подачи послужило внесение обществом исправительных учетных записей во 2 квартале 2012 года (снятие с вычета НДС по расходам на проведение конкурса "Лучший по профессии" и исчисление НДС с безвозмездной передачи рекламной продукции), повлекших увеличение подлежащего уплате в бюджет налога на сумму 26 035 рублей по сравнению с уточненной декларацией N 1.

По результатам камеральной налоговой проверки уточненной декларации N 2 налоговый орган пришел к выводу о том, что общество неправомерно уменьшило налоговую базу по НДС за 4 квартал 2011 года на ошибку, допущенную в 2 и 3 кварталах 2009 года, принял решение от 29.12.2012 N 56 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и выставил требование N 32 об уплате налога, сбора, пени, штрафа по состоянию на 27.03.2013.

В силу пункта 1 статьи 54 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщики-организации исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных регистров бухгалтерского учета и (или) на основе иных документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с налогообложением.

При обнаружении ошибок (искажений) в исчислении налоговой базы, относящихся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, в текущем налоговом (отчетном) периоде перерасчет налоговой базы и суммы налога производится за период, в котором были совершены указанные ошибки (искажения).

В случае невозможности определения периода совершения ошибок (искажений) перерасчет налоговой базы и суммы налога производится за налоговый (отчетный) период, в котором выявлены ошибки (искажения). Налогоплательщик вправе провести перерасчет налоговой базы и суммы налога за налоговый (отчетный) период, в котором выявлены ошибки (искажения), относящиеся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, также и в тех случаях, когда допущенные ошибки (искажения) привели к излишней уплате налога.

Согласно пункту 1 статьи 154 Налогового кодекса Российской Федерации (в редакции, действовавшей в 2009 году) налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг), если иное не предусмотрено данной статьей, определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 40 Налогового кодекса Российской Федерации, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога.

Сумма налога при определении налоговой базы в соответствии со статьями 154-159 и 162 Налогового кодекса Российской Федерации исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы, а при раздельном учете - как сумма налога, полученная в результате сложения сумм налогов, исчисляемых отдельно как соответствующие налоговым ставкам процентные доли соответствующих налоговых баз (пункт 1 статьи 166 Налогового кодекса Российской Федерации).

Таким образом, налогоплательщик вправе произвести перерасчет налоговой базы и суммы налога за налоговый период, в котором выявлены ошибки (искажения), относящиеся к прошлым налоговым периодам, также в тех случаях, когда допущенные ошибки (искажения) привели к излишней уплате налога и если в налоговой декларации не указан НДС, подлежащий возмещению из бюджета.

Из материалов дела усматривается, что заявителем в авансовые платежи были включены денежные средства в сумме 85 820 966 рублей (в том числе НДС) по другому принципалу ООО "РН-Карт-Самара" - ООО "РН-Карт", перечисленные во 2 и 3 кварталах 2009 года. В налоговой декларации по НДС за 4 квартал 2011 года общество уменьшило налог по данному принципалу на сумму 13 091 333 рублей.

По общему правилу только при невозможности определения периода совершения ошибок (искажений) налогоплательщик праве пересчитать налоговую базу и суммы налога за тот налоговый (отчетный) период, в котором они выявлены (абзац 3 пункта 1 статьи 54 Налогового кодекса Российской Федерации). Если же момент совершения ошибки (искажения) известен, то перерасчет налоговых обязательств производится за предыдущие периоды и налогоплательщик должен представить в инспекцию уточненные налоговые декларации. С 1 января 2010 года пункт 1 статьи 54 Налогового кодекса Российской Федерации дополнен новым положением: корректировать базу налогового (отчетного) периода, в котором выявлены ошибки или искажения, относящиеся к прошлым периодам, можно также, если допущенные ошибки (искажения) привели к переплате налога.

Таким образом, при обнаружении ошибок, которые не привели к занижению суммы налога, нет необходимости подавать уточненные налоговые декларации за предыдущие периоды. При выявлении переплаты налога в прошлых периодах налогоплательщик может либо учесть это в текущей декларации, либо подать уточненную за период, в котором была допущена ошибка.

Указанное правило не применяется в отношении налоговых вычетов по НДС, например, если была увеличена ранее заявленная к вычету сумма налога. Это связано с тем, что в статье 54 Налогового кодекса Российской Федерации речь идет об ошибках при исчислении налоговой базы. Между тем базой по НДС является стоимость товаров (работ, услуг), рассчитанная на основании указанных в договоре цен, без учета налога (пункт 1 статьи 154 Налогового кодекса Российской Федерации). Сумма НДС определяется как произведение налоговой базы и ставки налога (пункт 1 статьи 166 Налогового кодекса Российской Федерации). Именно эта исчисленная сумма налога уменьшается на установленные статьей 171 Налогового кодекса Российской Федерации вычеты.

Таким образом, поскольку вычеты уменьшают не налоговую базу, а исчисленную сумму налога, статья 54 Налогового кодекса Российской Федерации к ним не применяется.

При данных обстоятельствах, учитывая, что искажения (ошибки) фактически допущены во 2 и 3 кварталах 2009 года и ОАО "Самаранефтепродукт" об этом было известно, а в налоговых декларациях общества за эти периоды НДС заявлен не к уплате, а к возмещению из бюджета, суды пришли к обоснованному выводу, что перерасчет налоговой базы и суммы налога необходимо производить также за 2 и 3 кварталы 2009 года.

Судебные инстанции отклонили довод ОАО "Самаранефтепродукт" о том, что налоговый орган неправомерно провел повторную камеральную проверку уточненной налоговой декларации по НДС за 4 квартал 2011 года.

Налоговое законодательство не ограничивает право налоговых органов в ходе проведения камеральной налоговой проверки представленной налогоплательщиком уточненной налоговой декларации проверять все заявленные в ней суммы. При проведении камеральной налоговой проверки уточненной налоговой декларации исследуется сама декларация, документы, представленные налогоплательщиком и иными лицами, а также другие документы о деятельности налогоплательщика, имеющиеся у налогового органа.

В соответствии со статьями 88 и 93 Налогового кодекса Российской Федерации при изменении налогоплательщиком отчетных данных об объектах налогообложения в уточненной налоговой декларации за соответствующий налоговый период налоговый орган вправе провести камеральную налоговую проверку уточненной налоговой декларации в полном объеме, а не только в части внесенных изменений.

То есть, как правильно указали суды, положения статей 88, 93 Налогового кодекса Российской Федерации не ограничивает право налоговых органов в ходе проведения камеральной проверки уточненной декларации проверять все суммы, отраженные в ней налогоплательщиком.

Исследовав и оценив в совокупности и взаимосвязи имеющиеся в деле доказательства с учетом положений статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суды обоснованно пришли к выводу о том, что оспариваемое решение налогового органа является законным и обоснованным. Требование N 32 об уплате налога по состоянию на 27.03.2013, выставленное инспекцией на основании решения от 29.12.2012 N 56, содержит все необходимые сведения, предусмотренные статьей 69 Налогового кодекса Российской Федерации.

Доводы кассационной жалобы не опровергают обстоятельств, установленных судами при рассмотрении настоящего дела, и направлены на переоценку их выводов. Нарушений судами норм материального и процессуального права не выявлено, у суда кассационной инстанции отсутствуют основания для отмены обжалованных судебных актов.

На основании изложенного и руководствуясь пунктом 1 части 1 статьи 287, статьями 286, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Поволжского округа

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Самарской области от 14.10.2013 и постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 24.12.2013 по делу N А55-15154/2013 оставить без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Председательствующий судья

М.В. Егорова

Судьи

Р.Р. Мухаметшин Л.Ф. Хабибуллин