Налогообложение операций по реализации подакцизных товаров, помещаемых под таможенный режим экспорта за пределы территории Российской Федерации (Е.Н. Шереметьева, "Налоговый вестник", N 9, сентябрь 2001 г.)

Налогообложение операций по реализации подакцизных товаров,
помещаемых под таможенный режим экспорта за пределы
территории Российской Федерации

Главой 22 "Акцизы" Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ) установлен одинаковый режим налогообложения операций по реализации подакцизных товаров, вывозимых за пределы государств-участников СНГ (то есть в страны дальнего зарубежья) и в государства-участники СНГ.

Однако при применении этой нормы следует иметь в виду, что согласно ст.13 Федерального закона от 05.08.2000 N 118-ФЗ "О введении в действие части второй Налогового кодекса Российской Федерации и внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации о налогах" до 1 июля 2001 года реализация товаров в государства-участники СНГ приравнивается к реализации товаров на территории Российской Федерации.

Таким образом, до 1 июля текущего года налогоплательщик был обязан начислить и уплатить акциз в бюджет в соответствии с общим порядком, предусмотренным для операций по реализации подакцизных товаров на территории Российской Федерации.

Вместе с тем обращаем внимание на то, что единый режим налогообложения операций по реализации подакцизных товаров, вывозимых за пределы государств-участников СНГ и в государства-участники СНГ, вводится с 1 июля 2001 года, за исключением операций по реализации подакцизных товаров, вывозимых в Кыргызскую Республику, Республику Армения и в Азербайджанскую Республику.

Правительство РФ подписало 10 октября, 20 октября и 29 ноября 2000 года Соглашения соответственно с Правительством Кыргызской Республики, Правительством Республики Армения и Правительством Азербайджанской Республики о принципах взимания косвенных налогов во взаимной торговле.

Указанные соглашения ратифицированы Федеральными законами от 27.12.2000 N 154-ФЗ "О ратификации Соглашения между Правительством Российской Федерации и Правительством Кыргызской Республики о принципах взимания косвенных налогов во взаимной торговле", от 27.12.2000 N 156-ФЗ "О ратификации Соглашения между Правительством РФ и Правительством Республики Армения о принципах взимания косвенных налогов во взаимной торговле", от 24.03.2001 N 31-ФЗ "О ратификации Соглашения между Правительством Российской Федерации и Правительством Азербайджанской Республики о принципах взимания косвенных налогов во взаимной торговле".

Учитывая, что Стороны завершили выполнение внутригосударственных процедур, необходимых для вступления в силу Соглашений, о чем уведомили друг друга путем обмена соответствующими нотами, Соглашения между Правительством РФ и Правительством Кыргызской Республики, Правительством РФ и Правительством Республики Армения введены в действие с 1 января 2001 года, а Соглашение между Правительством Российской Федерации и Правительством Азербайджанской Республики введено в действие с 1 апреля 2001 года.

Таким образом, во взаимной торговле подакцизными товарами с Кыргызской Республикой и Республикой Армения режим налогообложения операций по реализации подакцизных товаров, аналогичный действующему со странами дальнего зарубежья, введен с 1 января 2001 года, а с Азербайджанской Республикой - с 1 апреля 2001 года.

В отношении освобождения от налогообложения операций по реализации подакцизных товаров, помещаемых под таможенный режим экспорта за пределы территории Российской Федерации, в соответствии с положениями ст.184 НК РФ необходимо иметь в виду следующее.

Согласно п.2 ст.179 НК РФ организации и иные лица признаются налогоплательщиками акцизов в случае совершения ими операций, признаваемых объектами налогообложения акцизами.

При этом в соответствии с подпунктами 1 и 4 п.1 ст.182 НК РФ объектами налогообложения акцизами признаны операции по реализации на территории Российской Федерации лицами произведенных ими подакцизных товаров, а также операции по передаче на территории Российской Федерации лицом произведенных им из давальческого сырья подакцизных товаров собственнику указанного сырья либо другим лицам.

Следовательно, собственник подакцизных товаров, произведенных другой организацией из принадлежащего ему давальческого сырья, не является налогоплательщиком акцизов.

Таким образом, фактически освобождение от налогообложения акцизами операций по реализации подакцизных товаров, помещаемых под таможенный режим экспорта за пределы территории Российской Федерации, может быть произведено только в случае, если вывоз этих товаров осуществляется непосредственно налогоплательщиком-производителем этих товаров, и только подакцизных товаров, произведенных этим налогоплательщиком из собственного сырья, поскольку в случае производства подакцизных товаров из давальческого сырья налогоплательщик операции по реализации подакцизных товаров не совершает, а совершает операции по передаче подакцизных товаров, произведенных им из давальческого сырья собственнику сырья или другим лицам.

При этом налогоплательщик освобождается от уплаты акциза при вывозе произведенных им подакцизных товаров только при условии представления в налоговый орган поручительства уполномоченного банка, которое предусматривает обязанность банка уплатить сумму акциза и соответствующую пеню в случаях непредставления налогоплательщиком в установленном НК РФ порядке и в сроки документов, подтверждающих факт экспорта подакцизных товаров, и неуплаты им акциза и (или) пени.

Согласно ст.74 и 184 НК РФ поручительство оформляется в соответствии с гражданским законодательством Российской Федерации договором между налоговым органом и поручителем. Таким образом, стороной договора является налоговый орган, принимающий решение о его заключении или незаключении. В качестве уполномоченного банка (поручителя) могут выступать платежеспособные коммерческие банки, в которых у налогоплательщика открыт расчетный и (или) валютный счет. Вопросы платежеспособности того или иного банка решаются территориальными налоговыми органами самостоятельно на основании имеющейся у них информации.

При отсутствии поручительства банка налогоплательщик обязан по подакцизным товарам, помещаемым под таможенный режим экспорта за пределы территории Российской Федерации, уплатить акциз в общем порядке, установленном для операций по реализации подакцизных товаров на территории Российской Федерации, а именно: в день, определенный ст.195 НК РФ как дата реализации (передачи) подакцизных товаров, налогоплательщик начисляет сумму акциза по установленным налоговым ставкам; начисленная по таким товарам сумма акциза уплачивается налогоплательщиком в бюджет в сроки, установленные ст.204 НК РФ.

В дальнейшем согласно п.2 ст.184 НК РФ сумма акциза, уплаченная налогоплательщиками (производителями подакцизных товаров, включая произведенные из давальческого сырья) в бюджет по подакцизным товарам, вывезенным за пределы Российской Федерации, и соответствующая пеня подлежат возврату после представления налогоплательщиком в налоговые органы документов, подтверждающих факт экспорта подакцизных товаров, перечень которых перечислен в п.6 ст.198 НК РФ.

При этом если налогоплательщик представил документы, подтверждающие факт экспорта подакцизных товаров, по истечении 180 дней со дня реализации подакцизных товаров, вывезенных им в таможенном режиме экспорта, то он лишается права на освобождение от уплаты акциза и налоговых вычетов.

Е.Н. Шереметьева,

советник налоговой службы I ранга

"Налоговый вестник", N 9, сентябрь 2001 г.