Постановление Арбитражного суда Поволжского округа от 14 декабря 2016 г. N Ф06-15871/16 по делу N А55-27992/2015

Требование: о признании недействительным акта органа власти по уплате налогов

Вывод суда: жалоба заявителя оставлена без удовлетворения, решение суда апелляционной истанции оставлено в силе, решение суда первой инстанции оставлено в силе

г. Казань

14 декабря 2016 г.

Дело N А55-27992/2015

Резолютивная часть постановления объявлена 13 декабря 2016 года.

Полный текст постановления изготовлен 14 декабря 2016 года.

Арбитражный суд Поволжского округа в составе:

председательствующего судьи Хабибуллина Л.Ф.,

судей Егоровой М.В., Мухаметшина Р.Р.,

при участии представителей:

заявителя - Рябинина Н.С., доверенность от 10.11.2015,

ответчика - Охотникова А.Г., доверенность от 02.03.2016,

Беззубовой И.П., доверенность от 02.03.2016,

Ежовой Е.Н., доверенность от 17.03.2016,

третьего лица - Ежовой Е.Н., доверенность от 14.03.2016,

рассмотрев в открытом судебном заседании кассационную жалобу акционерного общества "Новокуйбышевская нефтехимическая компания"

на решение Арбитражного суда Самарской области от 08.06.2016 (судья Рагуля Ю.Н.) и постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 05.09.2016 (председательствующий судья Рогалева Е.М., судьи Холодная С.Т., Бажан П.В.)

по делу N А55-27992/2015

по заявлению акционерного общества "Новокуйбышевская нефтехимическая компания" (ОГРН 1026303117994), г. Новокуйбышевск,

к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Самарской области о признании недействительным решения, третье лицо - Управление Федеральной налоговой службы по Самарской области,

УСТАНОВИЛ:

акционерное общество "Новокуйбышевская нефтехимическая компания" (далее - общество) обратилось в Арбитражный суд Самарской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Самарской области (далее - инспекция) от 03.06.2015 N 61 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на прибыль, налога на имущество, уменьшения убытков, а также начисления пени в соответствующей части.

К участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечено Управление Федеральной налоговой службы по Самарской области (далее - управление).

Решением Арбитражного суда Самарской области от 08.06.2016 в удовлетворении заявленных требований отказано.

Постановлением Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 05.09.2016 решение суда первой инстанции оставлено без изменения.

В кассационной жалобе общество просит отменить состоявшиеся судебные акты, мотивируя неправильным применением судами норм материального права.

В соответствии со статьей 163 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в судебном заседании объявлялся перерыв с 06.12.2016 до 15 часов 45 минут 13.12.2016.

Проверив законность обжалуемых актов в порядке статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд кассационной инстанции не находит оснований для их отмены.

Инспекцией проведена выездная налоговая проверка общества по вопросам правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты налогов за период с 01.01.2010 по 31.12.2012. По результатам проверки составлен акт от 01.12.2014 N 94дсп и принято решение от 03.06.2015 N 61 об отказе в привлечении общества к налоговой ответственности, доначислении налогов, начислении пеней и уменьшения убытков, исчисленных налогоплательщиком по налогу на прибыль.

Решением управления от 14.08.2015 N 03-15/20453 решение инспекции оставлено без изменения.

Спорным является отнесение обществом в состав косвенных расходов затрат на энергоресурсы.

По мнению заявителя, общество правомерно учитывало затраты на энергоресурсы в составе косвенных расходов и не нарушило действующее законодательство, так как ни статья 318 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс), ни в глава 25 Кодекса не содержит какого- либо указания или рекомендации принимать для целей налогообложения затраты на энергоресурсы именно как прямые расходы. Затраты на топливо, воду и энергию не относятся в налоговом учете к прямым расходам, поскольку они указаны в перечне материальных затрат отдельно в подпункте 5 пункта 1 статьи 254 Кодекса.

Налоговый орган, в свою очередь, пришел к выводу о необходимости в рассматриваемом случае суммы энергозатрат, связанным с производством (технологический процесс), включать в состав прямых расходов.

В соответствии со статьей 318 Кодекса, если налогоплательщик определяет доходы и расходы по методу начисления, расходы на производство и реализацию, осуществленные в течение отчетного (налогового) периода, подразделяются на прямые и косвенные.

При этом, согласно статье 318 Кодекса к прямым расходам могут быть отнесены, в частности, материальные затраты, определяемые в соответствии с подпунктами 1 и 4 пункта 1 статьи 254 Кодекса; расходы на оплату труда персонала, участвующего в процессе производства товаров, выполнения работ, оказания услуг, а также суммы единого социального налога и расходы на обязательное пенсионное страхование, идущие на финансирование страховой и накопительной части трудовой пенсии, начисленные на указанные суммы расходов на оплату труда; суммы начисленной амортизации по основным средствам, используемым при производстве товаров, работ, услуг.

К косвенным расходам относятся все иные суммы расходов, за исключением внереализационных расходов, определяемых в соответствии со статьей 265 Кодекса, осуществляемых налогоплательщиком в течение отчетного (налогового) периода.

Сумма косвенных расходов на производство и реализацию, осуществленных в отчетном (налоговом) периоде, в полном объеме относится к расходам текущего отчетного (налогового) периода с учетом требований, предусмотренных Кодексом.

Прямые расходы относятся к расходам текущего отчетного (налогового) периода по мере реализации продукции, работ, услуг, в стоимости которых они учтены в соответствии со статьей 319 Кодекса (пункт 2 статьи 318 Кодекса).

Таким образом, отличие между прямыми и косвенными расходами заключается в различном порядке отнесения их к расходам на производство и реализацию: сумма косвенных расходов на производство и реализацию, осуществленных в отчетном (налоговом) периоде, в полном объеме относится к расходам текущего отчетного (налогового) периода; прямые расходы относятся к расходам текущего (налогового) периода по мере реализации продукции, работ, услуг, в стоимости которых они учтены в соответствии со статьей 319 Кодекса.

При этом глава 25 Кодекса не содержит прямых положений, ограничивающих налогоплательщика в отнесении тех или иных расходов к прямым или косвенным.

Так, согласно пункту 1 статьи 318 Кодекса налогоплательщик самостоятельно определяет в учетной политике для целей налогообложения перечень прямых расходов, связанных с производством товаров (выполнением работ, оказанием услуг). Механизм распределения затрат на производство и реализацию должен содержать экономически обоснованные показатели, обусловленные технологическим процессом.

На основании абзаца 10 пункта 1 статьи 318 Кодекса налогоплательщик вправе в своей учетной политике для целей налогообложения определить наряду с предусмотренными в пункте 1 статьи 318 Кодекса и иные прямые расходы, связанные с производством товаров (выполнением работ, оказанием услуг), которые с учетом конкретного вида деятельности налогоплательщика также могут рассматриваться в качестве его прямых расходов при исчислении налога на прибыль организаций и при отнесении расхода к той или иной группе (виду) следует исходить из их характера. Таким образом, перечень прямых расходов, учитываемых в целях налогообложения, предприятие может по своему усмотрению расширить.

Из норм статей 252, 318 и 319 Кодекса в совокупности следует, что право самостоятельно определять перечень расходов при выборе распределения прямых и косвенных расходов одновременно требует от общества обоснования принятого решения, в том числе исходя из специфики деятельности налогоплательщика, технологического процесса и такое распределение должно быть экономически оправданным. Налогоплательщик вправе в целях налогообложения отнести отдельные затраты, связанные с производством товаров (работ, услуг), к косвенным расходам только при отсутствии реальной возможности отнести указанные затраты к прямым расходам, применив при этом экономически обоснованные показатели.

Как усматривается из материалов дела, в проверяемом периоде основным видом деятельности общества являлось производство синтетического и гидролизного этилового спирта.

Основным видом готовой продукции общества являлись спирты этиловые ректификованные марок А и Б, спирты этиловые денатурированные марок А и Б, спирты этиловые синтетические технические.

Вспомогательной продукцией собственного производства являлись холод, пар, сжатый воздух, водород, паровой конденсат, азот низкого давления, оборотной и обессоленной воды и т.д.

В соответствии с положениями учетной политики организации в целях налогообложения предусмотрено, что прямыми являются следующие виды расходов: материальные затраты, в части сырья и реагентов для производства; расходы на оплату труда; страховые взносы на оплату труда; суммы начисленной амортизации по основным средствам, непосредственно участвующих в производстве.

Все остальные расходы являются косвенными.

Таким образом, материальные затраты, в части энергоресурсов, которые непосредственно связаны с производством, в составе прямых расходов учетной политикой общества не предусмотрены.

В бухгалтерском учете расходы, связанные непосредственно с производством продукции учитывались на счете 20 "Расходы по основному производству" по цехам, по подразделениям, установкам, расходы на энергоносители по вспомогательному производству учитывались на счете 23 "Расходы по вспомогательному производству", расходы, связанные с производством, но не относящиеся к непосредственно к техпроцессу, учитывались предприятием на счете 25 "Общепроизводственные расходы", как расходы по основному производству и группировались по цехам, установкам подразделениям, на счете 26 "Общехозяйственные расходы" как общехозяйственные, общепроизводственные расходы в целом по предприятию и для правильного определения себестоимости каждого вида продукции группировались по цехам, установкам и другим и другим обособленным частям предприятия.

По способу включения их в себестоимость бухгалтерского учета расходы по потребляемым энергоносителям учтены в составе прямых расходов, поскольку прямо и непосредственно включались в себестоимость выпущенной готовой продукции.

В налоговом учете предприятием расходы по формированию энергозатрат в целях налогообложения учитывались в следующем порядке: в учетных политиках на 2010, 2011 и 2012 годы предприятием расходы на потребляемые энергоносители (пар, вода электроэнергия) предусмотрено учитывать в составе косвенных расходов.

Энергозатраты определялись по каждому цеху, производствам, установкам и по видам продукции, при этом энергозатраты, непосредственно участвующие в процессе производства, учитывались предприятием в составе косвенных расходов на счетах налогового учета 05, 23, 25, а энергозатраты, использованные на освещение, отопление и т. д. - на счете налогового учета 26 как расходы на общехозяйственные цели.

Суды признали обоснованным выводы налогового органа о том, что используемая налогоплательщиком энергия наряду с сырьем, подлежащим переработке, является основой всех производств общества, поскольку производственный процесс переработки сырья и получения готового продукта без электроэнергии и дополнительных энергозатрат невозможен. В соответствии с калькуляцией по фактическому выпуску продукции стоимость энергозатрат отнесена налогоплательщиком на каждый конкретный готовый продукт по каждому виду производства; в бухгалтерском и налоговом учете предприятия обеспечен раздельный учет потребления энергоресурсов по каждому цеху и отделению.

Как указали суды, основной производственной деятельностью общества является деятельность по производству, хранению и поставке произведенного этилового спирта, нефтехимическим процессом, включающим в себя несколько этапов переработки, в том числе: пиролиз углеводородного сырья, отстой и охлаждение циркуляционной воды, отпарка углеводородов из подсмольной воды, компримирование и межступенчатое охлаждение пирогаза выделение из компримированного газа тяжелых углеводородов и воды и т.д.

Все производственные процессы основаны на использовании дополнительных энергоресурсов.

Для подогрева используется пар различного давления, для разбавления сырья используется водяной пар, для выработки пара высокого давления используется химобессоленная вода, для промывки используется инертный газ.

Подача сырья, химических реагентов в колонны, печи, емкости и т. д. осуществляется с помощью оборудования, работа которого невозможна без потребления электроэнергии.

Прекращение подачи электроэнергии, пара, химобессоленной и промышленной воды, прекращение подачи хладоагента приводит к аварийным ситуациям в цехах, отключение электроэнергии немедленно приводит к остановке компрессоров, насосов и прочего оборудования, то есть ведет к остановке производства.

Технологическими регламентами, разработанными открытыми акционерными обществами "Всероссийский научно-исследовательский институт органического синтеза, "Гипрокаучук", акционерным обществом "Каучукнефтехимпроект", г. Новокуйбышевск, утвержденными генеральным директором общества и согласованными с директором общества с ограниченной ответственностью "ВНИИОС - наука", на основе которых осуществляется работа цехов, участвующих в производстве спиртов, регламентировано, что работа производств основана на подаче электроэнергии, пара воды и других видов компонентов энергозатрат.

Пуск в работу отделений и цехов начинается с включения различного (в зависимости от назначения) электрооборудования, подачи пара воды и других видов энергий.

Остановка отделений и цехов осуществляется с прекращения подачи, стравливания химических реагентов и прекращения подачи электроэнергии.

Кроме того, отсутствие промышленной воды, воздуха для КИП, отключение электроэнергии, пара относится к аварийным ситуациям, и требуют остановки производства.

Из технологических регламентов производств завода также следует, что энергия всех видов наряду с сырьем, подлежащим переработке, является основой всех производств заявителя. Производственный процесс переработки сырья и получения готового продукта без электроэнергии и дополнительных энергозатрат невозможен.

Поэтому суды признали, что общество в проверяемом периоде неправомерно сузило перечень прямых расходов, исключив из состава прямых расходов в целях налогообложения прибыли затраты предприятия на приобретение энергии, расходуемых на технологические цели, выработку (в том числе самим налогоплательщиком для производственных нужд) всех видов энергии.

Также судами учтено, что в соответствии с абзацем 5 пункта 1 статьи 319 Кодекса прямые расходы, относящиеся к нескольким производственным процессам, подлежат распределению с применением экономически обоснованных показателей. Механизм распределения затрат по производствам и цехам разработан заявителем в учетных политиках на 2010, 2011, 2012 годы для целей бухгалтерского и налогового учета.

Так, в целях формирования себестоимости единицы готовой продукции на предприятии на каждый вид готовой продукции составляется калькуляция.

Калькуляция затрат на производство спиртов составлялась предприятием за 2010, 2012 годы помесячно, за 2011 год поквартально по фактическому выпуску отдельного вида готовой продукции по каждому производственному цеху

В стоимость одной тонны готовой продукции наряду с полуфабрикатами, сырьем, заработной платой и начислениями включены в затраты по потреблению электроэнергии и прочих энергоносителей (пар, вода, теплоэнергия и так далее). При этом расходы по потреблению энергоносителей составляют от 20 до 70 процентов, то есть наибольшая величина затрат наряду с затратами на сырье и полуфабрикаты.

Поскольку расходы на электроэнергию и прочие энергоносители входят в стоимость одной тонны готовой продукции, то исходя из положений учетных политик общества на 2010-2012 годы, суды пришли к выводу о том, что расходы на электроэнергию и энергоносители, связанные с технологическим процессом, должны были быть включены в состав прямых расходов.

Кроме того, внутризаводской инструкцией от 27.12.2010 N 0-7 "По учету сырья, вспомогательных материалов, готовой продукции, энергоресурсов. О порядке обработки и хранения диаграмм, регистрирующих показания контрольно-измерительных приборов", предусмотрено, что учет сырья, готовой продукции, расходов пара, воды, инертного газа и прочих энергозатрат осуществляется контрольно-измерительными приборами учета по каждому цеху и отделению, согласно установленным позициям.

При этом из показаний работников предприятия Нуяндина В.П., работающего в должности главного технолога производства спирта, Зотова О.А., работающего в должности главного метролога, а так же главного энергетика общества Сарбаева Г.А., следует, что расходы пара, воды, инертного газа и прочих энергозатрат регистрируются электронными приборами и счетчиками учета электроэнергии по каждому производству, цеху, отделению. Потребление энергоресурсов регистрируется ежесуточно и передается для обсчета в бухгалтерию и в отдел главного энергетика. "Отчеты энергетиков по потреблению энергозатрат всех видов по цехам" составляются на предприятии помесячно по каждому цеху, подразделению, в том числе по подразделениям непроизводственного назначения.

Таким образом, расходы предприятия по потреблению энергоресурсов нормативными документами производственного, бухгалтерского и налогового учета предусмотрено осуществлять учет по цехам, установкам, по видам производств, по номенклатуре, статьям затрат.

В качестве обоснования невозможности отнесения энергозатрат, связанного с технологическим процессом, к прямым расходам, налогоплательщик ссылается только на статью 318 Кодекса (материальные затраты, определяемые в соответствии с подпунктами 1 и 4 пункта 1 статьи 254 Кодекса). Доказательств отсутствия реальной возможности отнести указанные затраты к прямым расходам, обществом не представлено.

Вместе с тем в рассматриваемом случае судами установлено, что в соответствии с бухгалтерским и налоговым учетом энергозатраты учитываются при формировании себестоимости продукции, то есть энергозатраты возможно соотнести с конкретным производственным процессом по изготовлению конкретной продукции. Поэтому суды признали, что из анализа производственного, бухгалтерского и налогового учета по всем расходам производства налоговый орган правомерно определил сумму энергозатрат, связанного с технологическим производством.

Судебная коллегия отклоняет ссылку подателя жалобы на имеющуюся судебную практику по данному вопросу, поскольку в настоящем деле суды первой и апелляционной инстанций установили возможность отнесения спорных затрат к прямым расходам.

Переоценка фактических обстоятельств дела, установленных судами в ходе рассмотрения дела, в силу статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не входит в компетенцию суда кассационной инстанции.

В ходе налоговой проверки инспекцией также установлено неуплата заявителем налога на имущество организаций за 2010-2012 годы в результате заключения договоров купли-продажи оборудования с обществом с ограниченной ответственностью "Инфинтранс" (далее - общество "Инфинтранс") и договора финансовой аренды (лизинга) с обществом с ограниченной ответственностью "Лизинговая компания "Инпромлизинг".

Рассматривая данный эпизод, суды установили, что постановлением Федерального арбитражного суда Поволжского округа от 04.02.2014 по делу N А55-5252/2013 установлено, что указанные выше сделки являются мнимыми, так как оспариваемое имущество продолжало участвовать в выпуске продукции, не демонтировалось и за пределы территории заявителя не вывозилось. То есть установлено фиктивное заключение с вышеназванными организациями договоров купли-продажи оборудования и договора финансовой аренды (лизинга) с целью уклонения от уплаты налога на имущество.

С учетом обстоятельств, установленных судом кассационной инстанции по вышеуказанному делу, суды согласились с выводом налогового органа о нарушении налогоплательщиком требований статей 374, 375 Кодекса и, соответственно, занижение им налогооблагаемой базы по налогу на имущество за рассматриваемый период.

На основании изложенного и руководствуясь пунктом 1 части 1 статьи 287, статьями 286, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Поволжского округа

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Самарской области от 08.06.2016 и постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 05.09.2016 по делу N А55-27992/2015 оставить без изменения, кассационную жалобу акционерного общества "Новокуйбышевская нефтехимическая компания" - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Председательствующий судья

Л.Ф. Хабибуллин

Судьи

М.В. Егорова Р.Р. Мухаметшин