Учет и налогообложение в ломбардах (И.Н. Покровская, "Бухгалтерский учет", N 20, октябрь 2001 г.)

Учет и налогообложение в ломбардах

Правовые аспекты деятельности ломбардов

Ломбард - специализированная организация, ведущая предпринимательскую деятельность, связанную с выдачей краткосрочных кредитов населению в залог движимого имущества, предназначенного для личного потребления.

Деятельность ломбардов лицензируется. Лицензия является официальным документом, который разрешает осуществление деятельности ломбарда в течение установленного срока и определяет условия указанного в нем вида деятельности. Согласно положению о лицензировании деятельности ломбардов, утвержденному постановлением Правительства РФ от 27.12.2000 N 1014, лицензия может выдаваться на срок до 3 лет по заявлению лица, обратившегося за ее получением.

Договор о залоге вещей в ломбарде оформляется выдачей ломбардом залогового билета - документа строгой отчетности, форма которого утверждена Минфином России (письмо от 20.04.95 N 16-00-30-33). Ломбард не вправе пользоваться и распоряжаться заложенными вещами. Он отвечает за утрату предмета залога в размере его действительной стоимости, а за его повреждение - в размере суммы, на которую эта стоимость понизилась, независимо от суммы, в которую был оценен предмет залога при передаче его ломбарду (ст.344 ГК РФ). Если в результате повреждения предмета залога он изменился настолько, что не может быть использован по прямому назначению, залогодатель вправе от него отказаться и потребовать возмещения за его утрату.

В соответствии с п.3 ст.358 ГК РФ ломбард обязан застраховать в пользу залогодателя, но за свой счет, принятые в залог вещи в сумме, обычно устанавливаемой в торговле, в момент их принятия в залог.

Если сумма кредита, выданного ломбардом в залог вещей, не возвращена в установленный срок, ломбард вправе на основании исполнительной надписи нотариуса по истечении 1 месяца продать имущество с публичных торгов (ст. 350 ГК РФ). Задолженное имущество продают лицу, предложившему на торгах наивысшую цену. При объявлении торгов несостоявшимися залогодержатель (ломбард) вправе, по соглашению с залогодателем, приобрести заложенное имущество и зачесть в счет покупной цены погашение суммы кредита, обеспеченного залогом. К такому соглашению применяются правила о договоре купли-продажи.

Хранение вещей в ломбарде регулируется ст.919, 920 ГК РФ. Заключение договора хранения в ломбарде удостоверяется выдачей ломбардом поклажедателю именной сохранной квитанции (п.2 ст.919 ГК РФ). Если вещь, сданная на хранение в ломбард, не востребована поклажедателем в обусловленный соглашением с ломбардом срок, ломбард обязан хранить ее в течение 2 месяцев, взимая за это плату, предусмотренную договором хранения. По истечении этого срока ломбард может продать невостребованную вещь с публичных торгов.

Налогообложение в ломбардах

Налог на доходы физических лиц. На краткосрочные кредиты (ссуды), выдаваемые ломбардами под залог имущества, распространяется действие ст.212 НК РФ, в соответствии с которой доходом физического лица признается материальная выгода, определяемая как превышение суммы процентов за пользование заемными средствами, выраженными в рублях, и исчисляемая исходя из 3/4 действующей ставки рефинансирования, установленной ЦБ РФ на дату получения таких средств, над суммой процентов, определенной договором.

Иными словами, налогом на доходы физических лиц будет облагаться материальная выгода, если процент за пользование заемными средствами составляет более 3/4 ставки рефинансирования ЦБ РФ. При этом налоговая ставка устанавливается в размере 35% (п.2 ст.224 НК РФ).

Из положений п.1 ст.19 Закона РФ "О залоге" от 29.05.92 N 2872-1 следует, что имущество, передаваемое в залог, принадлежит на праве собственности залогодателю. Поэтому суммы, вырученные ломбардом от продажи заложенного имущества в связи с невозвращением в установленный срок суммы кредита, подпадают под действие подп.1 п.1 ст.220 НК РФ. В соответствии с указанной нормой залогодатель получает право на налоговый вычет в сумме, полученной от продажи ломбардом залогового имущества, находящегося в собственности залогодателя не менее 3 лет, не превышающей 125000 руб.

Если стоимость проданного ломбардом залогового имущества превышает 125000 руб., он обязан удержать с залогодателя налог на доходы физических лиц с суммы превышения по ставке 35% (п.2 ст.224 НК РФ).

Налог на добавленную стоимость. Ломбарды получают выручку, как облагаемую, так и необлагаемую НДС.

В соответствии с подп.1 п.1 ст.146 НК РФ объектом обложения НДС признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога.

В ломбардах НДС облагаются:

выручка от реализации залогового имущества, включая разницу, возвращаемую залогодателю при превышении выручки от реализации залогового имущества над суммой обеспеченного залогом требования залогодержателя;

выручка от реализации услуг по хранению вещей граждан, в том числе являющихся предметом залога;

выручка от оценки этого имущества и услуг по его хранению.

Согласно подп.15 п.3 ст.149 НК РФ не облагается НДС стоимость финансовых услуг по предоставлению займа в денежной форме.

Если ломбард осуществляет операции, подлежащие и не подлежащие налогообложению, он обязан вести раздельный учет таких операций (п.4 ст.149 НК РФ). Это обязательное условие для освобождения доходов (процентов), получаемых ломбардами в связи с предоставлением гражданам кредитов, от обложения НДС. При отсутствии раздельного учета, а также если в залоговом билете не указываются отдельно проценты за предоставление кредита под залог, НДС облагается вся стоимость услуги ломбарда, указанная в залоговом билете, в общеустановленном порядке. Ломбард может быть освобожден от обязанностей налогоплательщика НДС (ст.145 НК РФ), если в течение предшествующих 3 последовательных налоговых периодов база по НДС, без учета НДС и налога с продаж, не превышала 1 млн руб. В этом случае ломбард представляет в налоговый орган по месту своего учета письменное заявление и сведения, подтверждающие право на такое освобождение.

Освобождение предоставляется на 12 последовательных налоговых периодов.

По истечении указанного срока ломбард, претендующий на продление указанного освобождения, представляет в налоговый орган письменное заявление и документы, подтверждающие обоснованность освобождения от обложения НДС.

Ломбарды уплачивают налог на пользователей автомобильных дорог с выручки, полученной от реализации оказываемых ими услуг. В выручку включают:

суммы, полученные за проведение оценки и хранения имущества, принятого в залог;

суммы (проценты), полученные от предоставления краткосрочных кредитов, обеспеченных залогом движимого имущества граждан, предназначенного для личного потребления.

В соответствии со ст.5 Федерального закона "О введении в действие части второй Налогового кодекса Российской Федерации и внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации о налогах" от 05.08.2000 N 118-ФЗ (ред. от 24.03.01) с 01.01.01 налог на пользователей автомобильных дорог устанавливается в размере 1%.

Налог с продаж. Федеральным законом "О внесении изменений и дополнений в ст.20 Закона Российской Федерации "Об основах налоговой системы в Российской Федерации" от 31.07.98 N 150-ФЗ установлен обязательный перечень товаров (работ, услуг), освобожденных от налога с продаж. При этом льгот для ломбардов не предусмотрено. Однако согласно этому же закону услуги, предоставляемые кредитными организациями и оказываемые в рамках их деятельности, подлежащей лицензированию, от налога с продаж освобождаются. Поэтому доходы (проценты), получаемые ломбардами (при наличии лицензии на указанный вид деятельности) от предоставления кредитов гражданам, налогом с продаж не облагаются.

Если суммы кредита, обеспеченного залогом вещей, в установленный срок не возвращены, ломбарды вправе на основании исполнительной надписи нотариуса по истечении льготного месячного срока продать это имущество в порядке, установленном для реализации заложенного имущества (п.3, 4, 6, 7 ст.350 ГК РФ). При реализации данного имущества за наличный расчет следует начислять налог с продаж. Кроме того, услуги по хранению вещей граждан (в том числе являющихся предметом залога), а также услуги по оценке этих вещей, оплачиваемые наличными денежными средствами, подлежат обложению налогом с продаж.

Законодательные (представительные) органы субъектов Российской Федерации могут устанавливать дополнительный перечень товаров (работ, услуг), реализация которых освобождается от налога с продаж.

Бухгалтерский учет в ломбардах

Предоставляя краткосрочные кредиты населению в залог движимого имущества и осуществляя оценку и хранение имущества, принятого в залог, ломбард получает выручку в сумме процентов за предоставление краткосрочных кредитов и выручку за хранение и оценку имущества.

Для учета выручки в ломбардах согласно новому Плану счетов, утвержденному приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, к счету 90 "Продажи" открывают 3 субсчета: "Выручка в сумме процентов, полученных от предоставления краткосрочных кредитов", "Выручка от реализации услуг по хранению предметов залога", "Выручка от реализации залоговых вещей". Учет сумм кредитов, выданных населению с 01.01.01, целесообразно вести на счете 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", субсчет "Краткосрочные кредиты населению в залог имущества". Использование того или иного счета необходимо предусмотреть в учетной политике организации и не менять до конца года.

В регистрах бухгалтерского учета эти операции отражают следующими записями:

Д-т сч.76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", субсч. "Краткосрочные кредиты населению в залог имущества", К-т сч.50 "Касса" сумма кредита, выданная в залог имущества;

Д-т сч.76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", субсч. "Краткосрочные кредиты населению в залог имущества", К-т сч.90 "Продажи", субсч."Выручка в сумме процентов, полученных от предоставления краткосрочных кредитов" начислена сумма процентов по кредиту за истекший месяц или иной срок, предусмотренный договором;

Д-т сч.76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", субсч. "Краткосрочные кредиты населению в залог имущества", К-т сч.90 "Продажи", субсч."Выручка от реализации услуг по хранению предметов залога" начислена выручка от реализации услуг по хранению вещи;

Д-т сч.50 "Касса", К-т сч.76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", субсч."Краткосрочные кредиты населению в залог имущества" сумма погашенного кредита;

Д-т сч.50 "Касса", К-т сч.76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", субсч."Краткосрочные кредиты населению в залог имущества" полученная сумма процентов по кредиту;

Д-т сч.50 "Касса", К-т сч.76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", субсч."Краткосрочные кредиты населению в залог имущества" полученная выручка за услуги по хранению и оценке вещей;

Д-т сч.90 "Продажи", субсч."Выручка от реализации услуг по хранению предметов залога", К-т сч.68 "Расчеты по налогам и сборам", субсч."Налог на добавленную стоимость" НДС с выручки за услуги по хранению и оценке вещей.

Если по истечении установленного срока предметы залога не востребованы и кредит не возвращен, ломбард вправе продать залоговые вещи и погасить обязательство залогодателя перед ломбардом. При этом в бухгалтерском учете делают записи:

Д-т сч.50 "Касса", К-т сч.90 "Продажи", субсч."Выручка от реализации залоговых вещей" сумма выручки от реализации залогового имущества, если оно не востребовано по истечении договорных обязательств;

Д-т сч.90 "Продажи", субсч."Выручка от реализации залоговых вещей", К-т сч.68 "Расчеты по налогам и сборам", субсч."Налог на добавленную стоимость" начислен НДС с выручки от реализации залогового имущества;

Д-т сч.90 "Продажи", субсч."Выручка от реализации залоговых вещей", К-т сч.76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", субсч. "Краткосрочные кредиты населению в залог имущества" сумма задолженности залогодателя перед ломбардом, погашаемая за счет выручки от реализации залогового имущества;

Д-т сч.76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", субсч. "Краткосрочные кредиты населению в залог имущества", К-т сч.68 "Расчеты по налогам и сборам", субсч."Подоходный налог с физических лиц" начислен подоходный налог в случае получения залогодателем материальной выгоды или дохода от реализации залоговой вещи.

Если выручки, полученной от реализации невостребованного имущества, недостаточно для погашения обязательств залогодателя перед ломбардом, полученные в этом случае убытки не уменьшают налогооблагаемую базу ломбарда по налогу на прибыль (ст.2 Закона РФ от 27.12.91 N 2116-1 (ред. от 09.05.01) "О налоге на прибыль предприятий и организаций").

При приеме вещей на хранение ломбард может взимать плату за хранение вперед за весь срок хранения. В этом случае денежные средства, полученные ломбардом в качестве аванса за весь срок хранения, отражают на счете 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" и списывают по окончании срока хранения вещей.

Учет затрат, связанных с деятельностью ломбардов, ведут на счете 20 "Основное производство", к которому открывают 3 субсчета: "Затраты, связанные с предоставлением кредитов под залог имущества", "Затраты, связанные с хранением залоговыхвещей", "Затраты, связанные с проведением торгов". Такое деление расходов необходимо для того, чтобы правильно учесть НДС, предъявляемый к зачету.

Общехозяйственные расходы, например, на аренду помещения, оплату коммунальных платежей, услуг связи и т. п., учитывают на счете 26 "Общехозяйственные расходы". НДС в этих расходах будет предъявляться к зачету пропорционально выручке, облагаемой НДС.

Статьей 9 Закона РФ "О залоге" установлено, что ломбард обязан застраховать за счет залогодателя принятое в залог имущество в его полной стоимости по оценке, произведенной по соглашению сторон при принятии имущества в залог.

Затраты, связанные со страхованием заложенного имущества, целесообразно учитывать на счете 20 "Основное производство", субсчет "Затраты, связанные с хранением залоговых вещей".

Такие платежи в соответствии с п.2 "щ" постановления Правительства РФ N 552 от 05.08.92 (ред. от 31.05.2000) относятся на себестоимость работ, услуг.

До настоящего времени законодательно не определены условия и порядок обязательного страхования видов ответственности, в том числе страхования ломбардами принятого имущества. Поэтому такие виды страхования не могут быть отнесены к обязательным. Расходы по оплате страховых платежей ломбардами должны относиться на себестоимость продукции (работ, услуг) в соответствии с п.2 "р" постановления Правительства N 552 как платежи по добровольному страхованию в размере не более 1% от объема реализуемой продукции (работ, услуг).

И.Н. Покровская,

генеральный директор ЗАО "Поиск-Аудит"

"Бухгалтерский учет", N 20, октябрь 2001 г.