Постановление Арбитражного суда Поволжского округа от 13 апреля 2015 г. N Ф06-22335/13 по делу N А57-8733/2014

г. Казань

13 апреля 2015 г.

Дело N А57-8733/2014

Резолютивная часть постановления объявлена 07 апреля 2015 года.

Полный текст постановления изготовлен 13 апреля 2015 года.

Арбитражный суд Поволжского округа в составе:

председательствующего судьи Мухаметшина Р.Р.,

судей Гариповой Ф.Г., Хабибуллина Л.Ф.,

при участии представителей:

заявителя - Кузнецовой Н.Г. (доверенность от 06.04.2015), Алябьевой А.А. (доверенность от 02.04.2015),

заинтересованных лиц - Буйновской Н.Г. (доверенности от 12.05.2014, от 15.05.2014),

рассмотрев в открытом судебном заседании кассационную жалобу открытого акционерного общества Научно-исследовательского института "Волга", г. Саратов,

на постановление Двенадцатого арбитражного апелляционного суда от 23.12.2014 (председательствующий судья Цуцкова М.Г., судьи Кузьмичев С.А., Смирников А.В.)

по делу N А57-8733/2014

по заявлению открытого акционерного общества Научно-исследовательского института "Волга", г. Саратов (ИНН 6453113797, ОГРН 1106453007044) о признании недействительными решений Инспекции Федеральной налоговой службы по Ленинскому району г. Саратова от 30.12.2013 N 168, от 30.12.2013 N 7143 и решения Управления Федеральной налоговой службы по Саратовской области от 04.04.2014 по апелляционной жалобе от 31.01.2014 N 38,

УСТАНОВИЛ:

открытое акционерное общество Научно-исследовательский институт "Волга" (далее - ОАО "НИИ "Волга", общество, заявитель, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Саратовской области с заявлением о признании недействительными решений Инспекции Федеральной налоговой службы по Ленинскому району г. Саратова (далее - ИФНС России по Ленинскому району г. Саратова, инспекция, налоговый орган) от 30.12.2013 N 168 об отказе в возмещении суммы налога на добавленную стоимость, заявленной к возмещению, от 30.12.2013 N 7143 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и решения Управления Федеральной налоговой службы по Саратовской области (далее - УФНС России по Саратовской области) от 04.04.2014 по апелляционной жалобе от 31.01.2014 N 38.

Решением Арбитражного суда Саратовской области от 22.09.2014 требования ОАО "НИИ "Волга" удовлетворены в полном объеме.

Постановлением Двенадцатого арбитражного апелляционного суда от 23.12.2014 вышеуказанное решение суда первой инстанции отменено, в удовлетворении заявления общества отказано.

В кассационной жалобе ОАО "НИИ "Волга" с принятым по делу судебным актом апелляционной инстанции не согласилось, просит его отменить, ссылаясь на правомерность решения суда первой инстанции. При этом заявитель полагает, что апелляционным судом неправильно применены нормы материального права, поскольку, по мнению общества, ОАО "НИИ "Волга" обоснованно применило положение пункта 4.1 статьи 161 Налогового кодекса Российской Федерации, согласно которому обязанность по уплате налога на добавленную стоимость (далее - НДС) у налогоплательщика, признанного несостоятельным (банкротом) на момент осуществления налогооблагаемых операций отсутствовала, данная обязанность подлежала исполнению покупателем как налоговым агентом.

В отзыве на кассационную жалобу ИФНС России по Ленинскому району г. Саратова возражает против доводов заявителя и просит обжалованный им судебный акт оставить без изменения, а кассационную жалобу - без удовлетворения.

Арбитражный суд кассационной инстанции, изучив материалы дела, доводы кассационной жалобы и отзыва на нее, заслушав объяснения представителей сторон, проверив в соответствии со статьей 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации законность обжалуемого судебного акта, не находит оснований для его отмены либо изменения исходя из следующего.

Как следует из материалов дела, решением Арбитражного суда Саратовской области от 29.03.2012 по делу N А57-11163/2011 ОАО "НИИ "Волга" признано несостоятельным (банкротом), и в отношении него открыто конкурсное производство.

Обществом 18.06.2013 была представлена уточненная налоговая декларация по НДС за 2 квартал 2012 года с суммой налога, заявленной к возмещению из бюджета в размере 191 869 руб.

ИФНС России по Ленинскому району г. Саратова проведена камеральная налоговая проверка представленной обществом уточненной налоговой декларации по НДС за 2 квартал 2012 года.

В ходе камеральной налоговой проверки ИФНС России по Ленинскому району г. Саратова было установлено, что налогоплательщиком в нарушение пункта 2 статьи 153 НК РФ не в полном объеме определена налоговая база при реализации товаров (работ, услуг), не отражена сумма реализации по организациям в общем размере 1 004 061 руб., в том числе НДС в сумме 180 731 руб., оказанным следующим контрагентам: ООО "Бумага-бланки", ООО "Волга-Модулятор", ООО "Волга-Свет", ООО "Золотая игла", ООО "Микро-Плюс ООО", ООО "Рефлектор-холдинг", ЗАО "Реф-Оптоэлектроника", ООО НПП "Фотон", ЗАО "ЭкспоПУЛ".

Инспекция пришла к выводу, что предоставление имущества в аренду в целях налогообложения является услугой, в связи с чем положения пункта 4.1 статьи 161 НК РФ на операции по реализации услуг (включая услуги по аренде) не распространяется, и, соответственно, данные операции подлежат налогообложению в общем порядке.

При передаче арендодателем-должником имущества в аренду, а также при оказании услуг в сфере защиты государственной тайны уплата НДС в бюджет производится налогоплательщиком-должником, оказывающим данные услуги.

Кроме того, инспекцией в ходе проверки установлено, что обществом в проверяемом периоде заключены договоры на поставку продукции и выставлены счета с учетом НДС. ОАО "НИИ "Волга" денежные средства получены от контрагентов, в т.ч. ФГУП "ПСЗ", ОАО "Концерн "ЦНИИ "Электроприбор", ЗАО "Росспецкомплект", Предприятие Курское ОАО "Прибор", ЗАО "Радиант-Элком", ОАО "Электроагрегат", ОАО "Нижегородское НПО им. М.В. Фрунзе", ОАО "Завод им. В.А. Дегтярева", ФГУП "КБМ", ООО "Авиатранс", ОАО "Техприбор" с учетом НДС, но данные операции в налоговой декларации по НДС за 2 квартал 2012 года заявителем не отражены. Таким образом, налогоплательщиком не исчислен НДС в сумме 587 307 руб. при получении оплаты в счет предстоящих поставок товаров (работ, услуг).

По результатам камеральной налоговой проверки инспекцией составлен акт от 02.10.2013 N 2606.

По итогам рассмотрения материалов проверки налоговым органом 30.12.2013 приняты решения: N 7143 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, которым обществу предложено уплатить недоимку по НДС в сумме 576 169 руб. и N 168 об отказе в возмещении суммы НДС, заявленной к возмещению, которым налогоплательщику отказано в возмещении НДС 191 869 руб.

Решением УФНС России по Саратовской области от 04.04.2014 апелляционная жалоба налогоплательщика оставлена без удовлетворения, решения инспекции - без изменения.

Заявитель, не согласившись с решениями налоговых органов, оспорил их в судебном порядке.

Суд первой инстанции, удовлетворяя заявленные требования, пришел к выводу, что ОАО "НИИ "Волга" правомерно квалифицировало услуги по аренде и услуги в сфере защиты государственной тайны как реализацию в целях главы 21 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) и применило положения пункта 4.1 статьи 161 НК РФ, согласно которым обязанность по уплате НДС у налогоплательщика, признанного несостоятельным (банкротом) на момент осуществления налогооблагаемых операций отсутствовала, данная обязанность подлежала исполнению покупателем как налоговым агентом.

Суд апелляционной инстанции, отменяя решение суда первой инстанции, обоснованно пришел к следующим выводам.

Согласно пункту 1 статьи 11 НК РФ и определению Конституционного Суда Российской Федерации от 06.06.2002 N 116-О, в тех случаях, когда Кодекс содержит определение того или иного юридически значимого термина, в налоговых отношениях он должен использоваться именно в таком, специальном, значении, если даже в других отраслях законодательства ему придается иной смысл.

Конституционный Суд Российской Федерации в определении от 25.11.2010 N 1564-О-О указал, что пункт 2 статьи 38 Кодекса, содержащий общее определение понятия имущества, используемое исключительно в целях налогообложения, не является неопределенным, направлен в том числе на обеспечение единообразия истолкования положений налогового законодательства при разрешении налоговых споров и не может рассматриваться как нарушающий или ограничивающий конституционные права граждан.

Положения статьи 38 НК РФ содержат прямое указание на то, что имущественные права не относятся к имуществу в целях определения объекта налогообложения.

Согласно статье 606 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ) по договору аренды (имущественного найма) арендодатель (наймодатель) обязуется предоставить арендатору (нанимателю) имущество за плату во временное владение и пользование или во временное пользование.

В соответствии со статьей 607 ГК РФ в аренду могут быть переданы земельные участки и другие обособленные природные объекты, предприятия и другие имущественные комплексы, здания, сооружения, оборудование, транспортные средства и другие вещи, которые не теряют своих натуральных свойств в процессе их использования (непотребляемые вещи).

Таким образом, в указанной норме не поименованы имущественные права в качестве объекта аренды.

Исходя из положений статей 608, 615 ГК РФ право сдачи имущества в аренду принадлежит его собственнику, арендодателями могут быть также лица, управомоченные законом или собственником сдавать имущество в аренду.

Арендатор вправе с согласия арендодателя сдавать арендованное имущество в субаренду (поднаем) и передавать свои права и обязанности по договору аренды другому лицу (перенаем), предоставлять арендованное имущество в безвозмездное пользование, а также отдавать арендные права в залог и вносить их в качестве вклада в уставный капитал хозяйственных товариществ и обществ или паевого взноса в производственный кооператив, если иное не установлено ГК РФ, другим законом или иным правовым актом.

Подпунктом 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ передача имущественных прав отнесена в состав объектов налогообложения НДС. При этом НК РФ не содержит самостоятельного понятия имущественных нрав в связи с чем, на основании статьи 11 НК РФ налогоплательщики НДС руководствуются понятием имущественных прав, содержавшимся в статье 128 ГК РФ, норма которой относит имущественные права к объектам гражданских прав.

Однако в целях обложения НДС законодатель относит к налогооблагаемой передаче имущественных прав только те имущественные права, которые перечислены в статье 155 НК РФ, устанавливающей особенности определения налоговой базы при передаче имущественных прав.

Согласно статье 155 НК РФ, НДС начисляется при первичной уступке денежного требования, связанного с реализацией товаров (работ, услуг) первоначальным кредитором; уступке денежного требования, связанного с реализацией товаров (работ, услуг) новым кредитором; последующей уступке любого денежного требования, приобретенного у третьего лица; передаче имущественных прав налогоплательщиками, в том числе участниками долевого строительства на жилые дома или жилые помещения, доли в жилых домах или жилых помещениях, гаражи или машино-места; передаче прав, связанных с правом заключения договора и арендных прав.

В материалах дела имеются договоры аренды нежилых помещений, заключенные ОАО "НИИ "Волга" с арендаторами: ООО "Волга-Модулятор" от 01.10.2011 N 5; ООО "Волга-Свет" от 01.10.2011 N 7; ООО "Золотая игла" от 15.09.2011; ООО "Нано-Тех" от 01.10.2011 N 3; ООО "Технология" от 13.08.2012 N 10; ООО НПП "Фотон" от 01.11.2011; ЗАО "ЭкспоПУЛ" от 01.09.2011 N 2.

Предметом договоров аренды (пункт 1.1.) является предоставление арендодателем (ОАО "НИИ "Волга") арендатору нежилого помещения, указанного в пункте 1.2 договора во временное владение и пользование, а арендатор обязуется выплачивать арендную плату. В пункте 1.2 договора указывается конкретное помещение, с указанием адреса и площади. Согласно пункту 3.1. размер месячной арендной платы указан, в том числе, с НДС.

В соответствии с пунктом 2.4 договоров аренды арендатор имеет право пользоваться арендуемыми помещениями в соответствии с условиями договора; преимущественное право на заключение договора аренды на новый срок при надлежащем исполнении предусмотренных договором обязательств; с согласия арендодателя производить необходимые улучшения и перепланировку арендованных помещений в целях совершенствования технологических процессов в рамках своей деятельности.

Таким образом, как обоснованно указано апелляционным судом, по договорам аренды передается имущество (нежилое помещение) во временное владение и пользование без передачи права собственности. Из договоров аренды не усматривается наделение арендаторов полномочиями по передаче имущественных прав, связанных с правом заключения договора и арендных прав, поименованных в статье 155 НК РФ, статьях 608, 615 ГК РФ.

Из материалов дела следует, что ОАО "НИИ "Волга" с ООО "Рефлектор-холдинг" заключен договор от 26.12.2011 N 11 об оказании услуг о защите государственной тайны.

Обществом были оказаны услуги по защите государственной тайны ЗАО "Реф-Оптоэлектроника", услуги оплачены по платежным поручениям от 28.04.2012 N 101 и от 14.06.2012 N 132 в общей сумме 20 346,26 руб. в том числе НДС - 3103,66 руб.

Предметом договора об оказании (использовании) услуг о защите государственной тайны от 26.12.2011 N 11 является оказание обществом (исполнитель) услуг в сфере зашиты государственной тайны заказчику в соответствии с действующим законодательством.

Согласно приложению N 1 к договору в перечень услуг по защите государственной тайны входят: ведение допускной работы в соответствии с требованиями Инструкции о порядке допуска должностных лиц и граждан РФ к государственной тайне; выделение для проведения секретных работ помещений, соответствующих требованиям Инструкции N 3-1-2004: организация и ведение секретного делопроизводства; обеспечение руководящими и нормативно-методическими документами по вопросам защиты государственной тайны.

Судом первой инстанции ошибочно квалифицированы услуги по защите государственной тайны как реализация имущественных прав.

Арендаторы имущества должника, признанного банкротом (ОАО "НИИ "Волга"), и организации, которым должник оказывает услугу в сфере защиты государственной тайны, не могут быть признаны налоговыми агентами по НДС, поскольку в целях главы 21 НК РФ передача имущества во временное пользование относится к услугам по аренде и на них не распространяются положения пункта 4.1 статьи 161 НК РФ, как и на услуги в сфере защиты государственной тайны.

Суд апелляционной инстанции обоснованно пришел к выводу о том, что при передаче арендодателем-должником имущества в аренду, а также при оказании услуг в сфере защиты государственной тайны уплата НДС в бюджет производится налогоплательщиком-должником, оказывающим данные услуги с учетом положений Федерального закона от 26.10.2002 N 127-ФЗ "О несостоятельности (банкротстве)" (далее - Закон о банкротстве).

Налоговым органом в ходе проверки также установлено, что обществом в проверяемом периоде заключены договоры на поставку продукции и выставлены счета с учетом НДС. Денежные средства получены ОАО "НИИ "Волга" от контрагентов, в т.ч. ФГУП "ПСЗ", ОАО "Концерн "ЦНИИ "Электроприбор", ЗАО "Росспецкомплект", Предприятие Курское ОАО "Прибор", ЗАО "Радиант-Элком", ОАО "Электроагрегат", ОАО "Нижегородское НПО им. М.В. Фрунзе", ОАО "Завод им. В.А. Дегтярева", ФГУП "КБМ", ООО "Авиатранс", ОАО "Техприбор" с учетом НДС, но данные операции в налоговой декларации по НДС за 2 квартал 2012 года обществом не отражены. Таким образом, налогоплательщиком не исчислен НДС в сумме 587 307 руб. при получении оплаты в счет предстоящих поставок товаров (работ, услуг), полученной после даты признания ОАО "НИИ "Волга" несостоятельным (банкротом).

Налогоплательщик, ссылаясь на пункт 4.1 статьи 161 НК РФ, классифицировал отгруженную продукцию как реализацию имущества и (или) имущественных прав и не уплачивал в бюджет НДС, полагая, что обязанность по перечислению в бюджет НДС по налогооблагаемым операциям возлагается на покупателя, как на налогового агента.

Суд первой инстанции признал ошибочным применение налоговым органом к данным правоотношениям разъяснений, содержащихся в постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 25.01.2013 N 11 "Об уплате налога на добавленную стоимость при реализации имущества должника, признанного банкротом", поскольку данное постановление не содержит указаний на придание измененной правовой позиции обратной силы.

Между тем апелляционным судом обоснованно отмечено следующее.

Согласно статье 2 Закона о банкротстве конкурсное производство - процедура, применяемая в деле о банкротстве к должнику, признанному банкротом, в целях соразмерного удовлетворения требований кредиторов. Признание должника банкротом означает установление невозможности выполнения им своих обязательств в обычном порядке и полного удовлетворения всех требований кредиторов, в том числе по обязательным платежам. В связи с этим для конкурсного производства предусмотрены особые правила распределения имеющегося у должника имущества (конкурсной массы), в том числе очередность удовлетворения требований всех его кредиторов.

В соответствии со статьей 131 Закона о банкротстве все имущество должника, имеющееся на дату открытия конкурсного производства и выявленное в ходе конкурсного производства, составляет конкурсную массу. Продажа имущества должника в ходе конкурсного производства регламентируется статьей 139 Закона о банкротстве.

Согласно пункту 6 указанной статьи, ее действие не распространяется на случаи реализации имущества должника, которое является продукцией, изготовленной должником в процессе своей хозяйственной деятельности.

Как следует из материалов дела, налогоплательщиком в проверяемом периоде осуществлялась реализация продукции, изготовленной ОАО "НИИ "Волга" в процессе хозяйственной деятельности (индикаторы, комплектующие).

Инспекцией установлено, что ОАО "НИИ "Волга" реализация конкурсной массы не производилась, что подтверждается письмом заявителя от 18.12.2013.

Таким образом, налогоплательщиком осуществлена реализация продукции, которая не вошла в конкурсную массу.

Кроме того, в соответствии со статьей 5 Закона о банкротстве денежные обязательства и обязательные платежи, возникшие после даты принятия заявления о признании должника банкротом, являются текущими налоговыми платежами.

Оспариваемые решения налогового органа вынесены на основании налоговой уточненной (корректирующей) налоговой декларации по НДС N 6 за 2 квартал 2012 года, то есть после возбуждения дела о несостоятельности (банкротстве) 01.08.2011.

При данных обстоятельствах, судом апелляционной инстанции правомерно указано, что порядок продажи имущества должника, предусмотренный статьей 139 Закона о банкротстве, с учетом положений пункта 6 названной статьи, не применяется к реализации продукции, изготовленной в процессе хозяйственной деятельности и не вошедшей в конкурсную массу. Заключение договоров, направленных на распоряжение этим имуществом должника, осуществляется конкурсным управляющим в соответствии с гражданским законодательством. Уплата НДС в бюджет производится налогоплательщиком-должником, осуществляющим реализацию продукции собственного производства на условиях предоплаты с учетом положений Закона о банкротстве.

Нарушений судом апелляционной инстанции норм материального и процессуального права не выявлено, у суда кассационной инстанции отсутствуют основания для отмены обжалованного судебного акта.

На основании изложенного и руководствуясь пунктом 1 части 1 статьи 287, статьями 286, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Поволжского округа

ПОСТАНОВИЛ:

постановление Двенадцатого арбитражного апелляционного суда от 23.12.2014 по делу N А57-8733/2014 оставить без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения.

Взыскать с открытого акционерного общества Научно-исследовательского института "Волга", г. Саратов, в доход федерального бюджета государственную пошлину по кассационной жалобе в размере 1500 рублей.

Арбитражному суду Саратовской области выдать исполнительный лист в порядке статьи 319 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Председательствующий судья

Р.Р. Мухаметшин

Судьи

Ф.Г. Гарипова Л.Ф. Хабибуллин