Постановление Арбитражного суда Поволжского округа от 25 июня 2015 г. N Ф06-24653/15 по делу N А57-11098/2014

г. Казань

25 июня 2015 г.

Дело N А57-11098/2014

Резолютивная часть постановления объявлена 23 июня 2015 года.

Полный текст постановления изготовлен 25 июня 2015 года.

Арбитражный суд Поволжского округа в составе:

председательствующего судьи Логинова О.В.,

судей Егоровой М.В., Гариповой Ф.Г.,

при участии представителей:

заявителя - Игнатьевой А.М., доверенность от 26.09.2013, Игнатьева Э.А., доверенность от 19.09.2014,

ответчика - Клобуковой Т.Ю., доверенность от 27.08.2013,

третьего лица - Клобуковой Т.Ю., доверенность от 14.08.2013,

рассмотрев в открытом судебном заседании кассационную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по Октябрьскому району г. Саратова

на постановление Двенадцатого арбитражного апелляционного суда от 23.02.2015 (председательствующий судья Кузьмичев С.А., судьи Смирников А.В., Цуцкова М.Г.)

по делу N А57-11098/2014

по заявлению индивидуального предпринимателя Данилова Павла Анатольевича, заинтересованные лица: Инспекция Федеральной налоговой службы по Октябрьскому району г. Саратова, Управление Федеральной налоговой службы по Саратовской области о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по Октябрьскому району г. Саратова от 03.04.2014 N 006/11 о привлечении индивидуального предпринимателя Данилова Павла Анатольевича к ответственности за совершение налогового правонарушения в части,

УСТАНОВИЛ:

индивидуальный предприниматель Данилов Павел Анатольевич (далее - предприниматель, ИП Данилов П.А., заявитель, налогоплательщик) обратился с заявлением в Арбитражный суд Саратовской области о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по Октябрьскому району г. Саратова (далее - инспекция, налоговый орган, ИФНС по Октябрьскому району г. Саратова) от 03.04.2014 N 006/11 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ) в сумме 57 221 руб., пени по НДФЛ в сумме 24 181 руб., в части доначисления налога на добавленную стоимость (далее - НДС) в сумме 3 747 304 руб., привлечения к ответственности по НДС в сумме 1 488 154 руб., пени по НДС в сумме 906 494 руб.

Решением Арбитражного суда Саратовской области от 19.12.2014 в удовлетворении требований предпринимателя отказано.

Постановлением Двенадцатого арбитражного апелляционного суда от 23.02.2015 решение Арбитражного суда Саратовской области от 19.12.2014 в части отказа в удовлетворении требований ИП Данилова П.А. о признании недействительным решения ИФНС по Октябрьскому району г. Саратова от 03.04.2014 N 006/11 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления НДФЛ в сумме 149 458 руб., привлечения к ответственности по НДФЛ в виде штрафа в сумме 57 221 руб., начисления пени по НДФЛ в сумме 24 181 руб.; в части доначисления НДС в сумме 3 747 304 руб., привлечения к ответственности по НДС в виде штрафа в сумме 1 488 154 руб., начисления пени по НДС в сумме 906 494 руб. Решение в указанной части признано недействительным. В остальной части решение оставлено без изменения.

Инспекция, не согласившись с постановлением суда апелляционной инстанции, обратилась в Арбитражный суд Поволжского округа с кассационной жалобой, в которой просит отменить вышеуказанный судебный акт, оставить без изменения решение суда первой инстанции.

Представитель инспекции и третьего лица в судебном заседании поддержала доводы, изложенные в кассационной жалобе.

Представители общества в судебном заседании отклонили кассационную жалобу по основаниям, изложенным в отзыве.

Кассационная инстанция, изучив материалы дела, доводы кассационной жалобы и отзыва на нее, заслушав явившихся в судебное заседание представителей общества и инспекции, проверив в соответствии со статьей 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) законность обжалуемого судебного акта, считает, что постановление суда апелляционной инстанции следует отменить в части, а решение суда первой инстанции в указанной части оставить в силе.

Как следует из материалов дела, ИФНС по Октябрьскому району г. Саратова проведена выездная налоговая проверка, по результатам рассмотрения которой инспекцией вынесено решение от 03.04.2014 N 006/11 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, которым предприниматель привлечен к налоговой ответственности в виде штрафа в размере 1 605 047 руб., ему доначислены суммы неуплаченных налогов: по единому налогу на вмененный доход (далее - ЕНВД) в сумме 109 772 руб.; по НДФЛ всего в сумме 149 458 руб.; по НДС всего в сумме 3 747 304 руб.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Саратовской области от 21.05.2014 апелляционная жалоба налогоплательщика оставлена без удовлетворения.

Не согласившись с решением инспекции в обжалуемой части, заявитель обратился в арбитражный суд с рассматриваемым заявлением.

Суд первой инстанции, отказывая в удовлетворении заявленных требований, пришел к выводу о том, что налоговым органом был сделан обоснованный вывод о реализации товаров в соответствии с договорами поставки, не подпадающими под налогообложение по ЕНВД.

В отношении правоотношений по реализации моторных масел покупателям суд первой инстанции пришел к выводу о необходимости применения общеустановленной системы налогообложения и обоснованно доначислен НДС и НДФЛ, и соответствующие суммы пени и штрафов, поскольку в материалы дела представлены товарные накладные, свидетельствующие о принадлежности реализованных масел к подакцизным товарам.

Суд апелляционной инстанции, частично удовлетворяя заявленные требования, правомерно исходил из следующего.

Судами установлено, что в проверяемом периоде заявителем осуществлялась оптово-розничная торговля автомобильными деталями, узлами и принадлежностями, моторным маслом, оказание автотранспортных услуг по перевозке пассажиров.

Налогоплательщиком в проверяемом периоде применялся специальный режим налогообложения в виде ЕНВД.

Реализация товара покупателям, как физическим лицам, так предпринимателям и юридическим лицам, осуществлялась ИП Даниловым П.А. через магазины с площадью торгового зала не более 150 кв.м.

В ходе произведенных налоговым органом осмотров торговых помещений от 23.12.2013 N 564 и от 26.12.2013 N 566 было установлено, что в них располагаются витрины, на которых в ассортименте выставлены запасные части, масла. В помещении находится компьютер для просмотра каталогов запчастей, а также информации о наличии запчастей на складе. На реализуемом товаре имеются ценники с указанием цен.

Пунктом 7 статьи 346.26 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК Р установлено, что налогоплательщики, осуществляющие наряду с предпринимательской деятельностью, подлежащей обложению ЕНВД, иные виды предпринимательской деятельности, исчисляют и уплачивают налоги и сборы в отношении данных видов деятельности в соответствии с иными режимами налогообложения, предусмотренными Кодексом.

Согласно статье 346.27 НК РФ розничной торговлей в целях уплаты единого налога признается предпринимательская деятельность, связанная с торговлей товарами (в том числе за наличный расчет и с использованием платежных карт) на основе договоров розничной купли-продажи.

При этом к данному виду предпринимательской деятельности не относится реализация подакцизных товаров, указанных в подпунктах 6 - 10 пункта 1 статьи 181 НК РФ, в том числе моторных масел для дизельных и (или) карбюраторных (инжекторных) двигателей.

На основании Общероссийского классификатора продукции ОК 005-93, утвержденного Постановлением Госстандарта России от 30.12.93 N 301, в группу 02 5300 9 "Масла смазочные (нефтяные)" входят в том числе самостоятельные подгруппы 02 5310 3 "Масла моторные" и 02 5360 6 "Масла трансмиссионные". При этом подгруппа "Масла моторные" включает в себя масла авиационные (02 5311 9), дизельные (02 5313 5), для карбюраторных двигателей (02 5312 4), для карбюраторных и дизельных двигателей (02 5314 5) и прочие (02 5319 2). В подгруппе "Масла трансмиссионные" указаны масла без присадок (02 5361 1), с противоизносными присадками (02 5362 7), противозадирными присадками (02 5363 2) и присадками полифункционального действия (02 5364 8 и 02 5365 3).

Судом апелляционной инстанции установлено, что при осуществлении деятельности у предпринимателя на реализации находились не только моторные, но и трансмиссионные масла, а также масла без указания их производителей и других идентифицирующих признаков, позволяющих установить, что данная продукция относится к моторным маслам.

С учетом изложенного, как верно указал суд апелляционной инстанции, применение общей системы налогообложения правомерно к осуществлению деятельности по реализации моторного масла.

Трансмиссионные масла не являются подакцизными товарами, реализация которых облагается в соответствии с общим режимом налогообложения, поэтому при доначислении НДС и НДФЛ не учитывала реализацию трансмиссионных масел, что подтверждается расчетом налогового органа. Иные масла и жидкости также не относятся к подакцизным товарам.

В ходе рассмотрения дела в суде была установлена сумма реализации ИП Даниловым П.А. моторного масла по данным налогового органа - 1 384 996 руб., а по данным заявителя - 801 157 руб.

Отнесение иных масел (а также без указания на моторное) к моторным для целей налогообложения не подлежит применению.

Таким образом, сумма реализации ИП Даниловым П.А. моторного масла составила 801 157 руб.

Признавая недействительным решение только в отношении четырех покупателей: ИП Барышникова В.Г. на сумму 112 700 руб., ИП Абрамова В.В. на сумму 6800 руб., ГАОУДОД "Сокол" на сумму 9800 руб., ИП Куртаметова Р.С. на сумму 82 250 руб., всего на сумму 211 550 руб., суд первой инстанции признал сумму реализации моторного масла, указанную заявителем, вместе с тем суд не признал решение инспекции недействительным по остальным покупателям в части реализации трансмиссионного масла.

Отменяя решение суда первой инстанции в указанной части, суд апелляционной инстанции правомерно исходил из следующего.

В части торговли запасными частями.

Согласно статьям 210, 221, 227 НК РФ при определении налоговой базы учитываются все доходы индивидуального предпринимателя, уменьшенные на сумму фактически произведенных и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов. При этом состав указанных расходов, принимаемых к вычету, определяется налогоплательщиком самостоятельно в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному главой 25 "Налог на прибыль организаций".

В статье 252 НК РФ содержатся общие критерии, которым должны соответствовать производимые налогоплательщиками расходы: расходы должны быть обоснованными, документально подтвержденными и производится для осуществления деятельности, направленной для получения дохода.

Согласно подпунктам 6, 7 пункта 2 статьи 346.26 НК РФ ЕНВД применяется в отношении розничной торговли, осуществляемой через магазины и павильоны с площадью торгового зала не более 150 кв.м по каждому объекту организации торговли и в отношении розничной торговли, осуществляемой через объекты стационарной торговой сети, не имеющей торговых залов, а также объекты нестационарной торговой сети.

Одним из основных условий, позволяющих применять в отношении розничной торговли систему налогообложения в виде ЕНВД, является осуществление этой деятельности исключительно через объекты стационарной и (или) нестационарной торговой сети, упомянутые в подпунктах 6 и 7 пункта 2 статьи 346.26 НК РФ.

В соответствии с главой 30 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ) торговля товарами и оказание услуг покупателям, осуществляемые налогоплательщиками-продавцами на основе договора поставки либо на основе иных договоров гражданско-правового характера, содержащих признаки договора поставки, относятся к предпринимательской деятельности в сфере оптовой торговли.

Согласно пункту 1 статьи 492 ГК РФ по договору розничной купли-продажи продавец, осуществляющий предпринимательскую деятельность по продаже товаров в розницу, обязуется передать покупателю товар, предназначенный для личного, семейного, домашнего или иного использования, не связанного с предпринимательской деятельностью.

В силу пункта 5 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 22.10.1997 N 18 "О некоторых вопросах, связанных с применением положений Гражданского кодекса Российской Федерации о договоре поставки" квалифицируя правоотношения участников спора, судам необходимо исходить из признаков договора поставки, предусмотренных статьей 506 ГК РФ, независимо от наименования договора, названия его сторон либо обозначения способа передачи товара в тексте документа.

Как следует из материалов дела, за спорный налоговый период ИП Даниловым П.А. осуществлял реализацию, в том числе, автозапчастей на основании договоров, заключенных с ОАО "Мехколонна N 106"; ИП Сапогов В.Г.; ООО "СТЭП"; ОАО "Саратовский нефтеперерабатывающий завод"; ООО "БГА-логистик"; ООО "Экспресс"; ООО "СпецАвтоТранс"; ООО "Восток-ТРАК Сервис"; ООО "Агрофирма Увекская"; ИП Попов Н.В.; ООО "РесурсТранс"; ИП Угланова А.А.

Договоры, заключенные с указанными лицами содержат условие, из которого следует, что поставщик обязуется поставлять товар в адрес покупателя в соответствии с заказом Покупателя. Согласно объяснениям представителей покупателей запасные части приобретались для ремонта автотранспортных средств. Оплата товара производится в различных формах, и в том числе путем перечисления денежных средств на расчетный счет Поставщика, с возможной отсрочкой платежа. Договоры содержат также условия о доставке, согласовании ассортимента.

Таким образом, в отношении правоотношений по договорам с вышеуказанными покупателями, налоговым органом был сделан вывод о реализации товара в соответствии с договорами поставки, не подпадающими под налогообложение по ЕНВД, в связи с чем, доход от реализации товаров указанным поставщикам исчислен в соответствии с общеустановленной системой налогообложения и доначислены НДФЛ, НДС и соответствующие суммы пени и штрафов.

Вместе с тем, как верно указал суд апелляционной инстанции, при проведении проверки инспекция принимала во внимание только содержание договоров, а не фактические взаимоотношения сторон.

Кодекс не устанавливает для организаций и индивидуальных предпринимателей, реализующих товары, обязанность осуществления контроля за последующим использованием покупателем приобретаемых товаров (для предпринимательской деятельности или для личного, семейного, домашнего или иного использования, не связанного с предпринимательской деятельностью).

Осуществление продавцом оптовой, а не розничной торговли должен доказать налоговый орган.

Одним из основных условий, позволяющих применять в отношении розничной торговли систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход, является осуществление этой деятельности через объекты стационарной и (или) нестационарной торговой сети, предусмотренные подпунктами 6 и 7 пункта 2 статьи 346.26 Кодекса (Постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 05.07.2011 N 1066/11).

Судом апелляционной инстанции установлено и материалами дела подтверждено, что предприниматель в проверяемый период осуществлял торговлю автомобильными деталями, запасными частями, специальными жидкостями, автокосметикой и автошинами, в том числе за безналичный расчет, через магазины площадью торгового зала не более 150 квадратных метров; предпринимателем заключались различные договоры купли-продажи, выписывались накладные на отпуск товара, товар приобретался покупателями самостоятельно, непосредственно в магазине, реализация товара предпринимателям и организациям производилась по розничным ценам; оплата приобретенных товаров осуществлялась на основании счетов.

Доказательств того, что приобретенный у предпринимателя товар доставлялся до покупателей самим предпринимателем, инспекцией не представлено.

Оценив представленные в материалы дела доказательства, суд апелляционной инстанции, пришел к правильному выводу об отсутствии в материалах дела достаточных сведений по спорным контрагентам, из которых усматривалась бы вся совокупность обстоятельств, позволяющих однозначно установить неправомерность применения налогоплательщиком специальной системы налогообложения.

Суд апелляционной инстанции, исходя из фактически сложившихся между сторонами взаимоотношений на основании совокупности представленных документов, правомерно указал, что данные договоры, заключенные с покупателями не являются договорами оптовой торговли, поскольку только формально содержат некоторые признаки договора поставки.

Между тем постановление апелляционной инстанции подлежит отмене в части взаимоотношений ИП Данилова П.А. с ОАО "Саратовский нефтеперерабатывающий завод" ввиду следующего.

Как следует из материалов дела, между ИП Даниловым П.А. (поставщик) и ОАО "Саратовский нефтеперерабатывающий завод" (покупатель) заключены договоры поставки материально-технических ресурсов от 14.12.2009 N 25/09-725, от 28.05.2010 N 25/10-250, от 11.02.2011 N 22/11-109, в соответствии с которыми, поставщик обязуется поставлять товар в адрес покупателя в соответствии с заказом Покупателя. Оплата товара производится в рублях Российской Федерации путем перечисления денежных средств на расчетный счет Поставщика, с возможной отсрочкой платежа. Договор действует один календарный год, с условием дальнейшей пролонгации. В договоре прописана ответственность сторон за ненадлежащее исполнение условий договора (пункт 8 Договора). Договор действует до полного исполнения сторонами обязательств (пункт 11.1 Договора).

ОАО "Саратовский нефтеперерабатывающий завод" по взаимоотношениям с ИП Даниловым П.А. предоставлены пояснения (ответ от 26.12.2013 N 11.01-09.01-3046), в соответствии с которыми заключение данных договоров осуществлялось на конкурсной основе согласно внутренним документам ОАО "Саратовский НПЗ". Предметом названных договоров является поставка запасных частей для автотранспортных средств, обеспечивающих удовлетворение производственных потребностей. Ориентировочная потребность запасных частей для автотранспорта являлась неотъемлемой частью договоров поставки. Доход ИП Данилова П.А. от реализации товаров в адрес данного покупателя за 2010 - 2011 гг. составил 3 195 323 руб.

В соответствии со статье 506 Гражданского кодекса Российской Федерации по договору поставки поставщик-продавец, осуществляющий предпринимательскую деятельность, обязуется передать в обусловленный срок или сроки производимые или закупаемые им товары покупателю для использования в предпринимательской деятельности или в иных целях, не связанных с личным, семейным, домашним и иным подобным использованием

В отличие от договора розничной купли-продажи, который является публичным договором, договор на конкурсной основе не носит признаков публичности, указанных в статье 426 ГК РФ, и заключается в соответствии с результатами проведения конкурсов, аукционов, запросов котировок на поставку товаров, выполнение работ, оказание услуг конкретным потребителям.

Условия спорных договоров не отвечают признакам договоров розничной купли-продажи.

В рассматриваемом случае налоговым органом представлены в материалы дела доказательства, свидетельствующие об оптовой торговли ИП Даниловым П.А. автомобильными деталями, узлами и принадлежностями в адрес ОАО "Саратовский НПЗ" на постоянной основе, который в свою очередь использовал их в коммерческой деятельности. Расходы, понесенные Покупателем при приобретении автомобильных запчастей, участвовали в формировании прибыли, то есть использовались в коммерческих целях.

Таким образом, деятельность по реализации товаров на основе указанных договоров относится к предпринимательской деятельности в сфере оптовой торговли и подпадает под общий режим налогообложения, в связи с чем, налогоплательщик неправомерно применял специальный налоговый режим в виде ЕНВД в отношении указанных договоров.

С учетом изложенного суд кассационной инстанции считает, что постановление апелляционной инстанции подлежит отмене в части признания недействительным решения ИФНС по Октябрьскому району г. Саратова от 03.04.2014 N 006/11 по эпизоду взаимоотношений ИП Данилова П.А. с ОАО "Саратовский нефтеперерабатывающий завод" в связи с несоответствием выводов суда, содержащихся в постановлении, фактическим обстоятельствам дела. Решение суда первой инстанции в указанной части подлежит оставлению в силе.

На основании изложенного и руководствуясь пунктом 5 части 1 статьи 287, статьями 286, 288, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Поволжского округа

ПОСТАНОВИЛ:

постановление Двенадцатого арбитражного апелляционного суда от 23.02.2015 по делу N А57-11098/2014 в части признания недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по Октябрьскому району г. Саратова от 03.04.2014 N 006/11 по эпизоду взаимоотношений индивидуального предпринимателя Данилова Павла Анатольевича с открытым акционерным обществом "Саратовский нефтеперерабатывающий завод" отменить.

В указанной части оставить в силе решение Арбитражного суда Саратовской области от 19.12.2014 по этому же делу.

В остальной части постановление Двенадцатого арбитражного апелляционного суда от 23.02.2015 по делу N А57-11098/2014 оставить без изменения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Председательствующий судья

О.В. Логинов

Судьи

М.В. Егорова Ф.Г. Гарипова