Постановление Арбитражного суда Поволжского округа от 17 октября 2017 г. N Ф06-25330/17 по делу N А65-25984/2016

г. Казань

17 октября 2017 г.

Дело N А65-25984/2016

Резолютивная часть постановления объявлена 12 октября 2017 года.

Полный текст постановления изготовлен 17 октября 2017 года.

Арбитражный суд Поволжского округа в составе:

председательствующего судьи Логинова О.В.,

судей Егоровой М.В., Ольховикова А.Н.,

при участии представителей:

заявителя - Носова А.В., доверенность от 22.06.2016,

Шайдуллина Ф.Ф., доверенность от 27. 06.2016,

ответчика - Зайнуллиной А.С., доверенность от 20.10.2016,

Долговой М.Н., доверенность от 18.11.2016,

Захарова А.С., доверенность от 19.06.3017,

третьего лица - Зайнуллиной А.С., доверенность от 11.07.2017,

рассмотрев в открытом судебном заседании кассационную жалобу индивидуального предпринимателя Носова Василия Ивановича

на постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 05.07.2017 (председательствующий судья Корнилов А.Б., судьи Кувшинов В.Е., Филиппова Е.Г.)

по делу N А65-25984/2016

по заявлению индивидуального предпринимателя Носова Василия Ивановича к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 11 по Республике Татарстан, третье лицо: Управление Федеральной налоговой службы по Республике Татарстан, о признании недействительным решения от 26.08.2016 N 33,

УСТАНОВИЛ:

предприниматель Носов Василий Иванович (далее - предприниматель, заявитель, ИП Носов В.И., налогоплательщик) обратился в Арбитражный суд Республики Татарстан с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 11 по Республике Татарстан (далее - инспекция, налоговый орган, Межрайонная ИФНС N 11 по Республике Татарстан) о признании недействительным решения от 26.08.2016 N 33 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

К участию в деле в качестве третьего лица без самостоятельных требований привлечено - Управление Федеральной налоговой службы по Республике Татарстан (далее - управление).

Решением Арбитражного суда Республики Татарстан от 10.04.2017 заявленные требования предпринимателя удовлетворены.

Постановлением Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 05.07.2017 решение Арбитражного суда Республики Татарстан от 10.04.2017 отменено. В удовлетворении заявленных требований отказано.

Не согласившись с принятыми по делу судебными актами, инспекция обратилась в Арбитражный суд Поволжского округа с кассационной жалобой, в которой просит их отменить, направить дело на новое рассмотрение.

Представители общества в судебном заседании поддержали доводы, изложенные в кассационной жалобе.

Представители инспекции и управления в судебном заседании отклонили кассационную жалобу по основаниям, изложенным в отзыве.

В порядке статьи 163 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в судебном заседании 05.10.2017 объявлялся перерыв до 12.10.2017 в 11 часов 45 минут, по окончании которого судебное разбирательство продолжено.

Согласно статье 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) кассационная инстанция проверяет законность судебных актов, принятых арбитражными судами первой и апелляционной инстанций, исходя из доводов, содержащихся в кассационной жалобе и возражениях относительно жалобы.

Изучив материалы дела, оценив доводы кассационной жалобы и отзыва на нее, проверив в пределах, установленных статьей 286 АПК РФ, правильность применения судами норм материального права и соблюдение норм процессуального права, а также соответствие выводов судов имеющимся в материалах дела доказательствам, Арбитражный суд Поволжского округа считает, что постановление суда апелляционной инстанции следует отменить в части, а решение суда первой инстанции в указанной части оставить в силе.

Как установлено судами и следует из материалов дела, в отношении предпринимателя проведена выездная налоговая проверка, по результатам которой инспекцией принято решение от 26.08.2016 N 33 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, которым предприниматель привлечен к ответственности в виде штрафа в размере 702 447,53 руб., ему начислена недоимка по налогам в размере 7 434 560 руб. и начислены пени в сумме 2 100 228 руб.

Решением управления от 26.10.2016 N 2.14-0-19/02494зг@ апелляционная жалоба предпринимателя оставлена без удовлетворения.

Не согласившись с решением налогового органа, заявитель оспорил его в судебном порядке.

В ходе проверки установлено, что ИП Носов В.И. состоит на налоговом учете с 05.07.2007, видами деятельности предпринимателя указаны "производство общестроительных работ", "сдача внаем собственного нежилого недвижимого имущества", "аренда легковых автомобилей", "аренда прочих транспортных средств и оборудования", "аренда прочих машин и оборудования".

Основным видом деятельности заявлена "сдача внаем собственного нежилого недвижимого имущества" (ОКВЭД 70.20.2).

В проверяемый период предприниматель находился на упрощенной системе налогообложения (далее - УСН).

Предпринимателем на основании статьи 346.14 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) в качестве объекта налогообложения выбран доход.

Для целей исчисления налога определение дохода производится по правилам пункта 1 статьи 346.15 НК РФ и пунктов 1 и 2 статьи 248 НК РФ (доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав и внереализационные доходы). В составе доходов от предпринимательской деятельности, учитываются все поступления, связанные с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах.

Исходя из пункта 4 статьи 346.13 НК РФ (в редакции, действовавшей до 01.01.2017), если по итогам отчетного (налогового) периода доходы налогоплательщика превысили 60 млн. руб., такой налогоплательщик считается утратившим право на применение упрощенной системы налогообложения с начала того квартала, в котором допущено указанное превышение.

По мнению налогового органа, доход от реализации вышеуказанного имущества должен был быть учтен налогоплательщиком в составе дохода от предпринимательской деятельности. Учитывая сумму дохода по вышеуказанным сделкам 16 257 100 руб., это явилось основанием для перевода предпринимателя на общий режим ввиду превышения максимально допустимого порога в 60 млн. руб., установленного пунктом 4 статьи 346.13 НК РФ.

Правовая позиция налогового органа относительно квалификации дохода от реализации квартир в качестве дохода от предпринимательской деятельности основана на том, что квартиры были получены налогоплательщиком в ходе осуществления предпринимательской деятельности. Как следует из оспариваемого решения, все виды экономической деятельности, осуществляемые предпринимателем после государственной регистрации, необходимо расценивать в качестве предпринимательской деятельности. Квартиры принадлежали предпринимателю непродолжительное время и не использовались им в личных целях. При этом по мнению ответчика, регистрация права собственности на квартиры, способ получения денежных средств в оплату стоимости квартир, указание статуса продавца по договорам с покупателями правового значения не имеет.

Основанием для отнесения денежных средств, полученных предпринимателем от реализации квартир, к доходу от предпринимательской деятельности явилось получение квартир в результате ведения предпринимательской деятельности.

Суд первой инстанции признал, что квартиры были получены предпринимателем от общества с ограниченной ответственностью "НУМиС" (далее - ООО "НУМиС") в результате исполнения договора аренды; эквивалент стоимости полученного имущества является доходом от предпринимательской деятельности. Указанный доход предпринимателем включен в книгу доходов по упрощенной системе налогообложения за 2012 год и отражен в соответствующей декларации. Денежный эквивалент указанного имущества учтен налогоплательщиком в соответствующем налоговом периоде и с этого дохода исчислен и уплачен налог.

Предприниматель часть своего имущества использовал в предпринимательской деятельности (сдача в аренду), а часть (спорные квартиры) реализовал физическим лицам, отразив полученный от продажи доход в декларации по форме 3-НДФЛ, то есть в виде дохода физического лица. При этом в отношении дохода от реализации квартир заявителем применена повышенная ставка налога 13 процентов вместо 6 процентов, уплачиваемого по упрощенной системе налогообложения.

Таким образом, предпринимателем разделено свое имущество на используемое и не используемое в предпринимательской деятельности. Получая доход исключительно от предпринимательской деятельности, у предпринимателя отсутствует получение иного, "не предпринимательского" дохода. Последующее же использование имущества после уплаты налога зависит от его усмотрения.

В связи с чем суд первой инстанции признал неправомерным вывод налогового органа, что после регистрации гражданина в качестве индивидуального предпринимателя весь получаемый доход необходимо учитывать как доход от ведения предпринимательской деятельности.

Между тем, как установлено судом апелляционной инстанции, таких выводов решение налогового органа не содержит.

Суд первой инстанции сослался на то, что доказательств использования спорных квартир, до момента их продажи, в предпринимательской деятельности не имеется, налоговым органом таких доказательств не представлено.

Реализация квартир произведена предпринимателем в течение непродолжительного времени после их получения. При этом часть квартир была реализована через уступку права требования по договору долевого участия, что свидетельствует о нахождении объекта в стадии строительства и не предполагает возможность использования этого имущества в качестве жилого помещения для каких-либо целей.

Отсутствие ремонта квартир, по мнению суда первой инстанции, свидетельствует об отсутствии возможности их использования в предпринимательской деятельности.

Суд апелляционной инстанции обоснованно признал указанный вывод суда первой инстанции неправомерным, поскольку использование их в предпринимательской деятельности заключалось в получении дохода от их реализации третьим лицам, для чего внутренняя отделка помещений не требуется.

Суд первой инстанции сослался также на то, что само по себе количество квартир не может указывать на их использование исключительно в предпринимательской деятельности, поскольку любой гражданин свободен в приобретении для себя любого количества жилых помещений, в том числе в целях сохранения (вложения) накопленных денежных средств. Отсутствие регистрации заявителя в спорных квартирах вызвано объективной причиной - отсутствием соответствующей законодательной возможности одновременно встать на регистрационный учет во всех жилых помещениях.

По мнению суда первой инстанции, в данном случае имеет то обстоятельство, что объектом налогообложения, в связи с которым произведен перевод предпринимателя на общий режим налогообложения, в рассматриваемом случае являются не операции по получению квартир, а сделки по их последующему отчуждению, вследствие чего для целей квалификации дохода не имеет значения обстоятельства поступления имущества, учитывая, что целевое назначение имущества не связано исключительно с осуществлением предпринимательской деятельности по его использованию.

Как указал суд первой инстанции, доход от реализации квартир мог быть направлен Носовым В.И. для удовлетворения своих личных нужд, не связанных с осуществлением предпринимательской деятельности, в том числе посредством оставления их в качестве сбережений. При этом в подтверждение несения расходов по приобретению имущества для личных нужд за счет денежных средств, вырученных от продажи квартир, заявителем представлены договора по приобретению квартиры по договору долевого участия от 30.05.2011 N 107 на сумму 1 929 000 руб., жилого дома по договору от 19.12.2012 на сумму 5 800 000 руб., а также транспортного средства "LEXUS ES 350" в 2013 году на сумму 2 245 000 руб.

На основании изложенного, суд первой инстанции посчитал неверным вывод налогового органа о наличии оснований для перевода налогоплательщика с упрощенной системы на общий режим налогообложения.

В соответствии с пунктом 1 статьи 346.15 НК РФ налогоплательщики - индивидуальные предприниматели, применяющие упрощенную систему налогообложения, при определении объекта налогообложения учитывают доходы от реализации, определяемые в соответствии со статьей 249 НК РФ, и внереализационные доходы, определяемые в соответствии со статьей 250 НК РФ.

Согласно пункту 2 статьи 249 НК РФ выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах. В зависимости от выбранного налогоплательщиком метода признания доходов и расходов поступления, связанные с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права.

В соответствии со статьей 41 НК РФ доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая в соответствии с главами "Налог на доходы физических лиц", "Налог на прибыль организаций" НК РФ.

В ходе проверки ИП Носова В.И. установлено, что в проверяемом периоде заявителем допущено нарушение налогового законодательства в виде занижения налоговой базы по налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения, в результате не включения в доходы суммы выручки от реализации квартир, от реализации прав требования.

Носовым В.И. были заключены договора участия в долевом строительстве с ООО "НУМиС" (застройщик): договор участия в долевом строительстве от 30.05.2011; договор участия в долевом строительстве от 05.12.2011 N 50 и N 51.

ООО "НУМиС" является взаимозависимым лицом по отношению к Носову В.И., т.к. Носов В.И. в проверяемом периоде являлся учредителем ООО "НУМиС" (доля участия - 99,56%).

Согласно условиям заключенных договоров застройщик обязался осуществить возведение многоквартирного жилого дома со встроенными офисами, квартирами, расположенный по адресу: Республика Татарстан, г. Нижнекамск, пр. Вахитова, д. 12А и передать участнику долевого строительства: офисы N 1, 3, 4, 5, 6, 7, 8, 9, 10, квартиры N 9, 13, 20, 23, 25, 31, 37, 38, 43. 44. 26. 27. 28, 29, 30, 32. 33. 35, 36, 39, 42, 45, 46, 47, 48.

Расчет между застройщиком и участником долевого строительства произошел путем заключения актов зачетов взаимных требований, задолженность застройщика перед участником долевого строительства образовалась на основании договора аренды основных средств (арендодатель ИП Носов В.И., ООО "НУМиС" арендатор), тем самым Носов В.И. рассчитался за указанное имущество погашением дебиторской задолженности образовавшейся в результате его предпринимательской деятельности.

В ходе налоговой проверки установлено, что ИП Носов В.И. офисы и часть приобретенных квартир сдавал в аренду, а другую часть квартир реализовал физическим лицам, а также заключил договора переуступки прав требования по договорам участия в долевом строительстве.

Носов В.И. заключил следующие договора: договор уступки права требования от 07.06.2012 с Гариповой Г.М. на сумму 1 189 100 руб. по договору N 51 участия в долевом строительстве от 05.12.2011; договор уступки права требования от 30.06.2012 с Коновым В.Г. на сумму 1 853 000 руб. по договору N 51 участия в долевом строительстве от 05.12.2011; договор уступки права требования от 07.06.2012 с Ревякиной P.M. на сумму 1 890 900 руб. по договору N 50 участия в долевом строительстве от 05.12.2011; договор уступки права требования от 07.06.2012 с Якимовым В.П., Якимовой Г.А. на сумму 1 478 400 руб. по договору N 51 участия в долевом строительстве от 05.12.2011; договор уступки права требования от 07.06.2012 с Насибуллиной З.Т. на сумму 1 478 400 руб. по договору N 51 участия в долевом строительстве от 05.12.2011; договор купли-продажи квартиры от 28.08.2012 с Перфиловым ПЛ., Перфиловой Л.П. на сумму 1 383 000 руб.; договор купли-продажи квартиры от 27.07.2012 с Назиповым М.Р. на сумму 1 890 900 руб.; договор купли-продажи квартиры с использованием денежных средств от 27.12.2012 N 42-5785 с Михеевой С.В. на сумму 1 702 500 руб.; договор купли-продажи квартиры от 27.07.2012 с Безбородовым В.П., Безбородовой Р.И., Безбородовой Ю.В. на сумму 1 890 900 руб.; договор купли-продажи квартиры с использованием кредитных средств от 31.10.2012 с Ялаевым С.Г. на сумму 1 500 000 руб.; договор купли-продажи квартиры от 25.10.2013 с Носовым А.В. на сумму 1 000 000 руб.

В 2012 году от сдачи в аренду квартир ИП Носов В.И. получил доход в размере 44 500 руб., от реализации вышеуказанных квартир, переуступки прав требования по договору участия в долевом строительстве Носов В.И. получил доход на общую сумму 16 257 100 руб. В 2013 году доход от реализации квартиры составил 1 000 000 руб.

Таким образом, ИП Носов В.И. систематически осуществлял продажу квартир, принадлежащих ему на праве собственности, а также переуступал права требования по договору участия в долевом строительстве.

Оплата за реализованные квартиры, переуступку прав требования по договору участия в долевом строительстве поступила на расчетный счет ИП Носова В.И. на сумму 12 356 200 руб. (при этом Носов В.И. выставлял счет на оплату, в котором был указан его статус как индивидуальный предприниматель), а также денежные средства поступили в наличной форме от Перфилова В.П., Михеевой СВ., Ялаева С.Г., Носова А.В.

В ходе проверки в соответствии со статьей 90 НК РФ проведены допросы физических лиц, которым Носов В.И. реализовал квартиры по адресу: г. Нижнекамск, проспект Вахитова д. 12А., а также переуступил права требования по договору участия в долевом строительстве.

Согласно показаниям физических лиц, перечисление за квартиры происходило на расчетный счет ИП Носова В.И., в квартирах до приобретения никто не проживал, ремонт был строительный (черновой).

В соответствии со статьей 90 НК РФ в ходе налоговой проверки проведен допрос Носова В.И. (протокол допроса от 24.05.2016 N 300), который подтвердил, что квартиры по адресу пр. Вахитова. д. 12А были приобретены для сдачи в аренду и получения дохода. Члены его семьи никогда не проживали в квартирах по адресу пр. Вахитова д. 12 А., по ошибке бухгалтера реализация квартир в 2012 году не была отражена в декларации по УСН, а отражена в декларации по форме 3-НДФЛ.

С учетом вышеизложенного суд кассационной инстанции соглашается с выводом суда апелляционной инстанции о том, что Носов В.И. реализовывал квартиры, переуступал права требования по договору участия в долевом строительстве в течение 2012-2013 гг., в данных квартирах Носов В.И. не проживал, использовал недвижимое имущество не для личных либо семейных нужд как физическое лицо, а в предпринимательских целях. При этом реализованные объекты недвижимости принадлежали Носову В.И. на праве собственности непродолжительное время, в момент реализации в них никто не проживал, что также свидетельствует о приобретении объектов недвижимости не в личных целях, а с целью последующего извлечения дохода от их реализации, то есть в целях осуществления предпринимательской деятельности. Сделки по реализации имущества (квартир) носили не разовый характер и были направлены на систематическое получение прибыли.

Предприниматель, применяющий упрощенную систему налогообложения и осуществляющий деятельность, направленную на систематическое получение доходов от продажи собственного недвижимого имущества, должен учитывать полученные от указанной деятельности доходы в соответствии с главой 26.2 НК РФ в составе доходов при определении налоговой базы по налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения.

Как верно указал суд апелляционной инстанции, спорные операции правомерно признаны налоговым органом в качестве предпринимательской деятельности по продаже квартир как товара, в связи с чем в нарушение статей 346.15, 346.18 НК РФ ИП Носовым В.И. в налоговую базу не включены доходы, полученные от реализации квартир в сумме 16 257 100 руб.

Суд апелляционной инстанции обоснованно признал неправомерной ссылку суда первой инстанции на то, что заявителем, в отношении дохода от реализации квартир применена повышенная ставка налога 13% вместо 6%, уплачиваемого по упрощенной системе налогообложения. Ставка 13% применена заявителем не к доходу, полученному от реализации этих квартир, а к разнице между доходами, полученными от их реализации и расходами по их приобретению, в качестве которых, заявителем указана их стоимость по договорам зачета требований, заключенным с ООО "НУМиС".

Как установлено судом апелляционной инстанции, в 2012 году Носов В.И. продекларировал полученный доход от реализации имущества в декларации по форме 3-НДФЛ в размере 16 257 100 руб. и заявил имущественный вычет от реализации имущества на документально подтвержденные расходы в размере 15 147 800 00 руб., таким образом, сумма исчисленного НДФЛ составила 144 212 руб. В случае отражения дохода от реализации квартир как доход от предпринимательской деятельности сумма исчисленного налога по упрощенной системе составила бы 975 420 руб. (16 257 100*6%).

Согласно книге учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения за 2012 год, и подтверждающих документов, представленных ИП Носовым В.И., доходы предпринимателя за 2012 год составили 52 096 913,62 руб.

В связи с включением в налоговую базу доходов, полученных от реализации квартир, по итогам четырех кварталов 2012 года доходы, полученные ИП Носовым В.И. превысили 60 млн. руб., а именно составили 68 354 014 руб. (52 096 913,62 руб.+ 16 257 100 руб.), следовательно, как верно отметил суд апелляционной инстанции, ИП Носов В.И. с 4 квартала 2012 года необоснованно применял режим налогообложения в виде упрощенной системы налогообложения и должен был отчитываться по общей системе налогообложения.

Данное нарушение повлекло не исчисление и неуплату ИП Носовым В.И. налога на добавленную стоимость за период с 01.10.2012-31.12.2014 и налога на доходы физических лиц за период с 01.10.2012 по 31.12.2014.

Как установлено судом апелляционной инстанции, между ООО "НУМиС" и ИП Носовым В.И. были заключены акты о зачете взаимной задолженности от 31.03.2012 N 1 на сумму 3 751 000 руб., от 30.06.2012 N 2 на сумму 5 986 750 руб., от 20.11.2014 на сумму 14 782 122,60 руб. Соответственно, Носов В.И. не полностью расплатился за спорные квартиры перед ООО "НУМиС". Зачет от 20.11.2014 на сумму 14 782 122,60 руб. произошел уже после того как Носов В.И. реализовал спорные объекты физическим лицам.

На момент передачи Носову В.И. квартир 31.05.2012 оплата путем зачета взаимной задолженности произошла только на сумму 3 751 000 руб., задолженность по квартирам составила 30 170 000 руб. Квартиры были получены заявителем в результате исполнения договоров участия в долевом строительстве от 05.12.2011 N 50 и 51, а не в результате исполнения договора аренды.

Таким образом, суд апелляционной инстанции правомерно посчитал вывод суда первый инстанции, что квартиры получены предпринимателем от ООО "НУМиС" в результате исполнения договора аренды, не соответствующим материалам дела.

Как верно указал суд апелляционной инстанции, в результате произведенных зачетов, доходом от предпринимательской деятельности является не эквивалент стоимости полученного имущества, а доход полученный Носовым В.И. от сдачи в аренду собственного имущества. Данный доход от сдачи в аренду и был включен им в книгу доходов по упрощенной системе налогообложения за 2012 год и отражен в соответствующей декларации. Расходы на приобретение квартир в соответствие с действующим законодательством не являются доходом и не подлежат налогообложению.

Выводы суда первой инстанции о том, что приобретение квартиры, жилого дома и транспортного средства произошло за счет денежных средств, вырученных от продажи спорных квартир, правомерно признаны судом апелляционной инстанции необоснованными.

Договор долевого участия от 30.05.2011 N 107 на сумму 1 929 000 руб. был заключен ранее заключения договоров от 05.12.2011 N 50, 51 участия в долевом строительстве на приобретение спорных квартир, обязанность по его исполнению возникла ранее заключения договоров от 05.12.2011 N 50, 51 участия в долевом строительстве.

Согласно представленной заявителем книги доходов по упрощенной системе, доход от предпринимательской деятельности в 2012 году составил 52 096 913,6 руб., т.е. у Носова В.И. имелось достаточно денежных средств для приобретения всего вышеперечисленного имущества.

Кроме того, для квалификации дохода, как полученного от предпринимательской деятельности, вообще не имеет правового значения, за счет каких средств были приобретены квартира, жилой дом и автомобиль.

На основании изложенного суд кассационной инстанции признает выводы суда апелляционной инстанции о том, что ИП Носов В.И. с 4 квартала 2012 года необоснованно применял режим налогообложения в виде упрощенной системы налогообложения, а должен был отчитываться по общей системе налогообложения, правомерными.

В 2012 году Носов В.И. продекларировал полученный доход от реализации имущества в декларации по форме 3-НДФЛ в размере 16 257 100 руб. и заявил имущественный вычет от реализации имущества на документально подтвержденные расходы в размере 15 147 800 00 рублей. Сумма исчисленного налога на доходы физических лиц составила 144 212 руб.

Согласно абзацу 2 пункта 17.1 статьи 217 НК РФ, положения данного пункта не распространяются на доходы, получаемые физическими лицами от продажи имущества, непосредственно используемого индивидуальными предпринимателями в предпринимательской деятельности.

Оценив имеющиеся в материалах дела документы и установленные по делу фактические обстоятельства, в частности: факт использования ИП Носовым В.И. реализованных квартир в предпринимательской деятельности, суд апелляционной инстанции пришел к верному выводу об отсутствии у предпринимателя права на получение имущественного налогового вычета.

По эпизоду в части доначисления налога, уплачиваемого в связи с применением УСН в результате не включения в доходы суммы выплат начисленных процентов по депозитным вкладам в размере 454 766,2 руб.

Из оспариваемого решения следует, что ИП Носов В.И. в налоговой декларации по УСН за 2012 год отразил доход в сумме 52 096 913,62 руб., в том числе доход в виде выплаты начисленных процентов в размере 454 766,2 руб.

Согласно книге учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения за 2012 год, ИП Носов В.И. также включил в доход прочий приход денежных средств: выплата начисленных процентов в размере 454 766,2 руб.

Таким образом, как верно указали суды, налоговый орган не доначислял налог, уплачиваемый в связи с применением УСН в результате не включения в доходы суммы выплат начисленных процентов по депозитным вкладам в размере 454 766,2 руб. (а также пени, штрафы), заявитель самостоятельно отразил данный доход в налоговой декларации по УСН за 2012 год.

Проценты по договору банковского вклада относятся к внереализационным доходам вкладчика (пункт 1 статьи 346.15, пункт 6 части 2 статьи 250 НК РФ).

При применении УСН такие доходы признаются на дату поступления денежных средств от банка в уплату процентов (пункт 1 статьи 346.17 НК РФ).

Судами установлено, что ИП Носов В.И. заключал договора банковского вклада (депозита) с указанием статуса индивидуального предпринимателя, следовательно, полученные им по указанному договору доходы в виде процентов подлежат налогообложению единым налогом, уплачиваемым в связи с применением УСН.

На основании изложенного суд кассационной инстанции соглашается с выводами судов о том, что депозитные договора от 03.02.2012 N 009Д-25-63/2012, от 07.08.2012 N 043Д-25-63/2012, от 14.11.2012 N 058Д-25-63/2012, от 25.12.2012 N 070Д-25-63/2012 составлены и подписаны ИП Носовым В.И., проценты по депозитным договорам поступали на расчетный счет ИП Носова В.И., следовательно, доходы, в виде процентов подлежат налогообложению в соответствии пунктом 6 части 2 статьи 250 НК РФ.

По эпизоду о включении в состав доходов за 2012 год взаимозачетов между ООО "НУМиС" и ИП Носовым В.И. в размере 9 737 750 руб.

Как установлено судами, заявителем представлена декларация по УСН да 2012 год с суммами исчисленных авансовых платежей.

Согласно анализу расчетного счета предпринимателем были уплачены авансовые платежи за 2012 год.

В ходе проверки установлено, что ИП Носов В.И. исчислял и оплачивал авансовые платежи в 2012 году с учетом включенных актов взаимозачета между ООО "НУМиС" и ИП Носов В.И. на сумму 3 751 000 от 31.03.2012 и на сумму 5 986 750 руб. от 30.06.2012. Также согласно предоставленной заявителем книги учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения за 2012 год, предприниматель отразил акты зачета взаимных требований.

В книге учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения за 2013 год, а также в представленной декларация по УСН за 2013 год ИП Носов В.И. не включил в состав доходов взаимозачеты между ООО "НУМиС" и ИП Носов В.И. в размере 9 737 750 руб.

Суды обоснованно отклонили доводы заявителя относительно проведения зачета в 2013 году ввиду получения соответствующего акта только в 2013 году, поскольку рассматриваемые акты являются не односторонней сделкой зачета, а двухсторонней сделкой взаимозачета. Акты датированы 2012 годом. Отражение актов взаимозачета в книге доходов за 2012 год свидетельствует об осведомленности налогоплательщика об их составлении именно в 2012 году, а не в 2013 году. В самой декларации по упрощенной системе налогообложения за 2012 год предпринимателем в состав дохода включена и сумма рассматриваемого взаимозачета с ООО "НУМиС".

При этом судами также учтено, что учредителем ООО "НУМиС" в проверяемом периоде являлся Носов В.И. с долей участия 99,56%, что свидетельствует о взаимозависимости участников сделки, являющейся в совокупности с иными доводами доказательством правомерности вывода налогового органа в оспариваемой части.

По эпизоду непринятия налоговым органом счета-фактуры ООО "НУМиС" от 31.05.2012 N 35 на сумму 15 206 740 руб.

В ходе проверки ООО "НУМиС" в ответ на требование о предоставлении документов (информации) от 06.05.2015 N 1, представило карточки счета 62 за период 2012-2014 гг. Из анализа счета 62 ООО "НУМиС" выявлено, что операция по взаимоотношениям с заявителем на сумму 15 206 740 руб. без НДС отражена 31.05.2012. По карточке счета 62 за 2 квартал 2012 года ООО "НУМиС" реализовало товаров (работ, услуг) не облагаемых НДС на сумму 71 722 082 руб. В разделе 7 декларации по НДС за 1 квартал 2012 года ООО "НУМиС" сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) не облагаемых НДС составила 71 722 172 руб.

Следовательно, счет-фактура выставлена ООО "НУМиС в адрес ИП Носова В.И. без НДС, в бюджет сумма НДС не уплачена.

Отделом (дислокация г. Нижнекамск) Управлением экономической безопасности и противодействия коррупции была проведена выемка документов у заявителя. Документы, изъятые у ИП Носова В.И., отражены в протоколе от 19.11.2015. Среди данных документов был счет-фактура от 31.05.2012 N 35 на сумму 15 206 740 руб. без НДС.

Также в ходе выездной проверки в ответ на требование о предоставлении документов (информации) от 30.09.2015 N 1 заявителем представлен счет-фактура от 31.05.2012 N 35 без НДС.

Таким образом, суды верно указали, что принятие данного счета-фактуры к вычету ИП Носовым В.И. неправомерно, т.к. ООО "НУМиС" выставил в адрес ИП Носова В.И. счет-фактуру от 31.05.2012 N 35 на сумму 15 206 740 руб. без НДС.

Более того, как установлено судами, подлинник счета-фактуры от 31.05.2012 N 35 содержит сведения о выставлении суммы без НДС, объективное же объяснение происхождению иных документов с другим содержанием предпринимателем не представлено. Представленный налоговому органу в ходе проверки счет-фактура с правильным указанием всех необходимых реквизитов контрагента содержит сумму сделки без НДС.

По эпизоду непринятия налоговым органом счетов-фактур ООО "Сервисремстрой" от 31.08.2013 N 445 на сумму 3 263 017,42 руб., от 15.11.2013 N 737 на сумму 8 487 302,22 руб.

Согласно анализу расчетных счетов ИП Носова В.И. перечисления в адрес ООО "Сервисремстрой" отсутствуют.

Согласно федеральным информационным ресурсам руководителями ООО "Сервисремстрой" являлись: Хамидуллин Фанис Хабибуллович с 30.03.2012 по 28.04.2014, Краев Илья Михайлович с 29.04.2014.

В представленных к возражению на акт проверки счетах-фактурах в графе "руководитель организации или иное уполномоченное лицо" и графе "Главный бухгалтер или иное уполномоченное лицо" от имени ООО "Сервисремстрой" указан Краев И.М.

Однако в ходе проверки установлено, что указанные счета-фактуры подписаны не уполномоченным лицом, так как в указанный период руководителем ООО "Сервисремстрой" являлся Хамидуллин Ф.Х.

Таким образом, счета-фактуры подписаны не уполномоченным лицом. Какие-либо доверенности уполномочивающие Краева И.М. подписывать документы ООО "Сервисремстрой" в материалах дела отсутствуют.

В ходе дополнительных мероприятий налогового контроля был проведен допрос руководителя ООО "Сервисремстрой" Хамидуллина Ф.Х., согласно которому у ООО "Сервисремстрой" не было взаимоотношений с ИП Носовым В.И. Виды работ отраженные в счетах-фактурах, оформленных от имени ООО "Сервисремстрой", данной организацией не выполняются. Доверенностей на Краева И.М. с правом подписи не оформлял.

Кроме того, судами из представленных с возражением документов установлено, что у ИП Носова В.И. остается кредиторская задолженность перед ООО "Сервисремстрой" на сумму 3 263 017 42 руб., что также не подтверждается представленными ранее в ходе проверки документами ИП Носовым В.И. и бухгалтерским балансом ООО "Сервисремстрой", в котором дебиторская задолженность на 31.12.2014 - 0 руб.

При этом предпринимателем представлен акт сверки взаимных расчетов с ООО "СервисРемСтрой", со стороны которого этот акт сверки не подписан.

С учетом вышеизложенного суды пришли к правильному выводу, что документы, представленные ИП Носовым В.И. в рамках дополнительных мероприятий налогового контроля, являются недостоверными, не подтверждают выполнение работ ООО "Сервисремстрой", следовательно, принятие данных расходов и счетов-фактур к вычету ИП Носовым В.И. неправомерно.

По эпизоду в части не включения налоговым органом в состав налоговых вычетов суммы НДС уплаченных при приобретении автомобиля LEXUS ES 350.

Судами установлено, что ИП Носов В.И. документально не подтвердил факт использования автомобиля LEXUS ES 350 в предпринимательской деятельности, следовательно, включение в состав налоговых вычетов по НДС сумм, уплаченные при приобретении данного автомобиля неправморно.

Кроме того, в рассматриваемые периоды за заявителем зарегистрированы также иные легковые автомобили, что также опровергает довод налогоплательщика о необходимости использования приобретенного автомобиля LEXUS ES 350 в предпринимательской деятельности. Автомобиль LEXUS ES 350 был приобретен Носовым В.И. как физическим лицом, что также подтверждается счетом-фактурой, выставленной ООО "Транстехсервис-32" в адрес Носова В.И., где он указан как физическое лицо. Более того, в заявлении Носова В.И. на перевод со счета в ОАО "МДМ Банк" указано "данный платеж не связан с осуществлением предпринимательской деятельности".

В рамках дополнительных мероприятий налогового контроля в адрес ИП Носова В.И. было выставлено требование о предоставлении документов (информации) от 30.06.2016 N 4, были запрошены путевые листы на автомобиль LEXUS ES 350 регистрационный номер С705РМ116 за период 2013-2014 гг.

Документы, подтверждающие использование данного автомобиля в предпринимательской деятельности, заявителем не представлены.

Отказывая в удовлетворении требований заявителя в части его несогласия с суммой и порядком определения амортизационных отчислений, суд апелляционной инстанции правомерно исходил из следующего.

На основании пункта 1 статьи 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 данного Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

В соответствии с пунктом 2 статьи 253 НК РФ расходы, связанные с производством и (или) реализацией, подразделяются на: материальные расходы; расходы на оплату труда; суммы начисленной амортизации; прочие расходы.

Согласно подпункту 4 пункта 15 Порядка учета доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей, утвержденного приказом Министерства финансов Российской Федерации и Министерства Российской Федерации по налогам и сборам от 13.08.2002 N 86н/БГ-3-04/430:

Амортизация учитывается в составе расходов в суммах, начисленных за налоговый период. При этом начисление амортизации производится только на принадлежащее индивидуальному предпринимателю на праве собственности имущество, результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности непосредственно используемые для осуществления предпринимательской деятельности и приобретенные за плату.

Таким образом, для включения в состав расходов сумм начисленной амортизации могут быть приняты те объекты имущества, которые документально подтверждены, принадлежат на праве собственности налогоплательщику, используются для осуществления предпринимательской деятельности и приобретенные за плату.

Как установлено судом апелляционной инстанции, заявителем не представлены подтверждающие документы на приобретение основных средств с указанием их стоимости (свидетельства о праве собственности, договора на приобретение, товарные накладные, счета-фактуры, платежные документы, акты о приеме-передаче основных средств, инвентарные карточка учета объекта основных средств, приказы о вводе в эксплуатацию).

Согласно пункту 3 статьи 346.25 Кодекса если организация переходит с УСН на общий режим налогообложения и имеет основные средства и нематериальные активы, расходы на приобретение (сооружение, изготовление, создание самой организацией, достройку, дооборудование, реконструкцию, модернизацию и техническое перевооружение) которых не перенесены (не полностью перенесены) на расходы за период применения УСН в порядке, предусмотренном п. 3 ст. 346.16 Кодекса, то в налоговом учете на дату такого перехода остаточная стоимость основных средств и нематериальных активов определяется путем уменьшения стоимости (остаточной стоимости, определенной на момент перехода на УСН) этих основных средств и нематериальных активов на сумму расходов, определяемую за период применения УСН, в порядке, предусмотренном пунктом 3 статьи 346.16 Кодекса.

При этом налогоплательщики, применяющие УСН с объектом налогообложения в виде доходов, суммы понесенных ими в период применения УСН расходов при исчислении налоговой базы не учитывают.

Индивидуальные предприниматели при переходе с иных режимов налогообложения на упрощенную систему налогообложения и с упрощенной системы налогообложения на иные режимы налогообложения применяют правила, предусмотренные пунктами 2.1 и 3 статьи 346.25 НК РФ.

Следовательно, если основное средство было приобретено и оплачено налогоплательщиком, а также введено в эксплуатацию в период применения УСН с объектом налогообложения в виде доходов, то остаточная стоимость такого основного средства на момент перехода на общий режим налогообложения не определяется.

Порядок определения доходов в целях применения УСН установлен статьей 346.15 НК РФ, порядок определения расходов - статьей 346.16 НК РФ.

В то же время статья 346.17 НК РФ устанавливает порядок признания доходов и расходов.

По общему правилу стоимость амортизируемого имущества, купленного в период применения УСН, списывается в налоговом учете при УСН с момента ввода его в эксплуатацию (равными долями в течение налогового периода) согласно абзацу 8 пункта 3 статьи 346.16 НК РФ.

Если расходы на покупку основных средств полностью не списаны в налоговом учете при УСН, то остаточную стоимость этих объектов нужно определять путем уменьшения первоначальной стоимости этих основных средств на сумму расходов, учтенных при УСН. Оставшуюся же часть расходов нужно списать по правилам главы 25 НК РФ.

Таким образом, указанные выше положения распространяются на тех налогоплательщиков, применяющих УСН, которые в силу прямого указания закона обязаны вести учет расходов в целях налогообложения в рамках этого режима налогообложения, то есть выбрали объектом обложения налогом доходы минус расходы.

Статья 346.25 НК РФ устанавливает особенности исчисления налоговой базы при переходе с УСН на иные режимы налогообложения.

В частности, названная норма (подпункт 2 пункта 2) предусмотрела один случай, когда названные расходы не были учтены в рамках УСН при выборе налогоплательщиком в качестве объекта налогообложения доходы минус расходы и могут быть учтены налогоплательщиком при его переходе на общий режим налогообложения.

Так, налогоплательщики, применявшие УСН. при переходе на исчисление налоговой базы по налогу на прибыль с использованием метода начислений признают в составе расходов расходы на приобретение в период применения УСН товаров (работ, услуг, имущественных прав), которые не были оплачены (частично оплачены) налогоплательщиком до даты перехода на исчисление налоговой базы по налогу на прибыль по методу начисления, если иное не предусмотрено главой 25 НК РФ.

Что касается налогоплательщиков, находящихся на УСН, выбравших в качестве объекта обложения налогом доходы, то они, как на это указал Конституционный Суд Российской Федерации в Определении от 22.01.2014 N 62-0 "Об отказе в принятии к рассмотрению жалобы общества с ограниченной ответственностью "Нью Трейд" на нарушение конституционных прав и свобод пунктом 6 статьи 346.25 Налогового кодекса Российской Федерации", не определяют расходы для целей налогообложения (статья 346.18 НК РФ), однако для них устанавливается меньшая налоговая ставка (статья 346.20 НК РФ).

Таким образом, суд апелляционной инстанции правомерно указал, что спорные расходы ИП Носова В.И. при переходе на общий режим налогообложения отсутствуют, поскольку они законодательно учтены именно в рамках пониженной ставки налогообложения с учетом выбранного им объекта налогообложения по УСН.

С учетом вышеизложенного суд кассационной инстанции соглашается с выводом суда апелляционной инстанции о том, что если основное средство было приобретено и оплачено налогоплательщиком, а также введено в эксплуатацию в период применения УСН с объектом налогообложения в виде доходов, то остаточная стоимость такого основного средства на момент перехода на общий режим налогообложения не определяется, следовательно, налоговый орган правомерно определил сумму НДФЛ, подлежащую уплате заявителем.

При таких обстоятельствах суд апелляционной инстанции правомерно отказал в вышеуказанной части в удовлетворении заявленных требований предпринимателя.

Доводы, изложенные в кассационной жалобе, тождественны тем доводам, которые являлись предметом рассмотрения суда апелляционной инстанции, им дана надлежащая правовая оценка, основания для ее непринятия у кассационной инстанции отсутствуют. Кроме того, указанные доводы направлены на переоценку установленных судом апелляционной инстанции обстоятельств дела и принятых им доказательств, что недопустимо в силу требований, предусмотренных статьей 286, частью 2 статьи 287 АПК РФ.

В то же время судебная коллегия считает подлежащим отмене постановление суда апелляционной инстанции по эпизоду, касающемуся доначисления предпринимателю решением инспекции НДС от сдачи квартир в аренду за 4 квартал 2012 года в сумме 8010 руб., за 2013 год в сумме 207 813 руб., за 2014 год в сумме 224 764 руб., а решение суда первой инстанции в указанной части оставлению в силе исходя из нижеследующего.

Суд первой инстанции, удовлетворяя заявленные требования, исходил из того, что такое доначисление произведено в нарушение закона, поскольку в силу пункта 10 части 2 статьи 149 НК РФ услуги по предоставление в пользование жилых помещений в жилищном фонде всех форм собственности не подлежат обложению НДС.

Отказывая в удовлетворении заявленных требований по данному эпизоду, суд апелляционной инстанции пришел к выводу, что реализация услуг - аренда квартир включается в налоговую базу по НДС.

Судебная коллегия считает, что судом апелляционной инстанции не учтено нижеследующее.

В соответствии со статьей 146 НК РФ объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, за исключением операций, не подлежащих налогообложению согласно пункту 2 статьи 146 НК РФ.

На основании пункта 10 части 2 статьи 149 НК РФ не подлежит налогообложению (освобождается от налогообложения) реализация (а также передача, выполнение, оказание для собственных нужд) на территории Российской Федерации услуг по предоставлению в пользование жилых помещений в жилищном фонде всех форм собственности.

Статьей 671 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ) установлено, что жилое помещение может быть предоставлено во владение и (или) пользование физическим лицам на основании договора найма, юридическим лицам - на основании договора аренды или иного договора. При этом в соответствии с пунктом 2 данной статьи юридическое лицо может использовать жилое помещение только для проживания граждан.

Таким образом, услуги по предоставлению в пользование жилых помещений, оказываемые в рамках договоров найма (аренды) жилого помещения организациями, являющимися плательщиками налога на добавленную стоимость, освобождаются от налогообложения указанным налогом.

Как верно указал суд первой инстанции, указанный императивный запрет налоговым органом нарушен, объективных причин доначисления налога ни в решении, ни в ходе судебного разбирательства ответчиком не приведено.

С учетом вышеизложенного судебная коллегия признает необоснованными выводы суда апелляционной инстанции о доначислении НДС от сдачи квартир в аренду за 4 квартал 2012 года в сумме 8010 руб., за 2013 год в сумме 207 813 руб., за 2014 год в сумме 224 764 руб., а выводы суда первой инстанции в указанной части правомерными.

При таких обстоятельствах постановление суда апелляционной инстанции в части отказа в удовлетворении требований предпринимателя о признании недействительным решения от 26.08.2016 в части доначисления налога на добавленную стоимость от сдачи в аренду квартир за 4 квартал 2012 года в сумме 8010 рублей, за 2013 год в сумме 207 813 рублей, за 2014 года в сумме 224 764 рублей, а также соответствующих сумм пени и налоговых санкций подлежит отмене, а решение суда первой инстанции в указанной части оставлению в силе.

На основании изложенного и руководствуясь статьями 286-289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Поволжского округа

ПОСТАНОВИЛ:

постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 05.07.2017 по делу N А65-25984/2016 отменить в части отказа в удовлетворении требований индивидуального предпринимателя Носова Василия Ивановича о признании недействительным решения от 26.08.2016 в части доначисления налога на добавленную стоимость от сдачи в аренду квартир за 4 квартал 2012 года в сумме 8010 рублей, за 2013 год в сумме 207 813 рублей, за 2014 года в сумме 224 764 рублей, а также соответствующих сумм пени и налоговых санкций.

В указанной части оставить в силе решение Арбитражного суда Республики Татарстан от 10.04.2017 по делу N А65-25984/2016.

В остальной части постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 05.07.2017 по делу N А65-25984/2016 оставить без изменения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Председательствующий судья

О.В. Логинов

Судьи

М.В. Егорова А.Н. Ольховиков