Постановление Арбитражного суда Поволжского округа от 11 февраля 2022 г. N Ф06-13554/21 по делу N А49-12071/2020

г. Казань

11 февраля 2022 г.

Дело N А49-12071/2020

Резолютивная часть постановления объявлена 10 февраля 2022 года.

Полный текст постановления изготовлен 11 февраля 2022 года.

Арбитражный суд Поволжского округа в составе:

председательствующего судьи Хабибуллина Л.Ф.,

судей Мухаметшина Р.Р., Кормакова Г.А.,

при участии представителей:

заявителя - Карасевой Р.В., доверенность от 21.01.2021, Анищенко Д.Е., доверенность от 07.09.2021,

ответчика - Волынской О.А., доверенность от 10.01.2022,

третьего лица - Волынской О.А., доверенность от 07.02.2022,

рассмотрел в открытом судебном заседании кассационную жалобу открытого акционерного общества "Пензенский комбинат хлебопродуктов"

на решение Арбитражного суда Пензенской области от 28.06.2021 и постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 20.09.2021

по делу N А49-12071/2020

по заявлению открытого акционерного общества "Пензенский комбинат хлебопродуктов" (ИНН 5834002580, ОГРН 1025801105164) к Инспекции Федеральной налоговой службы по Железнодорожному району г.Пензы (ИНН 5834009218, ОГРН 1045803015565), третье лицо: Управление Федеральной налоговой службы по Пензенской области (ИНН 5836010515, ОГРН 1045800303933), о частичном оспаривании решения налоговой инспекции.

УСТАНОВИЛ:

открытое акционерное общество "Пензенский комбинат хлебопродуктов" (далее - общество) обратилось в Арбитражный суд Пензенской области с заявлением о признании недействительными (незаконными) подпунктов 3.1, 3.2 резолютивной части решения Инспекции Федеральной налоговой службы по Железнодорожному району г. Пензы (далее - инспекция) от 03.07.2020 N 09-46/04в о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на прибыль организаций за 2016-2017 годы в размере 54 145 148 руб. в результате совершения операций по приобретению зерна у общества с ограниченной ответственностью "ГолденАгро" (далее - общество "ГолденАгро"), а также начисление соответствующих сумм пеней и штрафа (с учетом уточнения заявленных требований, принятых судом первой инстанции).

К участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований на предмет спора, привлечено Управление Федеральной налоговой службы по Пензенской области.

Решением Арбитражного суда Пензенской области от 28.06.2021 в удовлетворении заявленных требований отказано.

Постановлением Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 20.09.2021 решение суда первой инстанции оставлено без изменения.

В кассационной жалобе общество, ссылаясь на нарушение судами норм материального права, а также на неполное и необъективное исследование ими имеющихся в материалах дела доказательств, просит отменить принятые по делу судебные акты в части доначисления налога на прибыль организаций за 2016-2017 годы в размере 29 426 204,60 руб. Как указывает податель жалобы, налоговым органом установлено, что зерновые культуры, используемые налогоплательщиком в своей деятельности, приобретались не у общества "ГолденАгро", которая является "технической" компанией, а у непосредственных сельхозпроизводителей. В ходе налоговой проверки и в ходе рассмотрения дела в суде первой инстанции, общество представило документы и информацию, раскрывающие реальные параметры поставок от непосредственных сельхозпроизводителей по виду, количеству и стоимости. На основании данных документов общество рассчитало действительный размера налоговых обязательств по налогу на прибыль и в соответствии со статьей 54.1 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) имело право на "налоговую реконструкцию", на необходимость применения которой указывает определение Верховного Суда Российской Федерации от 15.12.2021 по делу N 305-ЭС21-18005.

Определением Арбитражного суда Поволжского округа от 09.02.2022 произведена замена судьи Закировой И.Ш. на судью Хабибуллина Л.Ф.

Проверив законность обжалуемых актов в порядке статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд кассационной инстанции не находит оснований для их отмены.

Инспекцией проведена выездная налоговая проверка общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты налогов и сборов за период с 01.01.2016 по 31.12.2017, налога на доходы физических лиц за период с 27.09.2016 по 25.09.2018. По результатам проверки составлен акт проверки от 17.06.2019 N 09-46/02 и принято решение от 03.07.2020 N 09-46/04к о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, которым доначислен, в том числе налог на прибыль, начислены соответствующие суммы пени и штрафа по взаимоотношениям с обществом "ГолденАгро". Инспекция пришла к выводу о том, что названная организация не является реальным поставщиком сельхозпродукции, обязательства по сделкам с данным лицом исполнены иными лицами - сельскохозяйственными производителями, применяющих специальные налоговые режимы и не являющихся плательщиками налога на добавленную стоимость. Налогоплательщиком создан формальный документооборот в целях неправомерного применения налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость и учета расходов по сделкам с обществом "ГолденАгро".

Спорным является доначисление налога на прибыль организаций за 2016-2017 годы в размере 29 426 204,60 руб. и применение положений статьи 54.1 Кодекса.

В соответствии со статьей 247 Кодекса объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с настоящей главой.

Согласно статье 252 Кодекса налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 Кодекса).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В соответствии с постановлением Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - Постановление N 53) в сфере налоговых отношений действует презумпция добросовестности. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.

Исходя из разъяснений, данных в Постановлении N 53, представленные налогоплательщиком документы, подтверждающие факт и размер налогооблагаемого дохода по совершенным финансово-хозяйственным операциям, признаются достоверными, пока налоговым органом не будет доказано, что налогоплательщиком для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом либо для целей налогообложения учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).

Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Установление наличия или отсутствия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или экономической деятельности. Судам необходимо учитывать, что налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Поэтому если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано (пункт 9 Постановления N 53).

Из определения Верховного Суда Российской Федерации от 15.12.2021 N 305-ЭС21-18005 следует, что подходы к оценке обоснованности налоговой выгоды в налоговых отношениях, указанные в пунктах 2-4 Постановления N 53, сохраняют свою актуальность после принятия Федерального закона от 18.07.2017 N 163-ФЗ, которым часть первая Кодекса дополнена статьей 54.1, конкретизировавшей обстоятельства и условия, принимаемые во внимание при оценке допустимости поведения налогоплательщика в зависимости от: наличия искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (пункт 1); основной цели совершения сделки (операции) (подпункт 1 пункта 2); исполнения обязательства по сделке надлежащим лицом (подпункт 2 пункта 2).

Таким образом, по общему правилу не допускается извлечение налоговой выгоды из потерь казны налогоплательщиками, использующими формальный документооборот с участием организаций, не ведущих реальной экономической деятельности и не исполняющих налоговые обязательства в связи со сделками, оформляемыми от их имени ("технические" компании), при том, что лицом, осуществляющим исполнение, является иной субъект.

В то же время, как неоднократно указывалось в решениях Конституционного Суда Российской Федерации (постановления от 28.03.2000 N 5-П, от 17.03.2009 N 5-П, от 22.06.2009 N 10-П, определение от 27.02.2018 N 526-О и др.), налоговые органы не освобождаются от обязанности в рамках контрольных процедур принимать исчерпывающие меры, направленные на установление действительного размера налогового обязательства налогоплательщика, что исключало бы возможность вменения ему налога в размере большем, чем это установлено законом.

Контроль за полнотой и своевременностью уплаты налогов и сборов, включающий мероприятия по пресечению злоупотреблений налогоплательщиков, направленных на получение необоснованной налоговой выгоды, осуществляется налоговыми органами в рамках полномочий, предоставленных им федеральным законодателем. В частности, признание налоговой выгоды необоснованной в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера), предполагает доначисление суммы налогов и сборов, подлежащих уплате в бюджет так, как если бы налогоплательщик не злоупотреблял правом, на основании соответствующих положений Кодекса, регулирующих порядок исчисления и уплаты конкретного налога и сбора (определения от 26.03.2020 N 544-О, от 04.07.2017 N 1440-О).

На необходимость определения объема прав и обязанностей налогоплательщика, исходя из подлинного экономического содержания соответствующей операции, также указано в пункте 7 Постановления N 53.

Применительно к операциям налогоплательщика, совершенным с использованием "технических" компаний это означает, что возможность применения "налоговой реконструкции", в том числе в условиях действия статьи 54.1 Кодекса, определяется не формальными, а материальными условиями - установлением по результатам налоговой проверки, в том числе при содействии самого налогоплательщика, лица, которое фактически производило исполнение по сделке, таким образом, чтобы вывести реально совершенные хозяйственные операции из "теневого" (не облагаемого налогами) оборота и осуществить их полное налогообложение (определение Верховного Суда Российской Федерации от 19.05.2021 N 309-ЭС20-23981).

Принимая во внимание изложенное, противодействие злоупотреблениям в сфере налогообложения не должно приводить к определению налоговой обязанности в относительно более высоком размере - превышающем потери казны от неуплаты налогов, возникшие на той или иной стадии обращения товаров (работ, услуг), приобретенных налогоплательщиком. Иное означало бы применение санкции, что выходит за пределы мер, необходимых для обеспечения всеобщности и равенства налогообложения.

Если в цепочку поставки товаров включены "технические" компании, и в распоряжении налогового органа имеются сведения и доказательства, в том числе раскрытые налогоплательщиком - покупателем, позволяющие установить лицо, которое действовало в рамках легального хозяйственного оборота (осуществило фактическое исполнение по сделке с товаром и уплатило причитавшиеся при ее исполнении суммы налогов), то необоснованной налоговой выгодой покупателя может быть признана та часть расходов, учтенных при исчислении налога на прибыль организаций, и примененных им налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость, которая приходится на наценку, добавленную "техническими" компаниями.

В силу статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации имеющиеся в деле доказательства суд оценивает во взаимосвязи и совокупности по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном их исследовании.

Исследовав и оценив представленные в материалы дела доказательства в совокупности и во взаимосвязи в порядке статьей 65, 67, 68, 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суды установили, что привлечение общества "Голден Агро" не связано с обычной хозяйственной деятельностью, а обусловлено направленностью действий на уменьшение налоговой обязанности за счет организации формального документооборота с участием "технической" организации, что подтверждено материалами дела. При этом ни в ходе проведения налоговой проверки, ни в ходе рассмотрения ее результатов, ни в ходе рассмотрения настоящего дела обществом не раскрыты сведения и не представлены доказательства, позволяющие установить, какую сельхозпродукцию, в каком объеме, в каком периоде и от каких сельхозпроизводителей получило общество (якобы поставленная обществом "Голден Агро"), какая часть денежных средств пошла на оплату сельхозпродукции реальным поставщикам.

Возможность применения "налоговой реконструкции", в том числе в условиях действия статьи 54.1 Кодекса, определяется не формальными, а материальными условиями - установлением по результатам налоговой проверки, в том числе при содействии самого налогоплательщика, лица, которое фактически производило исполнение по сделке, таким образом, чтобы вывести реально совершенные хозяйственные операции из "теневого" (не облагаемого налогами) оборота и осуществить их полное налогообложение (определение Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации от 19.05.2021 N 309-ЭС20-23981).

Как указали суды, материалы дела не содержат доказательств содействия налогоплательщика в рамках налоговой проверки и установления по ее результатам, лиц - сельхозпроизводителей, которые фактически производили исполнение по сделке, таким образом, чтобы вывести реально совершенные хозяйственные операции из "теневого" (не облагаемого налогами) оборота и осуществить их полное налогообложение. Сведения и доказательства, позволяющие установить реальных поставщиков и реальный объем поставки, обществом не представлены.

Более того, проверкой и судами установлено, что обществом неоднократно с участием различных "технических" организаций преследовалась цель уменьшения налоговой обязанности за счет организации формального документооборота или, по крайней мере, обществу было известно о том, что участвующие в схеме организации являются "техническими" компаниями. Перечисленные обстоятельства исключают возможность применения расчетного метода.

При изложенных обстоятельствах, выводы судов об отсутствии у общества права на учет спорных расходов при исчислении налога на прибыль организаций соответствуют закону.

При этом налоговым органом установлено, что у общества имелись реальные поставщики сельхозпродукции, при приобретении продукции от которых заявитель имел реальную возможность производить собственную продукцию, и расходы по которым налогоплательщик учел, и поставки от которых налоговый орган не подвергает сомнению. На спорного контрагента - общество "Голден Агро" (и как следствие заявляемых в настоящее время обществом сельхозпроизводителей) в общем объеме приобретенной сельхозпродукции приходится всего лишь 11%.

Суд кассационной инстанции считает, что при рассмотрении дела суды установили все существенные для дела обстоятельства и дали им надлежащую правовую оценку. Несогласие заявителя жалобы с оценкой имеющихся в деле доказательств не свидетельствует о неправильном применении судами норм материального права к установленным фактическим обстоятельствам дела. Нарушений судами норм материального и процессуального права при рассмотрении спора, судом кассационной инстанции не выявлено, в связи с чем оснований для отмены обжалуемых судебных актов и удовлетворения кассационной жалобы не имеется.

На основании изложенного и руководствуясь пунктом 1 части 1 статьи 287, статьями 286, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Поволжского округа

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Пензенской области от 28.06.2021 и постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 20.09.2021 по делу N А49-12071/2020 в обжалуемой части оставить без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Председательствующий судья

Л.Ф. Хабибуллин

Судьи

Р.Р. Мухаметшин Г.А. Кормаков