Постановление Арбитражного суда Поволжского округа от 25 марта 2022 г. N Ф06-16031/22 по делу N А72-16328/2020

г. Казань

25 марта 2022 г.

Дело N А72-16328/2020

Резолютивная часть постановления объявлена 22 марта 2022 года.

Полный текст постановления изготовлен 25 марта 2022 года.

Арбитражный суд Поволжского округа в составе:

председательствующего судьи Кормакова Г.А.,

судей Мосунова С.В., Закировой И.Ш.,

при участии представителей:

общества с ограниченной ответственностью "ТАН" - Хайруллина Р.Р. (по доверенности от 27.01.2021) до перерыва,

Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Ульяновской области - Немцовой Н.В. (по доверенности от 24.12.2021) до перерыва,

рассмотрев в открытом судебном заседании кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью "ТАН"

на решение Арбитражного суда Ульяновской области от 02.09.2021 и постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 02.12.2021

по делу N А72-16328/2020

по исковому заявлению общества с ограниченной ответственностью "ТАН" к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Ульяновской области о признании недействительным решения,

УСТАНОВИЛ:

общество с ограниченной ответственностью "ТАН" (далее - заявитель, общество, ООО "ТАН") обратилось в Арбитражный суд Ульяновской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Ульяновской области (далее - налоговый орган, инспекция) о признании недействительным решения N 09-33/2 от 18.08.2020 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Решением Арбитражного суда Ульяновской области от 02.09.2021, оставленным без изменения постановлением Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 02.12.2021 в удовлетворении заявленных требований общества отказано.

Не согласившись с принятыми по делу судебными актами, общество обратилось в Арбитражный суд Поволжского округа с кассационной жалобой, в которой просит их отменить, заявленные требования общества удовлетворить. Доводы заявителя подробно изложены в кассационной жалобе и поддержаны представителем заявителя в судебном заседании до перерыва.

В отзыве на кассационную жалобу налоговый орган и его представитель в судебном заседании до перерыва доводы жалобы отклонили, просили оставить принятые судебные акты без изменения, считая их законными и обоснованными.

В соответствии со статьей 163 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) в судебном заседании 15.03.2022 объявлен перерыв до 22.03.2022 до 09 часов 35 минут.

После перерыва дело рассмотрено в соответствии с требованиями статьи 284 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) в отсутствие представителей лиц, участвующих в деле, надлежащим образом извещенных о времени и месте судебного разбирательства.

Проверив законность обжалуемых судебных актов в соответствии со статьей 286 АПК РФ, изучив материалы дела, доводы кассационной жалобы и отзыва на нее, заслушав представителей сторон, суд кассационной инстанции приходит к следующим выводам.

Как следует из материалов дела, инспекцией проведена выездная налоговая проверка ООО "ТАН" по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налога на добавленную стоимость (далее - НДС) за период с 01.07 по 31.12.2017. По её результатам составлен акт от 02.08.2019 N 09-33/4 и дополнение к нему от 18.11.2019 N 1.

Инспекцией установлено, что в проверяемом периоде общество осуществляло деятельность по эксплуатации автомобильных дорог и магистралей (ремонт и содержание дорог).

Так, между ООО "ТАН" (покупатель) и обществом с ограниченной ответственностью "Промснабресурс" (далее - ООО "Промснабресурс", поставщик) заключен договор от 25.06.2017 N 1, по условиям которого поставщик обязуется в обусловленные сроки передать покупателю стройматериалы (отсев карбонатных пород, щебень, доломитная мука).

Также ООО "ТАН" (покупатель) заключило договор от 01.08.2017 N 2 с обществом с ограниченной ответственностью "ПрофРегион73" (далее - ООО "ПрофРегион73", поставщик) на приобретение у данной организации щебня.

Посчитав, что ООО "ТАН" при осуществлении финансово-хозяйственной деятельности умышленно использовало схему минимизации налоговых обязательств по НДС по взаимоотношениям с данными контрагентами, фактически не участвовавшими в процессе поставки товара (доломитная мука (отсев карбонатовых пород), щебень) и не подтвердившими реальность спорных хозяйственных операций, налоговый орган пришел к выводу о неправомерном предъявлении обществом к вычету НДС по взаимоотношениям с ООО "Промснабресурс" и ООО "ПрофРегион73" за 3, 4 кварталы 2017 года, на основании чего вынес решение N 09-33/2 от 18.08.2020 о привлечении общества к ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренной пунктом 3 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), в виде штрафа в размере 135 373,37 руб. (с учётом статей 112, 114 НК РФ), обществу предложено уплатить недоимку по налогу в размере 2 707 476 руб., и начислены пени в сумме 1 168 154,16 руб.

Не согласившись с данным решением, общество обратилось с жалобами в Управление Федеральной налоговой службы по Ульяновской области и Федеральную налоговую службу России, которые решениями от 02.12.2020 N 07-07/19184 и от 29.04.2021 N КЧ-4-9/5976@ оставили решение инспекции без изменения.

Данные обстоятельства послужили основанием для обращения общества в арбитражный суд с настоящими требованиями.

Отказывая в удовлетворении заявленных требований общества и соглашаясь с выводами налогового органа, суды первой и апелляционной инстанций руководствовались положениями статей 54.1, 171, 172 НК РФ и исходили из того, что при установленных в ходе налоговой проверки обстоятельствах действия налогоплательщика носили противоправный характер, поскольку были направлены на получение налоговой выгоды за счет совершения хозяйственных операций с организациями, не ведущими реальной экономической деятельности.

Между тем, судами не учтено следующее.

Согласно положениям постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - постановление Пленума N 53) при рассмотрении в арбитражном суде налогового спора налоговым органом могут быть представлены в суд доказательства необоснованного возникновения у налогоплательщика налоговой выгоды.

Налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера). Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Данные подходы к оценке обоснованности налоговой выгоды в налоговых отношениях сохраняют свою актуальность после принятия Федерального закона от 18.07.2017 N 163-ФЗ, которым часть первая Налогового кодекса дополнена статьей 54.1, конкретизировавшей обстоятельства и условия, принимаемые во внимание при оценке допустимости поведения налогоплательщика в зависимости от наличия искажения сведений о фактах хозяйственной жизни, основной цели совершения сделки (операции), исполнения обязательства по сделке надлежащим лицом.

По общему правилу не допускается извлечение налоговой выгоды из потерь казны налогоплательщиками, использующими формальный документооборот с участием организаций, не ведущих реальной экономической деятельности и не исполняющих налоговые обязательства в связи со сделками, оформляемыми от их имени ("технические" компании), при том, что лицом, осуществляющим исполнение, является иной субъект.

Между тем, согласно решений Конституционного Суда Российской Федерации (постановления от 28.03.2000 N 5-П, от 17.03.2009 N 5-П, от 22.06.2009 N 10-П, определение от 27.02.2018 N 526-О и др.), налоговые органы не освобождаются от обязанности в рамках контрольных процедур принимать исчерпывающие меры, направленные на установление действительного размера налогового обязательства налогоплательщика, что исключало бы возможность вменения ему налога в размере большем, чем это установлено законом.

Важно отметить, что признание налоговой выгоды необоснованной в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера), предполагает доначисление суммы налогов и сборов, подлежащих уплате в бюджет так, как если бы налогоплательщик не злоупотреблял правом, на основании соответствующих положений Налогового кодекса, регулирующих порядок исчисления и уплаты конкретного налога и сбора (определения от 26.03.2020 N 544-О, от 04.07.2017 N 1440-О).

Кроме того, на необходимость определения объема прав и обязанностей налогоплательщика, исходя из подлинного экономического содержания соответствующей операции, также указано в пункте 7 постановления Пленума N 53.

По отношению к операциям налогоплательщика, совершенным с использованием "технических" компаний это означает, что возможность применения "налоговой реконструкции", в том числе в условиях действия статьи 54.1 Налогового кодекса, определяется не формальными, а материальными условиями - установлением по результатам налоговой проверки, в том числе при содействии самого налогоплательщика, лица, которое фактически производило исполнение по сделке, таким образом, чтобы вывести реально совершенные хозяйственные операции из "теневого" (не облагаемого налогами) оборота и осуществить их полное налогообложение (определение Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации от 19.05.2021 N 309-ЭС20-23981).

Таким образом, противодействие злоупотреблениям в сфере налогообложения не должно приводить к определению налоговой обязанности в относительно более высоком размере - превышающем потери казны от неуплаты налогов, возникшие на той или иной стадии обращения товаров (работ, услуг), приобретенных налогоплательщиком. Иное означало бы применение санкции, что выходит за пределы мер, необходимых для обеспечения всеобщности и равенства налогообложения.

Как указано в определении Верховного Суда Российской Федерации от 15.12.2021 по делу N А40-131167/2020, если в цепочку поставки товаров включены "технические" компании, и в распоряжении налогового органа имеются сведения и доказательства, в том числе раскрытые налогоплательщиком - покупателем, позволяющие установить лицо, которое действовало в рамках легального хозяйственного оборота (осуществило фактическое исполнение по сделке с товаром и уплатило причитавшиеся при ее исполнении суммы налогов), то необоснованной налоговой выгодой покупателя может быть признана та часть расходов, учтенных при исчислении им налоговых вычетов по НДС, которая приходится на наценку, добавленную "техническими" компаниями.

Аналогичный подход к разрешению споров о получении необоснованной налоговой выгоды за счет встраивания "технических" компаний в цепочку поставки товаров ранее был поддержан Судебной коллегией по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации в определениях от 27.09.2018 N 305-КГ18-7133, от 04.03.2015 N 302-КГ14-3432 и сохраняет свою актуальность, поскольку в силу пункта 3 статьи 54.1 Налогового кодекса подписание первичных учетных документов неустановленным или неуполномоченным лицом, нарушение контрагентом налогоплательщика законодательства о налогах и сборах не могут рассматриваться в качестве самостоятельного основания для признания уменьшения налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога неправомерным.

Из материалов дела следует, что основанием для доначисления НДС в размере 2 707 476 руб., соответствующих сумм пеней и налоговых санкций послужил отказ в предоставлении налоговых вычетов по НДС по контрагентам ООО "Промснабресурс" (НДС - 2 632 921 руб.) и ООО "ПрофРегион 73" (НДС - 74 555 руб).

При осуществлении основной деятельности между обществом и названными контрагентами были заключены договоры поставок, в рамках которых в адрес общества производились поставки строительных материалов - отсева карбонатных пород, щебня, доломитной муки.

Поставленные стройматериалы в полном объеме оприходованы на основании товарных накладных, оплачены в полном объеме путем перечисления денежных средств на расчетные счета ООО "Промснабресурс" и ООО "ПрофРегион73" и использованы обществом для ремонтных ремонт при выполнении договорных обязательств по соответствующим договорам.

Указанные товарные накладные, а также универсальные передаточные документы и договоры, подписанные в соответствии с ЕГРЮЛ учредителями спорных контрагентов, представлены обществом в материалы дела в подтверждение права на применение налоговых вычетов НДС.

По мнению налогового органа, в действительности приобретенные ООО "ТАН" стройматериалы поставлялись ООО "Гранитстрой", контрагенты ООО "Промснабресурс" и ООО "ПрофРегион73" фактически не участвовали в процессе поставки товара и не подтвердили реальность спорных хозяйственных операций, а их должностные лица обладают номинальным характером.

Между тем, судами необоснованно не принят во внимание довод общества о том, что вывод налогового органа о номинальности должностных лиц ООО "Промснабресурс" и ООО "ПрофРегион73" не является достаточным подтверждением фиктивности сделок с ООО "ТАН", поскольку первичные документы данных организаций подписаны лицами, значащимися руководителями организаций согласно ЕГРЮЛ.

Также, судами не учтены доводы общества об отсутствии какой-либо взаимозависимости или подконтрольности между заявителем и спорными контрагентами, в то время как инспекцией не представлено доказательств, свидетельствующих о недобросовестности общества по выбору контрагентов и о согласованности действий ООО "ТАН", ООО "Промснабресурс" и ООО "ПрофРегион73" с целью получения необоснованной налоговой выгоды.

Материалами проверки подтверждено, что ООО "Промснабресурс" и ООО "ПрофРегион73" зарегистрированы в качестве юридических лиц и в период совершения сделок с ООО "ТАН" состояли в налоговых органах Ульяновской области на налоговом учете. Факт регистрации юридического лица публично подтверждает реальность существования и правоспособность участника гражданского оборота. Регистрация вышеуказанных контрагентов в качестве юридического лица и постановка их на налоговый учет означает признание их прав на заключение сделок, на несение определенных законом прав и обязанностей.

При отсутствии доказательств подконтрольности спорных контрагентов проверяемому налогоплательщику налоговым органам необходимо исследовать и доказывать недобросовестность действий самого налогоплательщика по выбору контрагента и обстоятельств, свидетельствующих о невыполнении соответствующей хозяйственной операции контрагентом налогоплательщика (по первому звену).

Неправомерно не учтен довод общества о том, что в материалах проверки не содержится данных о не отражении либо неполном отражении в бухгалтерской и налоговой отчетности ООО "Промснабресурс" и ООО "ПрофРегион73" хозяйственных операций по реализации стройматериалов в адрес ООО "ТАН".

Между тем, налоговый орган, признавая ООО "Гранитстрой" реальным поставщиком стройматериалов, подтвердил реальность осуществления сделок, исходя из чего, выводы судов о нереальности сделок прямо противоречат материалам налоговой проверки.

Данные доводы инспекции сводятся к тому, что общество получило необоснованную налоговую выгоду в размере 216 990,08 руб. со ссылкой на необходимость заключения сделок с непосредственным поставщиком - ООО "Гранитстрой".

Необходимо отметить, что ООО "Гранитстрой" по встречным проверкам представило первичные документы, подтверждающие взаимоотношения с ООО "Промснабресурс" и ООО "ПрофРегион73". Выписками с расчетных счетов также подтверждается оплата спорными контрагентами в адрес ООО "Гранитстрой".

Кроме того, как установлено судами и не оспаривается налоговым органом, ООО "Гранитстрой" является реально действующей организацией.

Как указал Верховный Суд Российской Федерации в определении от 04.03.2015 по делу N 302-КГ14-3432, А33-666/2013 само по себе наличие у общества посредников при установленных судами фактических обстоятельствах взаимоотношений организаций, участвующих в цепочке поставки товара, не позволяет расценивать действия общества в рамках спорных хозяйственных операций как совершенные с намерением получить необоснованную налоговую выгоду.

Судами неправомерно не учтен факт реального перечисления обществом денежных средств на расчетные счета спорных контрагентов за приобретаемые материалы. Все стройматериалы, приобретенные у ООО "Промснабресурс" и ООО "ПрофРегион73", полностью вошли в сметы, сданы и оплачены заказчиками общества при ремонте автомобильных дорог.

Доказательств контроля обществом за движением денежных средств, перечисленных в адрес ООО "Промснабресурс" и ООО "ПрофРегион73", как и фактов участия общества и (или) его должностных (либо аффилированных) лиц в обналичивании, либо полного или частичного возврата налогоплательщику, инспекцией не приводится и в обжалуемых судебных актах не содержится.

Кассационный суд отмечает, что к обстоятельствам, подлежащим установлению при оспаривании правомерности применения налоговых вычетов по основаниям, связанным с отсутствием экономического источника для вычета (возмещения) НДС налогоплательщиком - покупателем, помимо данного факта также относится реальность приобретения товаров (работ, услуг) налогоплательщиком для осуществления своей облагаемой налогом деятельности, и то, преследовал ли налогоплательщик - покупатель цель уклонения от налогообложения в результате согласованных с иными лицами действий, либо в отсутствие такой цели - знал или должен был знать о допущенных этими лицами нарушениях.

Таким образом, исследовав и оценив представленные в материалы дела доказательства в порядке статьи 71 АПК РФ, суд кассационной инстанции приходит к выводу о том, что налоговый орган располагал сведениями и документами, которые позволяли установить лица, осуществившие фактическое исполнение по договорам поставки в рамках легального хозяйственного оборота, однако, при определении НДС эти сведения налоговым органом фактически во внимание не приняты, что могло привести к произвольному завышению сумм налогов, пени и штрафов, начисленных по результатам проверки.

В нарушение положений статьи 9, части 2 статьи 65, статьи 71 и части 1 статьи 198 АПК РФ вышеуказанные доводы общества не получили оценки со стороны судов первой и апелляционной инстанций, хотя они имели значение для правильного разрешения настоящего спора, связанного с определением действительного размера налоговой обязанности общества.

На основании изложенного, учитывая, что нарушение контрагентом налогоплательщика законодательства о налогах и сборах не могут рассматриваться в качестве самостоятельного основания для признания уменьшения налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога неправомерным, судебная коллегия суда кассационной инстанции считает принятые судебные акты судов первой и апелляционной инстанций подлежащими отмене как принятые с нарушением норм материального и процессуального права, а дело направлению в суд первой инстанции на новое рассмотрение.

При новом рассмотрении дела судам следует учесть изложенную в настоящем постановлении, а также определении Верховного Суда Российской Федерации от 15.12.2021 по делу N А40-131167/2020 правовую позицию, дать оценку доводам общества и возражениям налогового органа относительно правильности определения НДС, пени и штрафа, принять законные и обоснованные судебные акты.

На основании изложенного и руководствуясь пунктом 1 части 1 статьи 287, статьями 286, 288, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Поволжского округа

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Ульяновской области от 02.09.2021 и постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 02.12.2021 по делу N А72-16328/2020 отменить, направить дело на новое рассмотрение в Арбитражный суд Ульяновской области.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в порядке и сроки, предусмотренные статьями 291.1, 291.2 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Председательствующий судья

Г.А. Кормаков

Судьи

С.В. Мосунов И.Ш. Закирова