Постановление Арбитражного суда Поволжского округа от 24 января 2024 г. N Ф06-12606/23 по делу N А55-37569/2022

г. Казань

24 января 2024 г.

Дело N А55-37569/2022

Резолютивная часть постановления объявлена 18 января 2024 года.

Полный текст постановления изготовлен 24 января 2024 года.

Арбитражный суд Поволжского округа в составе:

председательствующего судьи Мухаметшина Р.Р.,

судей Сибгатуллина Э.Т., Хабибуллина Л.Ф.,

при ведении протокола судебного заседания помощником судьи Гарифуллиной Л.Р.,

при участии в судебном заседании представителей:

акционерного общества "РНГМ-Групп" - Дорофеева Ю.А., доверенность от 30.09.2022,

Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 20 по Самарской области - Сагировой О.С., доверенность от 10.01.2024, Сусловой Ю.Ю., доверенность от 28.03.2023,

Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 23 по Самарской области - Сусловой Ю.Ю., доверенность от 03.05.2023,

Управления Федеральной налоговой службы по Самарской области - Сусловой Ю.Ю., доверенность от 09.01.2024,

при участии в судебном заседании с использованием системы веб-конференции после перерывам представителей:

Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 20 по Самарской области - Сусловой Ю.Ю., доверенность от 28.03.2023,

Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 23 по Самарской области - Сусловой Ю.Ю., доверенность от 03.05.2023,

Управления Федеральной налоговой службы по Самарской области - Сусловой Ю.Ю., доверенность от 09.01.2024,

рассмотрев в открытом судебном заседании путем использования системы веб-конференции (онлайн заседания) кассационную жалобу Управления Федеральной налоговой службы по Самарской области,

на решение Арбитражного суда Самарской области от 08.06.2023 и постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 11.10.2023

по делу N А55-37569/2022

по заявлению акционерного общества "РНГМ-Групп" к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 20 по Самарской области, Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 23 по Самарской области о признании, с участием в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора: Управление Федеральной налоговой службы по Самарской области,

УСТАНОВИЛ:

акционерное общество "РНГМ-Групп" (далее - АО "РНГМ-Групп" заявитель, общество, налогоплательщик) обратилось в арбитражный суд с заявлением, в котором просило признать недействительным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 20 по Самарской области (далее - Межрайонная ИФНС России N 20 по Самарской области инспекция, налоговый орган, ответчик) от 15.07.2022 N 15-09/0048 о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения в части, неотмененной решением Управления Федеральной налоговой службы по Самарской области (далее - Управление) по апелляционной жалобе от 27.10.2022 N 03-30/162, обязать Межрайонную ИФНС России N 20 по Самарской области устранить допущенные нарушения прав и законных интересов АО "РНГМ-ГРУПП".

В соответствии со статьей 51 АПК РФ, привлечено к участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, Управление Федеральной налоговой службы по Самарской области.

Решением Арбитражного суда Самарской области от 08.06.2023 заявленные обществом требования удовлетворены.

Постановлением Одиннадцатого Арбитражного апелляционного суда от 11.10.2023 решение суда первой инстанции оставлено без изменения.

Управление, не согласившись с принятыми по делу судебными актами, обратилось в Арбитражный суд Поволжского округа с кассационной жалобой, в которой просит их отменить в связи с несоответствием нормам материального и процессуального права, фактическим обстоятельствам дела, принять новый судебный акт об отказе в удовлетворении требований АО "РНГМ-Групп" в полном объеме. В дополнении к кассационной жалобе Управление просит состоявшиеся по делу судебные акты отменить и направить дело на новое рассмотрение в суд первой инстанции.

По мнению заявителя кассационной жалобы, нижестоящими судами не учтено, что у общества отсутствовали реальные хозяйственные операции со спорными контрагентами, что подтверждается отсутствием сведений о закупке последними оборудования и комплектующих, которые по документам были поставлены налогоплательщику, а также отсутствием в книгах покупок контрагентов реальных поставщиков. Налоговый орган указывает на отсутствие у контрагентов общества имущества и трудовых ресурсов, отсутствие перечислений на выплату заработной платы, платежей на цели обеспечения ведения реальной финансово-хозяйственной деятельности. Руководители части контрагентов, по мнению налогового органа, являлись "номинальными", что подтверждается протоколами их допроса. Кроме того, руководители части контрагентов не явились на допрос в налоговый орган.

Также налоговый орган указывает на следующие обстоятельства:

- отсутствует подтверждение факта перевозки материалов и комплектующих от организаций-поставщиков в адрес АО "РНГМ-Групп";

- контрагенты общества имели низкую налоговую нагрузку, доля налоговых вычетов составляла более 99%;

- отсутствуют доказательства соблюдения налогоплательщиком должной осмотрительности при выборе контрагентов;

- заказчики заявителя не подтвердили факта приобретения оборудования, поставленного спорными контрагентами обществу; по документами, представленным заказчиками, инспекцией выявлено, что номенклатура, которая приобреталась обществом у поставщиков, не предусмотрена технической документацией и в объем поставки не входила;

- наличие кредиторской задолженности у налогоплательщика перед контрагентами в значительной сумме, возможность взыскания задолженности утрачена ввиду исключения спорных контрагентов из ЕГРЮЛ;

- судами неправильно определен размер кредиторской задолженности и внереализационных доходов налогоплательщика;

- у общества имелись длительные договорные отношения с производителями материалов и оборудования, что свидетельствует об отсутствии экономической необходимости заключения договоров со спорными контрагентами;

- контрагентами были сформированы "площадки", основной задачей который являлось формирование счетов-фактур для последующего применения "выгодоприобретателями" налоговых вычетов в целях минимизации налоговых обязательств;

- контрагенты общества участвовали в "обналичивании" денежных средств;

- контрагенты второго звена не подтвердили взаимоотношения со спорными контрагентами;

-судами сделан необоснованный вывод о том, что налоговым органом непоследовательно отрицается факт поставки товаров контрагентами и одновременно признается факт реализации этих же товаров заказчикам, сопровождающийся начислением НДС и налога на прибыль;

- судом апелляционной инстанции необоснованно приняты в качестве надлежащего доказательства отчет специалиста Галкина А.А. и опрос этого же лица в судебном заседании, поскольку они противоречат иным доказательствам; отчет заказан и оплачен заявителем, заинтересованным в ходе рассмотрения дела, отчет составлен вне рамок арбитражного процесса, без предупреждения специалиста об уголовной ответственности по ст. 307 УК РФ; в отчете отсутствуют сведения о нормативно-правых актах, использованных специалистом, не указан перечень методов исследования;

- судами безосновательно было отклонено ходатайство налогового органа о проведении судебной экспертизы.

В дополнении к кассационной жалобе управление указывает на низкую налоговую нагрузку заявителя в 2021-2022 г.г., что, по мнению налогового органа, также указывает на использование схемы минимизации уплаты налогов в бюджет. Кроме того, управление ссылается на совпадение у ряда контрагентов между собой ip-адресов, юридических адресов, руководителей и уполномоченных представителей, телефонов и адресов электронной почты. Управление ссылается на вынесение районными судами по искам органов прокуратуры решений, которыми установлено отсутствие ведения некоторыми контрагентами реальной финансово-хозяйственной деятельности, направленность деятельности на предоставление третьим лицам формального права на применение налоговых вычетов.

В части привлечения общества к ответственности по ст. 126 НК РФ управление ссылается на то, что судами не дана оценка факту непредставления налогоплательщиком документов по требованиям налогового органа.

АО "РНГМ-Групп" в отзыве на кассационную жалобу и в дополнении к отзыву на кассационную жалобу просило отказать в ее удовлетворении, поскольку выводы нижестоящих судов являются законными и обоснованными, основаны на материалах дела, доводы кассационной жалобы опровергаются добытыми в рамках налоговой проверки доказательствами.

Обществом представлены доказательства правомерности получения налоговой выгоды по операциям со спорными контрагентами. Общество указывает, что отсутствие у контрагентов имущества в собственности и персонала не свидетельствует о невозможности ведения хозяйственной деятельности; расчеты с работниками, за аренду офисов, складов и иного имущества, а также расчеты за приобретение оборудования и комплектующих, поставленных затем налогоплательщику, могли осуществляться контрагентами не только безналичными денежными средствами, но иными не запрещенными законом способами.

Общество указывает на то, что руководители 10 контрагентов при допросе подтвердили факт руководства соответствующими организациями и поставки товаров налогоплательщику. Неявка на допрос руководителей 14 контрагентов не может свидетельствовать о номинальности этих лиц. Утверждение руководителей части контрагентов об их "номинальности" противоречат иным доказательствам, фактам ведения деятельности организациями, принадлежность подписей в первичных документах именно руководителям организаций-поставщиков налоговым органом не оспорена и не опровергнута.

Общество ссылается на отсутствие отношений взаимозависимости либо подконтрольности между ним и контрагентами, в том числе контрагентами последующих звеньев, что должно исключить возложение на него ответственности за возможные неправомерные действия поставщиков.

В части наличия кредиторской задолженности перед контрагентами общество указывает, что перед рядом поставщиков задолженность погашена полностью либо частично, в том числе путем заключения договоров уступки права требования (цессии); по части задолженностей на момент принятия налоговым органом оспариваемого решения не истек срок исковой давности, что свидетельствует о возможности обращения контрагентами в суд с иском о взыскании; по фактически ликвидированным контрагентам кредиторская задолженность включена обществом в состав внереализационных доходов и уплачен налог на прибыль организаций. В любом случае, по мнению заявителя, непринятие контрагентами мер по взысканию задолженности не может свидетельствовать об отсутствии реальных поставок товаров.

Кроме того, общество ссылается на следующие обстоятельства:

- потребность общества в спорных ТМЦ подтверждается договорами с заказчиками, технической документацией (опросными листами и чертежами); ТМЦ реализованы заказчикам общества, начислен и уплачен в бюджет НДС и налог на прибыль организаций;

- реальность поставки товаров контрагентами подтверждена протоколами допроса работников общества;

- отчет специалиста Галкина А.А. от 31.05.2022 правомерно принят судами в качестве иного письменного доказательства, в связи с чем этот отчет не должен соответствовать требованиям, предъявляемым к экспертному заключению; Галкиным А.А. в заседании суда апелляционной инстанции даны пояснения, в том числе в письменном виде, по всем поставленным перед ним вопросам;

- судами правомерно было отклонено ходатайство налогового органа о проведении судебной экспертизы, поскольку управлением не были внесены денежные средства в оплату услуг эксперта на депозитный счет арбитражного суда; предложенные в качестве экспертов лица не обладали необходимым образованием и знаниями в сфере нефтяного и резервуарного оборудования; путем заявления ходатайства о назначении судебной экспертизы налоговый орган пытался устранить ошибки, допущенные при проведении выездной налоговой проверки.

В дополнении к отзыву на кассационную жалобу налогоплательщик ссылается на неправомерное представление управлением в суд кассационной инстанции новых доказательств - решений районных судов, которые могли быть представлены ранее в суде первой инстанции, однако управлением своим правом не воспользовалось. Кроме того, указанные решения подтверждают, что налоговые разрывы возникли не по вине хозяйствующих субъектов, а в связи с удовлетворением районными судами административных исков, повлекшим исключение из обработки налогового органа налоговых деклараций ООО "Крокус", ООО "Аргос", ООО "Алекон". Также налогоплательщик ссылается на отсутствие преюдициального значения представленных налоговым органом судебных актов.

В судебном заседании в соответствии со статьей 163 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации объявлен перерыв с 14 час.45 мин. 11.01.2024 до 13 час.55 мин. 18.01.2024, после окончания которого, судебное заседание продолжено в том же составе суда. Информация о перерыве размещена на официальном сайте суда кассационной инстанции.

Проверив законность обжалуемых судебных актов, исходя из требований статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) и доводов, содержащихся в кассационной жалобе и дополнении к ней, арбитражный суд кассационной инстанции приходит к выводу об отсутствии оснований для удовлетворения кассационной жалобы и для отмены состоявшихся по делу судебных актов в силу следующего.

Как следует из материалов дела, Межрайонной ИФНС России N 20 по Самарской области проведена выездная налоговая проверка правильности исчисления и своевременности уплаты АО "РНГМ-Групп" налогов за период с 01.01.2019 по 31.12.2020, по результатам которой принято Решение N15-09/0048 от 15.07.2022 (далее - Решение) о привлечении Общества к ответственности за совершение налогового правонарушения, доначислены недоимки по налогу на прибыль организаций в размере 51 576 953 руб., по НДС в размере 112 936 309 руб., штраф по п. 3 ст. 122 НК РФ в размере 6 491 850 руб., по п. 1 ст. 126 НК РФ в размере 4 250 руб., пени в размере 56 340 674,42 руб., общая сумма, начисленная в соответствии с Решением, составляет 227 350 035,42 руб.

Управлением ФНС России по Самарской области (далее - Управление), по изучении апелляционной жалобы Общества, принято Решение N 03-30/162 от 27.10.2022, которым Решение Инспекции отменено в части доначисления штрафа по п. 3 ст. 122 НК РФ в сумме 3 245 925 руб., штрафа по п. 1 ст. 126 НК РФ в сумме 2 125 руб. В оставшейся части Решение оставлено без изменения.

Не согласившись с принятым Решением, Общество обратилось в суд с заявлением, в котором просило отменить решение Межрайонной ИФНС России N 20 по Самарской области N 15-09/0048 от 15.07.2022 о привлечении АО "РНГМ-Групп" к ответственности за совершение налогового правонарушения в части, не отмененной Решением Управления ФНС России по Самарской области N 03-30/162 от 27.10.2022.

Основанием для принятия обжалуемого решения послужили выводы Инспекции о нарушении Налогоплательщиком положений п. 1 ст. 54.1, ст. 169, 171, 172, 252 НК РФ, выразившихся в умышленном создании формального документооборота с "техническими" организациями и использовании схемы, направленной на получение необоснованной налоговой экономии в виде неправомерного предъявления вычетов по НДС, а также необоснованном отражении в составе расходов, уменьшающих сумму дохода от реализации, затрат по приобретению товаров в 2019-2020 г. по нереальным сделкам с контрагентами ООО "ТК Юг" ИНН 6317130909, ООО "Аргос" ИНН 6317131814, ООО "Мастер" ИНН 6318038938, ООО "Альтекс" ИНН 6318043991, ООО "Санрайз" ИНН 6312191760, ООО "Бриг" ИНН 6312191753, ООО "ТК Армада" ИНН 6318041539, ООО "Диалог Групп" ИНН 6312191778, ООО "Марва" ИНН 6312189521, ООО "Бриз" ИНН 6312191760, ООО "Вадис" ИНН 6312192387, ООО "Альтон" ИНН 6312192796, ООО "Квант" ИНН 6312192838, ООО "Мега" ИНН 6317130970, ООО "Алекон" ИНН 6317133554, ООО "Вира" ИНН 6318038688, ООО "Аванта" ИНН 6318043303, ООО "Корнер" ИНН 6312192517, ООО "Вымпел" ИНН 6312195437, ООО "Абсолют" ИНН 6317131807, ООО "Юнитекс" ИНН 6317133667, ООО "Катран" ИНН 6317135745, ООО "Корро" ИНН 6318043857, ООО "Эпсилон" ИНН 6316256200, ООО "Полли" ИНН 6316254644, ООО "Ниан" ИНН 6317137189, ООО "Бранд" ИНН 6318043720, ООО "Крокус" ИНН 6312193341, ООО "Трейдком" ИНН 6317135336, ООО "Волготорг" ИНН 6318047019, ООО "Вега" ИНН 6318048333, ООО "ДромПромСервис" ИНН 6324036745.

В обоснование своих выводов Инспекция приводит следующие доводы:

- учредители и директора спорных контрагентов являются номинальными: либо прямо не подтверждают факт осуществления деятельности и финансово-хозяйственных отношений с АО "РНГМ-Групп", либо подтверждают деятельность при допросе с адвокатом, но при этом не могут ответить на конкретные вопросы, касающиеся финансово-хозяйственной деятельности Общества, либо не являются на допрос. Кроме того, данные лица работают в иных организациях и занимают низкоквалифицированные должности;

- отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого, технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств;

- наличие кредиторской задолженности по контрагентам и непринятие мер со стороны контрагентов по защите нарушенного права: оборот со "спорными" контрагентами за 2019-2020 гг. составил 677 617 849 руб., из них 40% не оплачено в полном объеме, 32% переуступка долга контрагентам, по которым в ЕГРН внесена запись о недостоверности и данным контрагентам задолженность также не оплачена;

- обналичивание денежных средств, в т.ч. полученных от АО "РНГМ-Групп";

- наличие фактов формирования спорными организациями "площадок", осуществляющих функции "транзитных организаций", основной задачей которых является формирование счетов-фактур для последующего применения "выгодоприобретателями" налоговых вычетов в целях минимизации налоговых обязательств;

- "спорные" контрагенты не имеют деловой репутации на рынке резервуарного оборудования, в отличие от основных поставщиков АО "РНГМ-Групп";

- "спорные" контрагенты относятся к категории налогоплательщиков, чьи начисленные налоги не значительны по сравнению с оборотами организации, вычеты по НДС составляют более 99%, их ОКВЭДы не соответствуют деятельности по поставке резервуарного оборудования;

- отсутствие перечислений денежных средств по расчетному счету за приобретение ТМЦ и транспортные услуги;

- контрагенты 2-го и последующих звеньев по книге покупок и расчетному счету не подтвердили хозяйственные взаимоотношения со спорными контрагентами;

- факт перевозки товаров в адрес АО "РНГМ-Групп" не подтверждены первичными документами и мероприятиями налогового контроля;

- отсутствие производственной и экономической необходимости в закупке резервуарного оборудования в связи с отсутствием данных позиций в технической документации и опросных листах в частности, что подтверждает протокол допроса Низамутдинова Р.М.

Принимая решение об удовлетворении заявленных требований, суд первой инстанции, поддержанный апелляционным судом, обоснованно исходил из следующего.

В соответствии с положениями статьи 146 НК РФ объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость признается операция по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.

Пунктом 1 статьи 168 НК РФ установлено, что при реализации товаров (работ, услуг) налогоплательщик дополнительно к цене (тарифу) реализуемых товаров (работ, услуг) обязан предъявить к оплате покупателю этих товаров (работ, услуг) соответствующую сумму налога.

В силу пункта 2 указанной статьи сумма налога, предъявляемая налогоплательщиком покупателю товаров (работ, услуг) исчисляется по каждому виду этих товаров (работ, услуг) как соответствующая налоговой ставке процентная доля указанных в пункте 1 настоящей статьи цен (тарифов).

Пунктами 1 и 2 статьи 171 НК РФ предусмотрено, что налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на полагающиеся налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с Налоговым кодексом Российской Федерации.

Согласно пункту 1 статьи 172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг). Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, после их принятия на учет.

В соответствии с пунктом 2 статьи 169 НК РФ в целях принятия НДС к вычету или возмещению счет-фактура должна соответствовать требованиям пунктов 5, 6 указанной статьи. Выставленные с нарушением данного порядка счета фактуры, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету.

Согласно пунктам 5 и 6 статьи 169 НК РФ в счете-фактуре должны быть указаны наименование, адрес и идентификационные номера налогоплательщика и покупателя, счет-фактура подписывается руководителем и главным бухгалтером организации либо иными лицами, уполномоченными на то приказом (иным распорядительным документом) по организации или доверенностью от имени организации.

Таким образом, для получения налогового вычета необходима совокупность следующих условий: наличие счетов-фактур, документов, подтверждающих принятие указанных товаров (работ, услуг) на учет, а также строгое соответствие выставленных счетов-фактур требованиям пунктов 5, 6 статьи 169 НК РФ.

В налоговых правоотношениях недопустима ситуация, которая позволяла бы недобросовестным налогоплательщикам с помощью инструментов, используемых в гражданско-правовых отношениях, создавать ситуацию формального наличия права на получение налоговых выгод (в том числе через уменьшение налоговых баз включением необоснованных расходов и применением вычетов по НДС).

В соответствии с пунктом 1 статьи 54.1 НК РФ не допускается уменьшение налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика.

Федеральная налоговая служба РФ в Письме от 31 октября 2017 г. N ЕД-4-9/22123@ разъяснила, что характерными примерами такого "искажения" являются: создание схемы "дробления бизнеса", направленной на неправомерное применение специальных режимов налогообложения; совершение действий, направленных на искусственное создание условий по использованию пониженных налоговых ставок, налоговых льгот, освобождения от налогообложения; создание схемы, направленной на неправомерное применение норм международных соглашений об избежании двойного налогообложения; нереальность исполнения сделки (операции) сторонами (отсутствие факта ее совершения).

К числу способов искажения сведений об объектах налогообложения, которые могут быть квалифицированы по пункту 1 статьи 54.1 НК РФ, могут быть отнесены: неотражение налогоплательщиком дохода (выручки) от реализации товаров (работ, услуг, имущественных прав), в том числе в связи с вовлечением в предпринимательскую деятельность подконтрольных лиц, а также отражение налогоплательщиком в регистрах бухгалтерского и налогового учёта заведомо недостоверной информации об объектах налогообложения.

При отсутствии обстоятельств, предусмотренных пунктом 1 статьи 54.1 НК РФ, по имевшим место сделкам (операциям) налогоплательщик вправе уменьшить налоговую базу и (или) сумму подлежащего уплате налога в соответствии с правилами соответствующей главы части второй Налогового Кодекса при соблюдении одновременно следующих условий:

1) основной целью совершения сделки (операции) не являются неуплата (неполная уплата) и (или) зачет (возврат) суммы налога;

2) обязательство по сделке (операции) исполнено лицом, являющимся стороной договора, заключенного с налогоплательщиком, и (или) лицом, которому обязательство по исполнению сделки (операции) передано по договору или закону.

Согласно пункта 3 статьи 54.1 НК РФ в целях пунктов 1 и 2 настоящей статьи подписание первичных учетных документов неустановленным или неуполномоченным лицом, нарушение контрагентом налогоплательщика законодательства о налогах и сборах, наличие возможности получения налогоплательщиком того же результата экономической деятельности при совершении иных не запрещенных законодательством сделок (операций) не могут рассматриваться в качестве самостоятельного основания для признания уменьшения налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога неправомерным.

Доказывание обстоятельств, предусмотренных пунктом 1 статьи 54.1 Кодекса, и (или) факта несоблюдения условий, предусмотренных пунктом 2 статьи 54.1 Кодекса, производится налоговым органом при проведении камеральных налоговых проверок налоговых деклараций (расчетов), представленных в налоговый орган после 19.08.2017, а также при проведении выездных налоговых проверок и проверок полноты исчисления и уплаты налогов в связи с совершением сделок между взаимозависимыми лицами, решения о назначении которых вынесены налоговыми органами после указанной даты (пункт 5 статьи 82 Кодекса, пункт 2 статьи 2 Федерального закона от 18.07.2017 N 163-ФЗ "О внесении изменений в часть первую Налогового кодекса Российской Федерации").

Ранее правовые подходы, аналогичные регулированию, введенному в действие статьей 54.1 Кодекса, были сформированы на основании Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - Постановление N 53).

В соответствии с Постановлением N 53 представление налогоплательщиком документов как в обоснование налоговых вычетов по НДС, так и расходов по налогу на прибыль не является само по себе достаточным основанием для получения соответствующей налоговой выгоды, если налоговым органом доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы. Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Если налоговым органом будут представлены доказательства того, что в действительности реально хозяйственные операции поставщиками (контрагентами) не осуществлялись и налоги в бюджет ими не уплачивались, в систему поставок и взаиморасчетов вовлечены юридические лица, зарегистрированные по подложным или утерянным документам или несуществующим адресам, либо схема взаимодействия производителя, поставщика и покупателя продукции указывает на недобросовестность участников хозяйственных операций, арбитражный суд не должен ограничиваться проверкой формального соответствия представленных налогоплательщиком документов требованиям налогового законодательства, а должен оценить все доказательства по делу в совокупности и во взаимосвязи с целью исключения внутренних противоречий и расхождений между ними.

На основании положений статьи 169 НК РФ и позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в Определении от 16.07.2009 N 924-О-О нормы налогового права не предполагают формального подхода при разрешении налоговых споров, и не исключают возможности оценки совокупности обстоятельств, имеющих значение для правильного разрешения дела.

Судами установлено, материалами дела подтверждается, что налогоплательщиком на налоговую проверку представлены договоры, спецификации, счета-фактуры и товарные накладные о приобретении налогоплательщиком в период с 2019 по 2020 г. товарно-материальных ценностей (резервуарного оборудования) у ООО "ТК Юг" ИНН 6317130909, ООО "Аргос" ИНН 6317131814, ООО "Мастер" ИНН 6318038938, ООО "Альтекс" ИНН 6318043991, ООО "Санрайз" ИНН 6312191760, ООО "Бриг" ИНН 6312191753, ООО "ТК Армада" ИНН 6318041539, ООО "Диалог Групп" ИНН 6312191778, ООО "Марва" ИНН 6312189521, ООО "Бриз" ИНН 6312191760, ООО "Вадис" ИНН 6312192387, ООО "Альтон" ИНН 6312192796, ООО "Квант" ИНН 6312192838, ООО "Мега" ИНН 6317130970, ООО "Алекон" ИНН 6317133554, ООО "Вира" ИНН 6318038688, ООО "Аванта" ИНН 6318043303, ООО "Корнер" ИНН 6312192517, ООО "Вымпел" ИНН 6312195437, ООО "Абсолют" ИНН 6317131807, ООО "Юнитекс" ИНН 6317133667, ООО "Катран" ИНН 6317135745, ООО "Корро" ИНН 6318043857, ООО "Эпсилон" ИНН 6316256200, ООО "Полли" ИНН 6316254644, ООО "Ниан" ИНН 6317137189, ООО "Бранд" ИНН 6318043720, ООО "Крокус" ИНН 6312193341, ООО "Трейдком" ИНН 6317135336, ООО "Волготорг" ИНН 6318047019, ООО "Вега" ИНН 6318048333, ООО "ДромПромСервис" ИНН 6324036745.

Представленные налогоплательщиком документы соответствуют требованиям Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" и статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации.

Согласно регистрам бухгалтерского учета товар, поставленный контрагентами, налогоплательщиком принят на учет по счету 41.01 "Товары на складе". В ходе анализа движения товара установлено, что в дальнейшем товар списывается в дебет счета 41.01 "Товары в комплектации" на основании комплектовочных ведомостей, формируемых отделом снабжения МТР. Движение товаров в программе 1С Бухгалтерия АО "РНГМ-Групп" отражается в регистре бухгалтерского учета "Комплектация номенклатуры".

Налогоплательщик пояснил, что приобретенное оборудование необходимо для эксплуатации резервуаров и используется при их монтаже. Наличие данного оборудования было предусмотрено технической документацией, являющейся приложениями к договорам, заключенным с заказчиками Общества, в адрес которых в дальнейшем были поставлены товары, полученные от спорных контрагентов.

Судами установлено, что заказчиками общества в проверенный период являлись АО "Полюс-Красноярск", ООО "Газпромнефть-Хантос", ПАО "ОНХП", АО "Оренбургнефть", ООО "Газпромнефть-Развитие", АО "Мессояханефтегаз", ООО "Газпромнефть-Терминал" и др.

Согласно пояснениям налогоплательщика, не опровергнутым в ходе рассмотрения дела налоговым органом, отгрузка резервуаров заказчикам формируется на основании комплекта технической документации, который поступает от заказчиков в адрес АО "РНГМ-Групп" по результатам участия в тендерах и признания победителем. В техническом задании предусмотрены все основные требования по отгрузке металлоконструкций (резервуаров) в комплекте с технологическим резервуарным оборудованием.

АО "РНГМ-Групп", являясь строительно-инжиниринговой компанией, изучает требования заказчиков по составу наименований и необходимому количеству оборудования, предусмотренного технической и конструкторской документацией (техническое задание, опросный лист). Затем АО "РНГМ-Групп" производит закупку металлоконструкций резервуаров у заводов-изготовителей, а необходимое заказчику технологическое резервуарное оборудование закупает по списку, сформированному исходя из технического задания и опросного листа, у поставщиков, чьи предложения являются наиболее приемлемыми по условиям ценообразования, а также условиям оплаты (отсрочка платежа).

Таким образом, налогоплательщиком формируется два вида комплектовочных ведомостей, подтверждающих отгрузку:

- комплектовочные ведомости на металлоконструкции (резервуаров) (полотнище стенки, днища, крыши и др.) формируются на основании комплектовочных ведомостей заводов-изготовителей, у которых производится закупка;

- комплектовочные ведомости на технологическое резервуарное оборудование, которым должны быть укомплектованы металлоконструкции, формируются сотрудниками Департамента материально-технических ресурсов АО "РНГМ-Групп" на основании технического задания и опросного листа заказчиков.

Указанные комплектовочные ведомости являются сопроводительной документацией, ссылка на них отражается в разделе 4 "Сопроводительные документы на груз" в транспортных накладных при отгрузке готовой продукции заказчикам.

Вышеперечисленные технические документы (технические задания заказчиков, опросные листы, комплектовочные ведомости) представлены в материалы налоговой проверки налогоплательщиком, а также его заказчиками по требованиям налогового органа.

Доводы кассационной жалобы налогового органа о том, что договорами, заключенными налогоплательщиком с заказчиками, не предусмотрена поставка именно тех видов оборудования и комплектующих, которые были закуплены обществом у спорных контрагентов, проверены нижестоящими судами и не получили своего подтверждения.

В дополнении от 16.02.2023 к заявлению о признании ненормативного акта налогового органа недействительным обществом представлен анализ ответов заказчиков, таблица с суммами, поставки на которые подтверждены, пояснения по суммам стоимости товаров, поставка которых не была подтверждена заказчиками. Из указанного анализа усматривается, что заказчиками подтверждена поставка подавляющей части оборудования и комплектующих, закупленных обществом у спорных контрагентов.

Кроме того, налогоплательщиком вместе с возражениями на дополнение к акту проверки был представлен налоговому органу отчет от 31.05.2022 г. независимого специалиста - технического директора ООО "Глобалтэнксинжиниринг", кандидата технических наук (образование высшее - Самарский государственный строительный университет), члена авторского состава новой редакции СТО-СА-03-002-2009 "Правила проектирования, изготовления и монтажа вертикальных цилиндрических стальных резервуаров для нефти и нефтепродуктов", участника разработки широкого ряда проектов резервуаров, построенных как на территории РФ, так и за рубежом, Галкина А.А., привлеченного АО "РНГМ-Групп". В отчете специалист проанализировал комплектацию каждой из единиц резервуаров и сделал выводы об использованных при их изготовлении и монтаже видах резервуарного оборудования, закупленных налогоплательщиком у спорных контрагентов.

Кроме того, Галкин А.А. был допрошен в судебном заседании апелляционного суда 04.10.2023 г., где дал пояснения по поставленным перед ним вопросам, как в устном, так и в письменном виде.

Доводы налогового органа о том, что отчет специалиста Галкина А.А. оплачен налогоплательщиком, который является заинтересованным лицом, правомерно были отклонены нижестоящими судами, так как не подтверждают недостоверность выводов специалиста.

Ссылки налогового органа на то, что отчет специалиста Галкина А.А. составлен вне рамок арбитражного процесса, а сам Галкин А.А. при составлении отчета не был предупрежден об уголовной ответственности по ст. 307 УК РФ, на отсутствие в отчете ссылок на нормативную документацию, которой руководствовался специалист, не могут свидетельствовать о недопустимости доказательства.

В соответствии с положениями статьи 64 Арбитражного процессуального кодекса РФ доказательствами по делу являются полученные в предусмотренном настоящим Кодексом и другими федеральными законами порядке сведения о фактах, на основании которых арбитражный суд устанавливает наличие или отсутствие обстоятельств, обосновывающих требования и возражения лиц, участвующих в деле, а также иные обстоятельства, имеющие значение для правильного рассмотрения дела.

В качестве доказательств допускаются письменные и вещественные доказательства, объяснения лиц, участвующих в деле, заключения экспертов, консультации специалистов, показания свидетелей, аудио- и видеозаписи, иные документы и материалы.

Таким образом, помимо заключения эксперта, требования к которому регламентированы статьями 82-83 АПК РФ, а также Федеральным законом от 31.05.2001 N 73-ФЗ "О государственной судебно-экспертной деятельности в Российской Федерации", в качестве доказательства принимаются иные письменные доказательства.

В соответствии с п. 1 ст. 75 АПК РФ письменными доказательствами являются содержащие сведения об обстоятельствах, имеющих значение для дела, договоры, акты, справки, деловая корреспонденция, иные документы, выполненные в форме цифровой, графической записи или иным способом, позволяющим установить достоверность документа.

Как усматривается из состоявшихся по делу судебных актов, отчет от 31.05.2022 Галкина А.А. был рассмотрен и оценен нижестоящими судами не как заключение эксперта, а как иное письменное доказательство наряду и в совокупности с иными имеющимися в деле доказательствами, и ему была дана надлежащая оценка. Действия нижестоящих судов не противоречат положениям АПК РФ.

Судом кассационной инстанции признается, что нижестоящие суды правомерно критически отнеслись к протоколу допроса свидетеля Низамутдинова Р.М. б/н от 12.04.2022, который показал, что номенклатура материала, которая приобреталась у организаций-поставщиков, не предусмотрена технической документацией и в объем поставки заказчикам общества не входила. Судами правомерно отмечено, что налоговым органом не соблюдена установленная статьей 96 Налогового кодекса РФ процедура привлечения специалиста - не представлен заключенный с ним договор, а также не представлены доказательства наличия у данного лица соответствующего технического образования, без которого ответить на вопрос о необходимости того или иного резервуарного оборудования невозможно.

Кроме вышеописанного, судами правомерно учтено и то, что реальная поставка товаров подтверждается также результатами проведенной инвентаризации, в ходе которой налоговым органом установлен факт наличия на складе Общества товаров, в том числе поставленных спорными контрагентами, а также фотоматериалами (CD-диск, представленный Инспекцией в материалы дела, папка "Фото склада в момент инвентаризации"). Инспекция на стр. 132 отзыва признает, что спорный товар имелся в действительности, поскольку был отгружен в адрес Заказчиков ООО "Газпромнефть-Развитие" и АО "Мессояханефтегаз" (стр. 133 отзыва).

В период проведения выездной налоговой проверки была проведена инвентаризация фактических остатков оборудования сотрудниками АО "РНГМ-ГРУПП" совместно с сотрудниками налогового органа. По результатам инвентаризации был установлен и зафиксирован факт обнаружения излишков (наличие на складе) по номенклатуре оборудования, неподтвержденной Заказчиками: ООО "Газпромнефть - Развитие" 4 583 021,33 руб., АО "Мессояханефтегаз" в сумме 3 847 069,10 руб.

После подведения итогов по результатам инвентаризации, все материалы (ручные описи фактических остатков, инвентаризационные и сличительные ведомости) представлены налоговому органу.

Налогоплательщик пояснял, что клапаны дыхательные КДС-1500/500, со встроенным огневым предохранителем, встроенным сигнализатором срабатывания ГОСТ 15150-69*, Роткр 24200 Па, устройством обогрева, сталь 12Х18Н10Т не были отгружены в адрес ООО "Газпромнефть-Развитие". В результате длительных переговоров не удалось убедить заказчика в необходимости доукомплектации резервуаров вышеуказанными КДС. Этот факт был выявлен при инвентаризации складов АО "РНГМ-ГРУПП", проведенной во время выездной налоговой проверки инспекторами. Данные клапаны КДС-1500/500 приобретались Обществом только у ООО "Мастер". Соответственно, проверяющими во время инвентаризации зафиксировано наличие на складе именно данного товара. Оборудование, не отгруженное в адрес АО "Мессояханефтегаз", было так же выявлено при инвентаризации складов АО "РНГМ-Групп".

Совокупность вышеуказанных доказательств позволила нижестоящим судам сделать обоснованный вывод о документальной подтвержденности реальной поставки товара налогоплательщику, а впоследствии налогоплательщиком своим заказчикам.

При таких обстоятельствах выводы налогового органа о несоблюдении обществом требований пункта 1 статьи 54.1 Налогового кодекса РФ не могут быть признаны обоснованными.

В отношении доводов кассационной жалобы о том, что именно спорные контрагенты не могли поставить оборудование и комплектующие, что свидетельствует о нарушении обществом положений пункта 2 статьи 54.1 Налогового кодекса РФ, суд кассационной инстанции полагает необходимым отметить следующее.

Нижестоящими судами исследованы показания свидетелей, допрошенных налоговым органом при проведении выездной налоговой проверки.

Так, специалист отдела снабжения АО "РНГМ-Групп" Филимонова Н.В. показала, что осуществляет закупку необходимых ТМЦ в соответствии с заявкой, поступающей из отдела сбыта, которую свидетель, в свою очередь, направляет поставщикам. Филимонова Н.В. в ответе на вопрос N 5 указала, что названия организаций из перечня, являющегося приложением к протоколу допроса (в нем указаны наименования спорных контрагентов) ей знакомы, однако лично она с данными организациями не работала.

На стр. 164-165 Решения инспекция признает, что в результате допросов шести сотрудников Общества все свидетели подтвердили, что спорные контрагенты являлись поставщиками, были найдены через интернет, они специализируются на поставке оборудования для нефтяной промышленности.

В то же время доводы Инспекции о том, что никто из свидетелей не знаком с директорами спорных контрагентов, у них нет контактов и ФИО представителей этих организаций, обоснованно были признаны нижестоящими судами несостоятельными, поскольку не доказано, что в силу должностного положения сотрудники должны были обладать такой информацией и быть знакомыми с руководителями спорных контрагентов.

Таким образом, совершение налогоплательщиком хозяйственных операций с контрагентами подтверждено первичными документами, составленными с соблюдением требований налогового законодательства, документами бухгалтерского учета налогоплательщика, а также показаниями допрошенных в рамках налоговой проверки свидетелей.

Реальность хозяйственных взаимоотношений с налогоплательщиком была подтверждена и руководителями ряда контрагентов, а именно: Генькиной О.А. (руководитель ООО "Вадис" и ООО "Мега", протокол допроса б/н от 28.05.2021 г.), Савенковым А.О. (руководитель ООО "Мастер", протокол допроса б/н от 28.05.2021 г.), Полыгаловым П.И. (руководитель ООО "Корро" и ООО "Вымпел"), Семенчуком И.В. (руководитель ООО "Квант" и ООО "Альтон", протокол допроса б/н от 23.06.2021 г.), Пиксаевым П.Е. (руководитель ООО "Волготорг"), Тыщенко Д.Н. (руководитель ООО "Трейдком"), Самородовым А.В. (руководитель ООО "Альтекс", протокол допроса б/н от 27.05.2021 г.). Указанные лица подтвердили факт создания и управления спорными контрагентами, а также факт взаимоотношений с обществом.

Доводы налогового органа о проведении допросов в присутствии адвокатов, о неспособности свидетелей ответить на конкретные вопросы о деятельности их организаций, обоснованно были отклонены нижестоящими судами, поскольку не указывают на дачу свидетелями ложных показаний и не свидетельствуют об их номинальном характере.

Неявка на допрос в налоговый орган руководителей некоторых из контрагентов, вопреки доводам кассационной жалобы, не может рассматриваться как доказательство отсутствия реальных хозяйственных взаимоотношений, а является только лишь основанием для привлечения соответствующих физических лиц к ответственности, предусмотренной статьей 128 Налогового кодекса РФ.

Кроме того, нижестоящими судами обоснованно учтено, что в материалах дела не имеется доказательств направления указанным лицам повесток с требованием явиться на допрос, и поскольку налоговый орган не доказал факт уведомления свидетелей о необходимости явиться на допрос, его ссылку на их неявку нельзя признать обоснованной.

Показания свидетелей Кузнецова И.А. (руководитель ООО "Катран" и ООО "Санрайз"), Тарасенко О.А. (руководитель ООО "Аргос" и ООО "Крокус"), Антипина А.Я. (руководитель ООО "Вира"), Красновой О.М. (руководитель ООО "Алекон" и ООО "Аванта"), Сергеева В.С. (руководитель ООО "Абсолют" и ООО "ТК Армада"), которые назвали себя номинальными руководителями, обоснованно были критически оценены нижестоящими судами, поскольку эти показания опровергаются иными доказательствами и фактическими обстоятельствами дела.

В частности, судами отмечено, что регистрация данных организаций была бы невозможна, согласно установленному порядку, без личного участия заявителей на разных этапах регистрации: при подаче документов в налоговый орган либо через МФЦ, при оформлении у нотариуса доверенности либо при заверении нотариусом подписи на подаваемом в регистрирующий орган заявлении, при открытии расчетных счетов в банках. Все указанные процедуры невозможны без идентификации личности должностного лица, имеющего право действовать от имени юридического лица без доверенности.

Факт принадлежности подписей в договорах и первичной документации, оформленной соответствующими контрагентами, именно их руководителями, налоговым органом при проведении налоговой проверки не оспорен и не опровергнут, почерковедческая экспертиза в соответствии с положениями статьи 95 Налогового кодекса РФ не проводилась.

Суд кассационной инстанции соглашается с выводами нижестоящих судов о том, что свидетельские показания физических лиц не могут являться достаточным основанием для установления отсутствия фактических финансово-хозяйственных отношений между налогоплательщиком и его контрагентом, т.к. данные физические лица являются заинтересованными лицами, отрицая своё отношение к обществу с целью ухода от ответственности, в том числе и за возможную неуплату налогов по указанным сделкам.

На момент заключения договоров с обществом все контрагенты являлись действующими юридическими лицами, что установлено материалами дела, состояли в ЕГРЮЛ и на налоговом учете по адресам, указанным в договорах и счетах-фактурах.

Отсутствие у налогоплательщика транспортных либо товарно-транспортных накладных, вопреки доводам кассационной жалобы, не может быть признано доказательством отсутствия реальной поставки, что обоснованно отмечено нижестоящими судами.

По условиям договоров, заключенных со спорными контрагентами, доставка товара от организаций-поставщиков осуществлялась силами самих поставщиков, стоимость доставки входила в цену товара и отдельно налогоплательщиком не оплачивалась.

В соответствии с постановлением Государственного комитета Российской Федерации по статистике от 28.11.1997 N 78 "Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету работы строительных машин и механизмов, работ в автомобильном транспорте" товарно-транспортная накладная формы N 1-Т предназначена для учета движения товарно-материальных ценностей и расчетов за их перевозки автомобильным транспортом, является документом, определяющим взаимоотношения по выполнению перевозки грузов, служащим для учета транспортной работы и расчетов с организациями - владельцами автотранспорта за оказанные ими услуги по перевозке грузов.

В соответствии с п. 6 Правил перевозок грузов автомобильным транспортом, утв. Постановлением Правительства РФ от 15.04.2011 N 272, транспортная накладная подтверждает заключение договора перевозки груза.

В данном случае общество осуществило операции по приобретению товара и не выступало в качестве заказчика по договору перевозки.

При таких обстоятельствах отсутствие у налогоплательщика товарно-транспортной либо транспортной накладной не может являться основанием для отказа в применении налогового вычета. Аналогичной правовой позиции придерживается Президиум Высшего Арбитражного суда РФ в постановлении от 09.12.2010 г. N 8835/10.

Кроме того, факт перевозки товаров с площадок по адресам: г. Самара, Заводское шоссе, 17, и г. Новокуйбышевск, ул. Челюскинцев, д. 19, до склада АО "РНГМ-Групп" подтверждается представленными обществом путевыми листами на автомобиль ГАЗ 331063 г/н Р746СЕ163. Путевые листы содержат в себе информацию о местах погрузки и разгрузки товаров (товары выгружались на складе общества, расположенном в п. Заярье).

Ссылка налогового органа на принадлежность вышеуказанного автомобиля самому налогоплательщику не опровергает факт перевозки товаров.

Довод кассационной жалобы об отсутствии у контрагентов в собственности имущества, складских помещений и транспортных средств, что, по мнению налогового органа, свидетельствует об отсутствии реальной хозяйственной деятельности, подлежит отклонению. Отсутствие у контрагентов трудовых ресурсов, собственных основных средств, иного имущества, отсутствие платежей по банковскому счету на цели обеспечения ведения финансово-хозяйственной деятельности сами по себе не свидетельствуют о невозможности осуществления контрагентом сделок купли-продажи с привлечением специалистов по договорам гражданско-правового характера, с использованием арендованного имущества. Доказательств обратного налоговым органом не представлено.

Ссылка налогового органа на высокий удельный вес налоговых вычетов в налоговых декларациях контрагентов по НДС, расходов в декларациях по налогу на прибыль организаций также не может служить доказательством отсутствия реальности хозяйственных операций.

Налоговый орган не ссылается на результаты налоговых проверок контрагентов, которыми были бы установлены факты совершения ими налоговых правонарушений и уклонения от уплаты налогов.

Кроме того, в соответствии с пунктом 3 статьи 54.1 НК РФ нарушение контрагентом налогоплательщика законодательства о налогах и сборах не может рассматриваться в качестве самостоятельного основания для признания уменьшения налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога неправомерным.

В Постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда РФ от 12.10.2006 г. N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" указано на то, что судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики, предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданы, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, достоверны.

Доводы кассационной жалобы об участии контрагентов общества в "обналичивании" денежных средств не принимаются судом кассационной инстанции по следующим основаниям.

ФНС России в Письме от 31.10.2017 N ЕД-4-9/22123@ разъяснила, что в рамках исследования финансовых потоков налоговым органам необходимо учитывать, что перечисление денежных средств при осуществлении сделок с проблемным контрагентом, как правило, совершается в целях полного или частичного их возврата налогоплательщику, взаимозависимому (подконтрольному) лицу в наличной, безналичной форме, в виде ценных бумаг или натуральной форме.

Между тем, налоговый орган в обжалованном решении о привлечении к ответственности и в кассационной жалобе не ссылался на то обстоятельство, что обналиченные денежные средства возвращались налогоплательщику либо его взаимозависимым (подконтрольным) лицам.

В отношении довода кассационной жалобы об отсутствии у налогоплательщика экономической необходимости в заключении договоров со спорными контрагентами, поскольку у общества имелись длительные договорные отношения с производителями материалов и оборудования, суд кассационной инстанции полагает необходимым отметить следующее.

Конституционный суд РФ в Определении от 04.06.2007 г. N 320-О-П указал, что налоговое законодательство не использует понятие экономической целесообразности и не регулирует порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности, а потому обоснованность расходов, уменьшающих в целях налогообложения полученные доходы, не может оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата. В силу принципа свободы экономической деятельности (статья 8, часть 1 Конституции Российской Федерации) налогоплательщик осуществляет ее самостоятельно на свой риск и вправе самостоятельно и единолично оценивать ее эффективность и целесообразность.

По смыслу правовой позиции КС РФ, выраженной в Постановлении от 24.02.2004 N 3-П, судебный контроль не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, которые в сфере бизнеса обладают самостоятельностью и широкой дискрецией, поскольку в силу рискового характера такой деятельности существуют объективные пределы в возможностях судов выявлять наличие в ней деловых просчетов.

Президиум ВАС РФ в Постановлении от 18.03.2008 N 14616/07 также подчеркнул, что Кодекс не содержит положений, позволяющих налоговому органу оценивать произведенные налогоплательщиками расходы с позиции их экономической целесообразности, рациональности и эффективности.

Президиум ВАС РФ в Постановлении от 26.02.2008 N 11542/07 указал, что хозяйствующие субъекты самостоятельно по своему усмотрению выбирают способы достижения результата от предпринимательской деятельности. В полномочия налоговых органов входит лишь контроль за соблюдением налогоплательщиками законодательства о налогах и сборах, а не вменение им доходов исходя из собственного видения способов достижения налогоплательщиками экономического результата с меньшими затратами.

Кроме того, нижестоящими судами обоснованно отмечено, что инспекция в ходе налоговой проверки не анализировала количество договоров Общества с Заказчиками на поставку ТМЦ и требуемое количество этих ТМЦ путем проведения соответствующего вида экспертизы, не учитывались условия договоров со спорными контрагентами и основными (цена, сроки и порядок поставки, срок и порядок оплаты, условия об ответственности сторон и т.д.), при том, что условия договоров со спорными контрагентами могли оказаться более выгодными для Общества.

При таких обстоятельствах довод налогового органа о возможности закупки тех же самых товаров у иных поставщиков является предположительным и не может быть положен в основание решения о привлечении к налоговой ответственности.

Доводы кассационной жалобы о наличии у налогоплательщика кредиторской задолженности перед контрагентами в значительной сумме был рассмотрен нижестоящими судами и получил надлежащую оценку.

Суд первой инстанции и апелляционный суд указали, что задолженность перед контрагентами ООО "Катран", ООО "Аргос", ООО "Вымпел", ООО "Диалог-Групп", ООО "Волготорг", ООО "Крокус", ООО "Аванта", ООО "Абсолют", ООО "ТК Армада", ООО "Альтекс", ООО "Санрайз", ООО "Юнитекс", ООО "Эпсилон", ООО "Вега" погашена заявителем в полном объеме путем перечисления денег на расчетный счет.

Задолженность перед контрагентом ООО "ТК Юг" была погашена обществом частично. При этом в оставшейся части кредиторской задолженности на момент принятия обжалуемого ненормативного акта налогового органа не истек срок исковой давности, следовательно, контрагент располагал возможностями обратиться с иском о взыскании в арбитражный суд.

Задолженность общества перед ООО "Вадис" в размере 105 560 471,74 руб. была уступлена последним путем заключения договора цессии с ООО "Спарк".

Задолженность перед ООО "Мастер" была погашена частично в общей сумме 9 720 000 руб. путем перечисления денежных средств в адрес третьих лиц ООО "Система" и ООО "Асторг" по указанию кредитора. Оставшаяся часть задолженности в размере 92 777 096,06 руб. была уступлена кредитором на основании соответствующего договора от 09.07.2019 г. в пользу ООО "Спарк".

Задолженность перед организациями ООО "Бриг", ООО "Трейдком", ООО "Алекон", ООО "Полли", ООО "Бранд", ООО "Ниан", ООО "ДробПромСервис" не погашена, однако срок исковой давности на взыскание задолженности на момент принятия обжалуемого Решения не вышел (срок исполнения обязательств по договорам с ООО "Алекон" - не позднее 30.06.2020 г., в случае с ООО "Трейдком", ООО "Полли", ООО "Бранд", ООО "Ниан", - не позднее 31.12.2020 г., следовательно, срок исковой давности истечет 01.07.2023 г. и 01.01.2024 г.).

Наконец, кредиторская задолженность перед контрагентами ООО "Бриз", ООО "Марва", ООО "Мега", ООО "Альтон", ООО "Квант", ООО "Корро", ООО "Корнер", ООО "ТК Юг", ООО "Вира" на основании приказов налогоплательщика N 179-ГБ от 29.12.2020 г., N 147-ГБ от 30.12.2021 г., N 110-ГБ от 30.12.2022 г., была списана во внереализационные доходы по налогу на прибыль организаций. Данное обстоятельство подтверждается также декларациями по налогу на прибыль, регистрами внереализационных доходов и бухгалтерскими справками, имеющимися в материалах дела.

При таких обстоятельствах суд кассационной инстанции соглашается с выводами нижестоящих судов о том, что перед большей частью спорных контрагентов кредиторская задолженность общества или погашена, или списана во внереализационные доходы в связи с истечением срока исковой давности или исключения спорных контрагентов из ЕГРЮЛ, а в отношении тех долгов, что еще не погашены, не истек срок исковой давности, что оставляет спорным контрагентам возможность взыскать данные долги (или же они также будут списаны во внереализационные доходы, что исключает какой-либо ущерб интересам бюджета).

В отношении доводов налогового органа о нарушениях, допущенных (или возможно, допущенных) контрагентами налогоплательщика, как то: низкая налоговая нагрузка, совершение контрагентами совместных действий, о чем свидетельствует совпадение у некоторых из контрагентов между собой ip-адресов, юридических адресов, руководителей, представителей, телефонов и адресов электронной почты, суд кассационной инстанции полагает необходимым отметить следующее.

В соответствии с п. 10 Постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53 факт нарушения контрагентом налогоплательщика своих налоговых обязанностей сам по себе не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды. Налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом, в частности, в силу отношений взаимозависимости или аффилированности налогоплательщика с контрагентом.

Инспекция в обжалуемом решении ссылается на ряд нарушений, допущенных контрагентами. Однако налогоплательщик не знал и не мог знать об этих нарушениях. Иного налоговым органом в решении не доказано и не утверждается.

Отношений взаимозависимости и/или аффилированности, подконтрольности между налогоплательщиком и спорными контрагентами не установлено, равно как и иных обстоятельств, которые свидетельствовали бы об осведомленности АО "РНГМ-Групп" о нарушениях, допущенных контрагентами.

При таких обстоятельствах доводы кассационной жалобы в данной части подлежат отклонению.

Налоговым органом вместе с дополнением к кассационной жалобе представлены судебные акты: решение Самарского районного суда от 28.11.2022 г. в отношении ООО "АРГОС", решение Самарского районного суда от 18.10.2022 г. в отношении ООО "АЛЕКОН", решение Кировского районного суда г. Самары от 17.11.2022 г. в отношении ООО "КРОКУС". Инспекция полагает, что указанные судебные акты подтверждают направленность деятельности контрагентов общества не на ведение реальной финансово-хозяйственной деятельности, а на создание условий для незаконного применения налоговых вычетов НДС отдельными налогоплательщиками.

Пленумом Верховного Суда РФ в Постановлении от 30.06.2020 N 13 "О применении Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел в арбитражном суде кассационной инстанции" разъяснено, что часть 2 статьи 9, часть 1 статьи 65, часть 1 статьи 156 Кодекса предусматривают, что каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые ссылается в обоснование своих требований и возражений, и несет риск непредставления доказательств.

Новые и (или) дополнительные доказательства, имеющие отношение к установлению обстоятельств по делу, судом кассационной инстанции не принимаются.

Если лицо, участвующее в деле, представило в суд кассационной инстанции дополнительные доказательства, не представленные им в суд первой, апелляционной инстанции, в том числе вместе с отзывом на кассационную жалобу, то такие доказательства судом кассационной инстанции к материалам дела не приобщаются и при необходимости возвращаются, о чем выносится определение. Суд кассационной инстанции вправе вынести такое определение совместно с определением о принятии кассационной жалобы к производству.

Доводы лиц, участвующих в деле, относительно фактических обстоятельств, на которые такие лица ранее не ссылались, которые не подтверждаются имеющимися в деле доказательствами и судами первой и апелляционной инстанций не устанавливались, не принимаются во внимание и не могут быть положены в основу постановления суда кассационной инстанции.

Решения судов общей юрисдикции, представленные налоговым органом с кассационной жалобой, датированы октябрем-ноябрем 2022 г., то есть существовали на момент рассмотрения дела судом первой инстанции. Однако налоговый орган своим правом на представление доказательств в суде первой инстанции не воспользовался.

При таких обстоятельствах суд кассационной инстанции не принимает указанные судебные акты в качестве доказательств.

В отношении доводов кассационной жалобы о неправомерном отказе нижестоящими судами в удовлетворении ходатайства о назначении судебной экспертизы необходимо отметить следующее.

В соответствии с частью 1 статьи 82 АПК РФ для разъяснения возникающих при рассмотрении дела вопросов, требующих специальных знаний, арбитражный суд назначает экспертизу по ходатайству лица, участвующего в деле, или с согласия лиц, участвующих в деле. О назначении экспертизы или об отклонении ходатайства о назначении экспертизы арбитражный суд выносит определение (часть 4 статьи 82 АПК РФ).

Налоговый орган ходатайствовал о назначении судебной экспертизы в рамках настоящего дела в Агентстве независимых экспертиз "ГРАНД ИСТЕЙТ" (443001. г.Самара, ул.Ульяновский спуск, д. 52, офис 505).

Указанное ходатайство было рассмотрено судом первой инстанции в судебном заседании 25.05.2023-01.06.2023, судом апелляционной инстанции в судебном заседании 04.10.2023 г.

В соответствии с частью 1 статьи 82 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации для разъяснения возникающих при рассмотрении дела вопросов, требующих специальных знаний, арбитражный суд назначает экспертизу по ходатайству лица, участвующего в деле, или с согласия лиц, участвующих в деле. Названная норма не носит императивного характера, а предусматривает рассмотрение ходатайства и принятие судом решения о его удовлетворении либо отклонении. Удовлетворение ходатайства о проведении экспертизы является правом, а не обязанностью суда. В каждом конкретном случае суд с учетом имеющихся в материалах дела доказательств, а также требующих установления обстоятельств решает вопрос о необходимости назначения судебной экспертизы.

В рассматриваемом деле нижестоящие суды, рассмотрев заявленные ходатайства, заслушав доводы сторон, пришли к выводу, что совокупность имеющихся в деле доказательств позволяет суду разрешить спор по существу, не прибегая к помощи установленного процессуальным законодательством института судебной экспертизы, что не противоречит положениям статьи 82 АПК РФ.

У суда кассационной инстанции не имеется оснований для переоценки выводов нижестоящих судов.

Остальные доводы кассационной жалобы уже были заявлены налоговым органом во время рассмотрения дела в суде первой и апелляционной инстанции, были предметом рассмотрения нижестоящих судов и получили соответствующую оценку. Доводы кассационной жалобы свидетельствуют о несогласии заявителя кассационной жалобы с выводами судов первой и апелляционной инстанций, направлены на переоценку установленных ими фактических обстоятельств дела и представленных доказательств, что в силу положений главы 35 АПК РФ не допускается при рассмотрении дела в суде кассационной инстанции.

Иное толкование заявителем жалобы положений действующего законодательства, а также иная оценка обстоятельств спора, не свидетельствуют о неправильном применении судами норм права.

Нарушений норм процессуального права, являющихся согласно части 4 статьи 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в любом случае основаниями для отмены обжалуемых судебных актов, судом кассационной инстанции не установлено.

На основании изложенного и руководствуясь пунктом 1 части 1 статьи 287, статьями 286, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Поволжского округа

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Самарской области от 08.06.2023 и постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 11.10.2023 по делу N А55-37569/2022 оставить без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, в порядке, установленном статьей 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Председательствующий судья

Р.Р. Мухаметшин

Судьи

Э.Т. Сибгатуллин Л.Ф. Хабибуллин