Постановление Арбитражного суда Поволжского округа от 19 февраля 2024 г. N Ф06-11918/23 по делу N А57-18444/2020

г. Казань

19 февраля 2024 г.

Дело N А57-18444/2020

Резолютивная часть постановления объявлена 08 февраля 2024 года.

Полный текст постановления изготовлен 19 февраля 2024 года.

Арбитражный суд Поволжского округа в составе:

председательствующего судьи Моисеева В.А.,

судей Ивановой А.Г., Коноплевой М.В.,

при ведении протокола секретарем судебного заседания Хаммадиевой Г.Х.,

при участии в судебном заседании с использованием системы видеоконференц-связи присутствующего в Арбитражном суде Нижегородской области представителя:

конкурсного управляющего обществом с ограниченной ответственностью "Строительная компания ЖБК-3" Леонтьева А.Ю. - Ванян А.Э., доверенность от 21.12.2023,

в отсутствие иных лиц, участвующих в деле, извещенных надлежащим образом,

рассмотрев в открытом судебном заседании кассационную жалобу конкурсного управляющего обществом с ограниченной ответственностью "Строительная компания ЖБК-3" Леонтьева Александра Юрьевича

на определение Арбитражного суда Саратовской области от 13.09.2023 и постановление Двенадцатого арбитражного апелляционного суда от 08.11.2023

по делу N А57-18444/2020

по заявлению конкурсного управляющего должником Леонтьева Александра Юрьевича о разрешении разногласий между конкурсным управляющим и Межрайонной ИФНС России N 20 по Саратовской области в рамках дела о несостоятельности (банкротстве) общества с ограниченной ответственностью "Строительная компания ЖБК-3",

УСТАНОВИЛ:

решением Арбитражного суда Саратовской области от 18.03.2021 общество с ограниченной ответственностью "Строительная компания ЖБК-3" (далее - должник, ООО "СК ЖБК-3") признано несостоятельным (банкротом), в отношении него открыто конкурсное производство, применены правила параграфа 7 главы 9 Федерального закона от 26.10.2002 N 127-ФЗ "О несостоятельности (банкротстве)" (далее - Закон о банкротстве) - "Банкротство застройщиков". Конкурсным управляющим утвержден Леонтьев Александр Юрьевич.

В Арбитражный суд Саратовской области поступило заявление конкурсного управляющего Леонтьева А.Ю. о разрешении разногласий, в котором конкурсный управляющий просил суд разрешить разногласия между ним и Федеральной налоговой службой (далее - ФНС России), определив, что требование по уплате налога на добавленную стоимость (далее - НДС) в сумме 20 251 958 руб. не относится к текущим платежам и подлежит удовлетворению за счет имущества ООО "СК ЖБК-3", оставшегося после удовлетворения требований кредиторов, включенных в реестр требований кредиторов.

Определением Арбитражного суда Саратовской области от 13.09.2023 разрешены разногласия, возникшие между конкурсным управляющим ООО "СК ЖБК-3" и ФНС России по вопросу установления очередности уплаты налога. Установлено, что обязательства ООО "СК ЖБК-3" по уплате восстановленного налога на добавленную стоимость (далее - НДС) подлежат удовлетворению в составе пятой очереди текущих платежей.

Постановлением Двенадцатого арбитражного апелляционного суда от 08.11.2023 определение суда первой инстанции оставлено без изменения.

В кассационной жалобе конкурсный управляющий просит отменить определение суда первой инстанции, постановление апелляционного суда, разрешить разногласия между конкурсным управляющим и уполномоченным органом, определив, что требование по уплате восстановленного НДС подлежит удовлетворению за счет имущества ООО "СК ЖБК-3", оставшегося после удовлетворения требований кредиторов, включенных в реестр требований кредиторов.

По мнению заявителя кассационной жалобы, отнесение требования по уплате восстановленного НДС к текущим требованиям не соответствует смыслу действующего правового регулирования, существенно уменьшит размер конкурсной массы и негативно повлияет на удовлетворение требований реестровых кредиторов.

В отзыве на кассационную жалобу уполномоченный орган возражает против ее удовлетворения.

Проверив материалы дела, обсудив доводы, приведенные в кассационной жалобе, отзыве на нее, заслушав в судебном заседании представителя конкурсного управляющего ООО "СК ЖБК-3" Леонтьева А.Ю. - Ванян А.Э., судебная коллегия приходит к следующему.

Как установлено судом первой инстанции, за период с октября 2018 года по 11.03.2021 ООО "СК ЖБК-3" вело строительство многоквартирных жилых домов по адресу: г. Энгельс, ул. Трудовая, д. 12 (жилые дома N 1 А, 1 Д) и заключало договоры участия в долевом строительстве. За период строительства ООО "СК ЖБК-3" на сумму полученных от дольщиков денежных средств начисляло НДС с авансов (исходящий НДС) и одновременно принимало к вычету НДС по приобретенным товарно-материальным ценностям и полученным услугам (входящий НДС).

Определением Арбитражного суда Саратовской области от 21.03.2022 в порядке статьи 201.15.1 Закона о банкротстве Фонду защиты прав граждан-участников долевого строительства Саратовской области были переданы имущество и обязательства, связанные со строительством многоквартирных жилых домов по адресу: Саратовская область, г. Энгельс, ул. Трудовая, д. 12 (жилые дома N 1 А, 1 Д).

В связи с передачей имущества и обязательств ООО "СК ЖБК-3" Фонду в налоговый орган должником 20.07.2022 была представлена налоговая декларация по налогу на добавленную стоимость на сумму 20 251 958 руб. (восстановленный НДС, который был принят к вычету за период с октября 2018 г. по 11.03.2021).

Налоговым органом в порядке статьи 88 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) была проведена камеральная налоговая проверка представленной должником налоговой декларации по НДС за 2 квартал 2022 года, согласно которой подлежащая восстановлению сумма НДС составила 20 251 958 руб.

ФНС России направила в адрес ООО "СК ЖБК-3" требования об уплате НДС N 41630 от 02.08.2022, N 45888 от 06.09.2022, N 47664 от 04.10.2022.

В связи с неисполнением должником требований налоговым органом были вынесены решения о взыскании задолженности по НДС за счет денежных средств должника, а именно: решение N 5475 от 01.09.2022 о взыскании задолженности по НДС в размере 6 763 253,22 руб. по требованию N 41630 от 02.08.2022 (включая пени); решение N 5960 от 05.10.2022 о взыскании задолженности по НДС в размере 6 770 453,91 руб. по требованию N 4588 от 06.09.2022 (включая пени); решение N 6689 от 16.11.2022 о взыскании задолженности по НДС в размере 6 762 547,46 руб. по требованию N 47664 от 04.10.2022 (включая пени).

Таким образом, налоговый орган отнес восстановленный НДС в сумме 20 251 958 руб. к текущим платежам.

В своем заявлении о разрешении разногласий конкурсный управляющий приводил доводы о том, что требование об уплате восстановленного НДС не может считаться текущим платежом, поскольку восстановление сумм НДС, принятых к вычету по операциям, возникшим до принятия заявления о признании должника банкротом, не позволяет относить требование об уплате НДС к текущим платежам. Отнесение требования об уплате восстановленного НДС к текущим платежам в связи с датой подачи декларации (20.07.2022) не соответствует действующему законодательству. Квалификация требования об уплате НДС в качестве текущего платежа также не может быть связана с операцией по передаче имущества и обязательств ООО "СК ЖБК-3" Фонду, поскольку восстановлены были суммы НДС, ранее принятые к вычету не по данной операции, а в связи со строительством многоквартирных жилых домов по адресу: г. Энгельс, ул. Трудовая, д. 12 (жилые дома N 1 А, 1 Д), которое велось с октября 2018 г. Отнесение восстановленного НДС к текущим платежам представляется несправедливым в связи с невозможностью вычета сумм НДС, начисленных на авансовые платежи дольщиков.

По мнению конкурсного управляющего, позиция налогового органа об отнесении НДС к текущим платежам не соответствует позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в Постановлении от 31.05.2023 N 28-П по делу о проверке конституционности статей 248 и 249, пункта 1 статьи 251 и статьи 271 НК РФ, а также пунктов 1 и 3 статьи 5 и пункта 2 статьи 134 Закона о банкротстве в связи с запросом Верховного Суда Российской Федерации и жалобой общества с ограниченной ответственностью "Предприятие строительных работ энергетики" (далее - Постановление N 28-П).

Конкурсный управляющий отметил, что в настоящем случае отнесение НДС к текущим платежам будет означать возложение на кредиторов ООО "СК ЖБК-3" расходов, которые связаны с операцией по передаче Фонду имущества и обязательств застройщика. То есть фактически отнесение восстановленного НДС к текущим платежам ведет к ситуации, при которой актив выбывает из имущества ООО "СК ЖБК-3", а требование об уплате НДС, связанного с данным активом, возлагается на конкурсную массу.

Возражая против позиции конкурсного управляющего, уполномоченный орган считает, что к иным видам налогов, в том числе НДС, не применима позиция, изложенная Конституционным Судом Российской Федерации в Постановлении N 28-П относительно налога на прибыль. При этом ФНС России ссылалась на сложившуюся судебную практику, согласно которой уплата восстановленного налога на добавленную стоимость ООО "СК ЖБК3" подлежит уплате в пятую очередь текущих платежей.

Разрешая настоящий спор, суд первой инстанции руководствовался положениями статей 146, 163, 170, 171, 174 НК РФ, пунктом 1 статьи 5, пунктом 2 статьи 134 Закона о банкротстве, принял во внимание носящее рекомендательный характер письмо Министерства финансов Российской Федерации от 26.01.2017 N 03-07-14/3700 и исходил из того, что обязанность по восстановлению и уплате налога на добавленную стоимость, ранее принятого должником к вычету, возникла по итогам 2 квартала 2022, то есть после возбуждения дела о банкротстве, вследствие чего требование о его уплате носит текущий характер.

Сделав вывод о текущем характере требования об уплате восстановленного НДС, суд разрешил разногласия между конкурсным управляющим и уполномоченным органом, определив, что указанный НДС подлежит уплате в пятой очереди текущих требований.

Апелляционный суд, повторно рассмотрев обособленный спор по правилам главы 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, согласился с выводами суда первой инстанции.

Судебная коллегия кассационной инстанции считает, что суды не приняли во внимание следующее.

В силу пункта 1 статьи 5 Закона о банкротстве возникшие после возбуждения производства по делу о банкротстве требования кредиторов об оплате поставленных товаров, оказанных услуг и выполненных работ являются текущими.

Очередность удовлетворения требований кредиторов по текущим платежам определена в пункте 2 статьи 134 Закона о банкротстве, в соответствии с которым налоги и иные обязательные платежи (за исключением НДФЛ и взносов на обязательное пенсионное страхование) относятся к иным текущим платежам и соответственно к пятой очереди текущих платежей.

Согласно подпункту 2 пункта 3 статьи 170 НК РФ суммы НДС, принятые к вычету по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, подлежат восстановлению в случае их дальнейшего использования для осуществления операций по реализации (передаче) товаров, не признаваемых объектом налогообложения НДС в соответствии с пунктом 2 статьи 146 НК РФ.

В соответствии с подпунктом 15 пункта 2 статьи 146 НК РФ в редакции Федерального закона от 15.11.2020 N 320-ФЗ не признаются объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость операции по реализации товаров (работ, услуг) и (или) имущественных прав должников, признанных в соответствии с законодательством Российской Федерации несостоятельными (банкротами), в том числе товаров (работ, услуг), изготовленных и (или) приобретенных (выполненных, оказанных) в процессе осуществления хозяйственной деятельности после признания должников в соответствии с законодательством Российской Федерации несостоятельными (банкротами).

Таким образом, после признания организации должника банкротом, она обязана восстановить суммы "входящего" НДС по товарам (работам, услугам), принятым им к вычету до 2021 года, использованным и используемым для производства продукции, реализуемой в 2021 году. Восстановлению подлежат суммы налога в размере, ранее принятом к вычету, а в отношении основных средств и нематериальных активов - в размере суммы, пропорциональной остаточной (балансовой) стоимости без учета переоценки (подпункт 2 пункта 3 статьи 170 НК РФ).

С восстановлением данных сумм НДС, принятых должником к вычету до даты признания его банкротом, у него возникает задолженность по восстановленному НДС (в настоящем случае, как установили суды, таковая образовалась за 2 квартал 2022 года).

В пункте 6 Обзора судебной практики по вопросам, связанным с участием уполномоченных органов в делах о банкротстве и применяемых в этих делах процедурах банкротства (утв. Президиумом Верховного Суда РФ 20.12.2016) отмечено, что при разрешении вопроса о квалификации задолженности по обязательным платежам в качестве текущей либо реестровой следует исходить из момента окончания налогового (отчетного) периода, по результатам которого образовался долг.

В силу пункта 1 статьи 38, пункта 1 статьи 44 НК РФ обязанность исчисления и уплаты налога возникает у налогоплательщика при наличии у него объекта налогообложения и налоговой базы.

Объект налогообложения как совокупность налогозначимых операций (фактов) является сформировавшимся к моменту окончания налогового периода. При этом он формируется применительно не к отдельным финансово- хозяйственным операциям или иным имеющим значение для налогообложения фактам, а к совокупности соответствующих операций (фактов), совершенных (имевших место) в течение налогового периода.

Это означает, что возникновение обязанности по уплате налога определяется наличием объекта налогообложения и налоговой базы.

Таким образом, моментом возникновения обязанности по уплате налога является день окончания налогового периода, а не день представления налоговой декларации или день окончания срока уплаты налога.

Право на вычет НДС у должника возникло в связи с совершением хозяйственной операции по приобретению актива, имевшей место до возбуждения дела о банкротстве. Последующая реализация данного актива в ходе конкурсного производства является обстоятельством, влекущим утрату Должником права на вычет, заявленный им ранее, что требует осуществления соответствующей корректировки. Однако такая последующая корректировка размера налогового обязательства не влечет изменения его очередности с реестровой на текущую. С учетом этого, режим восстанавливаемого НДС (реестровый или текущий) должен определяться исходя из даты окончания того налогового периода, в котором право на вычет было реализовано Должником. В рассматриваемой ситуации право на вычет при приобретении актива было реализовано должником до возбуждения дела о банкротстве. Восстановленный НДС в исчислении суммы налога не участвует, а лишь учитывается на последнем этапе определения суммы налога к уплате, представляя собою сумму, подлежащую возврату в бюджет (из которого она ранее была получена в виде налогового вычета по НДС), в связи с тем, что установленные НК РФ условия для вычета НДС перестали выполняться.

В данном случае НДС был восстановлен в связи с передачей имущества должника Фонду в процедуре конкурсного производства, что никак не связано с имевшими место до возбуждения дела о банкротстве должника операциями, на которые был начислен принятый к вычету и подлежащий восстановлению НДС.

Таким образом, поскольку восстановленный НДС не является вновь начисленным в ходе процедуры конкурсного производства налогом, а представляет собой задолженность по уплате налога, начисленного по операциям, имевшим место до признания должника банкротом, обязательство по его уплате не подлежит учету в составе текущих платежей должника.

Судебная коллегия считает, что правовой подход, в соответствии с которым восстановленный НДС относится к третьей очереди реестра требований кредиторов, согласуется с правовыми позициями Конституционного Суда Российской Федерации, изложенными в Постановлении N 28-П.

В названном постановлении, в частности отмечено, что не все обязательные платежи, формально заявленные уполномоченным органом после даты принятия заявления о признании должника банкротом, подлежат отнесению к текущим платежам. Так, в утвержденном Президиумом Верховного Суда Российской Федерации 20.12.2016 Обзоре судебной практики по вопросам, связанным с участием уполномоченных органов в делах о банкротстве и применяемых в этих делах процедурах банкротства, указано, что суды должны учитывать дату возникновения обязанности по уплате публичных платежей: если соответствующий налоговый (отчетный) период завершился до принятия заявления о признании должника банкротом, то требования об уплате относящихся к нему обязательных платежей не могут быть отнесены к текущим и включаются в реестр (пункт 6). Аналогичный подход в принципиальном плане может быть применим в отношении платежей, требование по которым хотя и возникло после возбуждения дела о банкротстве, однако само по себе обусловлено реализацией имущества организации-должника, притом что таковая неразрывно связана с ее хозяйственной деятельностью, приведшей к отрицательным финансовым результатам, служит продолжением и итогом такой деятельности.

Определяя в пункте 4 статьи 134 Закона о банкротстве очередность удовлетворения требований кредиторов, включенных в реестр, законодатель отдает приоритет отдельным требованиям, обладающим большей общественной значимостью. С учетом изложенного и того, что средства от реализации имущества банкрота могут представлять существенный, если не единственный, источник удовлетворения требований кредиторов, взимание обязательных платежей в связи с такой реализацией не должно препятствовать удовлетворению требований кредиторов первой и второй очереди, которым законодатель отдал приоритет перед требованиями об уплате обязательных платежей, включенными в реестр, что не обеспечивается при отнесении налога на прибыль от реализации имущества от конкурсной массы к пятой очереди текущих платежей.

Таким образом, с учетом того, что принятый к вычету должником и восстановленный в связи с признанием его банкротом НДС был сформирован по операциям, имевшим место до признания должника банкротом, а также с учетом правовых позиций, изложенных в Постановлении N 28-П, суд округа считает, что в рассматриваемом споре восстановленный НДС за 2 квартал 2022 г. относится к реестровым требованиям третьей очереди.

В соответствии с пунктом 2 части 1 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации по результатам рассмотрения кассационной жалобы арбитражный суд кассационной инстанции вправе отменить определение суда первой инстанции и постановление суда апелляционной инстанции полностью или в части и, не передавая дело на новое рассмотрение, принять новый судебный акт, если фактические обстоятельства, имеющие значение для дела, установлены арбитражным судом первой и апелляционной инстанций на основании полного и всестороннего исследования имеющихся в деле доказательств, но этим судом неправильно применена норма права.

Поскольку в данном случае фактические обстоятельства, имеющие значение для дела, судами первой и апелляционной инстанций установлены и оснований для направления обособленного спора на новое рассмотрение не имеется, судебная коллегия считает возможным в отмененной части принять новый судебный акт о разрешении разногласий между конкурсным управляющим и ФНС России путем отнесения восстановленного налога на добавленную стоимость к требованиям, подлежащим удовлетворению в составе третьей очереди реестра требований кредиторов должника.

На основании изложенного и руководствуясь статьями 286, 287, 288, 289 АПК РФ, Арбитражный суд Поволжского округа

ПОСТАНОВИЛ:

определение Арбитражного суда Саратовской области от 13.09.2023 и постановление Двенадцатого арбитражного апелляционного суда от 08.11.2023 по делу N А57-18444/2020 отменить.

Разрешить разногласия, возникшие между конкурсным управляющим обществом с ограниченной ответственностью "Строительная компания ЖБК-3" и Федеральной налоговой службой по вопросу установления очередности уплаты налога.

Установить, что обязательства общества с ограниченной ответственностью "Строительная компания ЖБК-3" по уплате восстановленного налога на добавленную стоимость подлежат удовлетворению в составе третьей очереди реестра требований кредиторов общества с ограниченной ответственностью "Строительная компания ЖБК-3".

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, в порядке, установленном статьей 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Председательствующий судья

В.А. Моисеев

Судьи

А.Г. Иванова М.В. Коноплева