Благотворительная деятельность (Р.С. Штаба, "Российский налоговый курьер", N 23, декабрь 2002 г.)

Благотворительная деятельность

Стихийные бедствия, экологические катастрофы, социальные конфликты, несчастные случаи, тяжелое материальное положение малообеспеченных семей и инвалидов: Это далеко не полный перечень ситуаций, когда требуется бескорыстная помощь.

Кто такие благотворители, добровольцы, благополучатели и каков порядок их налогообложения? Ответы на эти вопросы вы найдете в предлагаемой статье.

Законодательство о благотворительной деятельности состоит из соответствующих положений Конституции Российской Федерации, Гражданского кодекса Российской Федерации, Федерального закона от 11.08.95 N 135-ФЗ "О благотворительной деятельности и благотворительных организациях" (далее - Закон N 135-ФЗ) и принятых на его основе федеральных законов и законов субъектов Российской Федерации.

Благотворители и благополучатели

Под благотворительной деятельностью понимается добровольная деятельность граждан и юридических лиц по бескорыстной (безвозмездной или на льготных условиях) передаче гражданам или юридическим лицам имущества, в том числе денежных средств, бескорыстному выполнению работ, предоставлению услуг, оказанию иной поддержки.

К участникам благотворительной деятельности относятся:

- граждане и юридические лица, осуществляющие благотворительную деятельность на основе добровольности и свободы выбора ее целей, в том числе путем поддержки существующей или путем создания новой благотворительной организации. Они называются благотворителями или добровольцами;

- граждане и юридические лица, в интересах которых осуществляется благотворительная деятельность. Они называются благополучателями.

Благотворителями (гражданами и юридическими лицами) называются лица, осуществляющие благотворительные пожертвования в форме бескорыстной (безвозмездной или на льготных условиях) передачи в собственность имущества, в том числе денежных средств и (или) объектов интеллектуальной собственности, а также бескорыстного наделения правами владения, пользования и распоряжения любыми объектами права собственности.

В части бескорыстного (безвозмездного или на льготных условиях) выполнения работ, предоставления услуг закон гласит: если работы и услуги осуществляют юридические лица, то они называются благотворителями. Если же выполнение работ в форме безвозмездного труда, в том числе в интересах благотворительной организации, осуществлено гражданином, то он именуется добровольцем. Благотворительная организация может оплачивать расходы добровольцев, связанные с их деятельностью в этой организации (командировочные расходы, затраты на транспорт и др.), так как в соответствии с Законом N 135-ФЗ она вправе определять цели и порядок использования своих пожертвований.

Цель благотворительной деятельности

Согласно ст.2 Закона N 135-ФЗ цель благотворительной деятельности состоит:

- в социальной поддержке и защите граждан, включая улучшение материального положения малообеспеченных, социальную реабилитацию безработных, инвалидов и иных лиц, которые в силу своих физических или интеллектуальных особенностей, иных обстоятельств не способны самостоятельно реализовать свои права и законные интересы;

- подготовке населения к преодолению последствий стихийных бедствий, экологических, промышленных или иных катастроф, к предотвращению несчастных случаев;

- оказании помощи пострадавшим в результате стихийных бедствий, экологических, промышленных или иных катастроф, социальных, национальных, религиозных конфликтов, жертвам репрессий, беженцам и вынужденным переселенцам;

- содействии укреплению мира, дружбы и согласия между народами, предотвращению социальных, национальных, религиозных конфликтов;

- содействии укреплению престижа и роли семьи в обществе;

- содействии защите материнства, детства и отцовства;

- содействии деятельности в сфере образования, науки, культуры, искусства, просвещения, духовному развитию личности;

- содействии деятельности в сфере профилактики и охраны здоровья граждан, а также пропаганды здорового образа жизни, улучшения морально-психологического состояния граждан;

- содействии деятельности в сфере физической культуры и массового спорта;

- охране окружающей природной среды и защиты животных;

- охране и должном содержании зданий, объектов и территорий, имеющих историческое, культовое, культурное или природоохранное значение, и мест захоронения.

Граждане и юридические лица вправе свободно осуществлять благотворительную деятельность индивидуально или объединившись, с образованием или без образования благотворительной организации. Никто не вправе ограничивать свободу выбора целей благотворительной деятельности и форм ее осуществления.

Благотворительные фонды

Понятие благотворительной организации приведено в ст.6 Закона N 135-ФЗ. Так, благотворительной организацией является неправительственная (негосударственная и немуниципальная) некоммерческая организация, цель создания которой не получение прибыли, а осуществление благотворительной деятельности в интересах общества в целом или отдельных категорий лиц.

Статус "благотворительная организация" присваивается регистрирующими органами субъекта Российской Федерации. Благотворительная организация вправе создавать филиалы и открывать представительства на территории Российской Федерации с соблюдением требований законодательства Российской Федерации. Нередко благотворительные организации образуются в виде фондов, являющихся одной из разновидностей организационно-правовой формы некоммерческой организации.

Статьей 118 ГК РФ определено, что фондом признается не имеющая членства некоммерческая организация, учрежденная гражданами и (или) юридическими лицами на основе добровольных имущественных взносов, преследующая социальные, благотворительные, культурные, образовательные или иные общественно полезные цели. Например, участниками (учредителями) благотворительного фонда по борьбе с наркоманией стали 18 юридических лиц, в том числе кредитные учреждения (банки), 22 физических лица (граждане Российской Федерации), в том числе известные артисты.

Благотворительные некоммерческие организации относятся к юридическим лицам, в отношении которых их учредители (участники) не имеют имущественных прав*(1).

При ликвидации благотворительной организации имущество, оставшееся после удовлетворения требований кредиторов, используется на благотворительные цели в предусмотренном уставом порядке или по решению ликвидационной комиссии, если порядок использования имущества благотворительной организации не предусмотрен в ее уставе.

Фонды, равно как и другие некоммерческие организации, могут осуществлять предпринимательскую деятельность, призванную служить достижению целей, ради которых они созданы, и соответствовать этим целям. Для осуществления предпринимательской деятельности фонды вправе создавать хозяйственные общества.

Контроль за деятельностью благотворительной организации осуществляет орган, принявший решение о ее государственной регистрации (ст.19 Закона N 135-ФЗ). Благотворительная организация ежегодно представляет в орган, принявший решение о ее государственной регистрации, отчет о своей деятельности, содержащий сведения:

- о финансово-хозяйственной деятельности, подтверждающие соблюдение требований Закона N 135-ФЗ по использованию имущества и расходованию средств благотворительной организации;

- персональном составе высшего органа управления благотворительной организацией;

- составе и содержании благотворительных программ благотворительной организации (перечень и описание указанных программ);

- содержании и результатах деятельности благотворительной организации;

- нарушениях требований Закона N 135-ФЗ, выявленных в результате проверок, проведенных налоговыми органами, и принятых мерах по их устранению.

Ежегодный отчет представляется благотворительной организацией в орган, принявший решение о ее государственной регистрации, в тот же срок, что и годовой отчет о финансово-хозяйственной деятельности, представляемый в налоговые органы.

Орган, принявший решение о государственной регистрации благотворительной организации, обеспечивает открытый доступ, в том числе доступ средств массовой информации, к полученным им ежегодным отчетам данной благотворительной организации*(2).

Налоговые органы осуществляют контроль за источниками доходов благотворительных организаций, размерами получаемых ими средств и уплатой налогов в соответствии с законодательством Российской Федерации о налогах.

В рамках благотворительности возможно оказание помощи перечислением денежных средств на расчетный счет фонда, передачей товарно-материальных ценностей, а также предоставлением помещений для офиса фонда.

Отношения между благотворителями и фондом могут оформляться договором или соглашением на оказание безвозмездной помощи, в котором оговаривается предназначение получаемых средств.

Налогообложение благотворительных организаций

Налог на прибыль. Как было отмечено ранее, на основании Закона N 135-ФЗ благотворительная организация может осуществлять предпринимательскую деятельность лишь постольку, поскольку это служит достижению целей, ради которых она создана. Такой деятельностью, в частности, признается приносящее прибыль производство товаров и услуг, отвечающих целям создания некоммерческой организации, а также приобретение и реализация ценных бумаг, имущественных и неимущественных прав.

При определении налоговой базы для исчисления налога на прибыль благотворительные организации должны обратить внимание на следующее обстоятельство: не облагаются налогом на прибыль организаций целевые поступления на содержание некоммерческих организаций и ведение ими уставной деятельности, поступившие безвозмездно от других организаций и (или) физических лиц и использованные указанными получателями по назначению (п.2 ст.251 НК РФ). Эта норма относится и к благотворительным организациям. При этом благотворительные организации обязаны вести раздельный учет доходов (расходов), полученных (произведенных) в рамках целевых поступлений и предпринимательской деятельности.

Перечень целевых поступлений, используемых на содержание некоммерческих организаций и ведение ими уставной деятельности, приведен в п.2 ст.251 НК РФ*(3).

Согласно ст.284 НК РФ субъектам Российской Федерации предоставлено право уменьшать ставки налога для отдельных категорий налогоплательщиков в части сумм налога на прибыль, подлежащих зачислению в бюджеты субъектов Российской Федерации. Размер указанной ставки не может быть ниже 10,5%, а с 1 января 2003 года - 12%.

Налог на добавленную стоимость. Не облагается налогом на добавленную стоимость передача товаров (выполнение работ, оказание услуг) безвозмездно в рамках благотворительной деятельности, осуществляемой в соответствии с Законом N 135-ФЗ (пп.12 п.3 ст.149 НК РФ).

Налог на имущество. На основании Закона Российской Федерации от 13.12.91 N 2030-1 "О налоге на имущество предприятий" благотворительные организации являются плательщиками налога на имущество предприятий. Конкретные ставки налога на имущество предприятий, определяемые в зависимости от видов деятельности, устанавливаются законодательными (представительными) органами субъектов Российской Федерации. Так, в Москве принят Закон от 02.03.94 N 2-17 "О ставках и льготах по налогу на имущество предприятий", который освобождает благотворительные фонды (организации) от уплаты налога на имущество, тем самым поощряя и поддерживая благотворительную деятельность организаций.

Налоговая отчетность. Налогоплательщики, в том числе и благотворительные организации, должны представлять в налоговый орган по месту учета в установленном порядке налоговые декларации по налогам, которые они обязаны уплачивать, если такая обязанность предусмотрена законодательством о налогах и сборах (ст.23 НК РФ).

Бухгалтерский учет благотворительных организаций

Благотворительные фонды ведут бухгалтерский учет и составляют бухгалтерскую отчетность на основании Федерального закона от 21.11.96 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" и утвержденных Минфином России положений и приказов.

В соответствии со ст.23 НК РФ благотворительные фонды, так же как и иные некоммерческие организации, представляют в налоговые органы промежуточную бухгалтерскую отчетность в составе, утвержденном приказом Минфина России от 13.01.2000 N 4н "О формах бухгалтерской отчетности организаций", а именно:

- бухгалтерский баланс (форма N 1);

- отчет о прибылях и убытках (форма N 2).

В составе годовой бухгалтерской отчетности помимо форм N 1 и N 2 благотворительные организации представляют отчет о целевом использовании полученных средств (форма N 6). В нем благотворительная организация отражает целевые поступления на содержание организации и ведение уставной деятельности (благотворительной деятельности).

Благотворительные организации имеют право не представлять в составе годовой бухгалтерской отчетности отчет о движении денежных средств (форма N 4), а при отсутствии соответствующих данных - отчет об изменениях капитала (форма N 3) и приложение к бухгалтерскому балансу (форма N 5).

Рассмотрим на примере отражение операций, связанных с благотворительной деятельностью, в бухгалтерском и налоговом учете.

Пример 1

30 ноября 2002 года на расчетный счет благотворительного фонда "Дети - будущее России" от ООО "Полет" поступила безвозмездная помощь в виде денежных средств в размере 100 000 руб. Целевое назначение полученных сумм согласно условиям договора - помощь учреждениям для детей-сирот.

Благотворительным фондом было закуплено и передано московскому детскому дому-интернату N 15 спортивное оборудование для физкультурных залов. Передача оформлена актом приемки-передачи оборудования.

Благотворительный фонд ведет отдельный учет доходов (расходов), полученных (произведенных) в рамках целевых поступлений.

Учет в благотворительной организации. В бухгалтерском учете благотворительного фонда мероприятия целевого назначения отражаются проводками:

Дебет 51 Кредит 76 (субсчет "Расчеты с ЗАО "Полет"")

- 100 000 руб. - получены денежные средства;

Дебет 76 (субсчет "Расчеты с ЗАО "Полет"") Кредит 86

- 100 000 руб. - отражено получение целевых средств;

Дебет 60 Кредит 51 - 100 000 руб.

- оплачены счета торговой организации за спортивное оборудование;

Дебет 41 Кредит 60

- 100 000 руб. - получено спортивное оборудование от поставщика;

Дебет 76 (субсчет "Расчеты с детским домом-интернатом N 15") Кредит 90-1

- 100 000 руб. - передано безвозмездно спортивное оборудование детскому дому-интернату N 15;

Дебет 90-2 Кредит 41

- 100 000 руб. - списана стоимость спортивного оборудования с баланса благотворительного фонда;

Дебет 86 Кредит 76 (субсчет "Расчеты с детским домом-интернатом N 15")

- 100 000 руб. - отражено использование целевых средств.

В данном случае безвозмездно полученная помощь благотворительным фондом в виде денежных средств в соответствии с п.2 ст.251 НК РФ не облагается налогом на прибыль, так как полученные средства были направлены на ведение уставной деятельности.

По окончании налогового периода благотворительный фонд согласно п.14 ст.250 НК РФ должен представить в налоговый орган по месту своего учета лист 14 "Отчет о целевом использовании имущества (в том числе денежных средств), работ, услуг, полученных в рамках благотворительной деятельности, целевых поступлений, целевого финансирования" в составе декларации по налогу на прибыль организаций. Декларация утверждена приказом МНС России от 07.12.2001 N БГ-3-02/542 "Об утверждении формы декларации по налогу на прибыль организаций" (в редакции от 12.07.2002).

Безвозмездно полученная помощь не облагается налогом на добавленную стоимость, так как она не связана с оплатой реализованных товаров (работ, услуг) (пп.2 п.1 ст.162 НК РФ).

Безвозмездная передача спортивного оборудования детскому дому-интернату N 15 в рамках благотворительной деятельности в соответствии с пп.12 п.3 ст.149 НК РФ также не облагается налогом на добавленную стоимость.

Для благотворителя (ООО "Полет") составляется отчет об использовании полученных сумм. Его форма может быть произвольной с приложением подтверждающих первичных документов: актов, накладных, расписок, квитанций и т.д.

Учет в ООО "Полет". В соответствии с п.12 Положения по бухгалтерскому учету (ПБУ 10/99), утвержденного приказом Минфина России от 06.05.99 N 33н, средства, направленные на благотворительную деятельность, в целях бухгалтерского учета включаются во внереализационные расходы. Перечисление указанных средств благотворительному фонду ООО "Полет" отразит проводкой:

Дебет 91-2 Кредит 51

- 100 000 руб.

Для целей налогообложения прибыли денежные средства в размере 100 000 руб., перечисленные благотворительному фонду, не могут быть учтены ООО "Полет". Это связано с тем, что в соответствии с п.34 ст.270 НК РФ при определении налоговой базы не учитываются расходы в виде целевых отчислений, произведенных налогоплательщиком на содержание некоммерческих организаций и ведение ими уставной деятельности.

Для целей обложения НДС указанные средства также не включаются в налоговую базу, поскольку согласно пп.3 п.3 ст.39 НК РФ передача имущества некоммерческим организациям на осуществление основной уставной деятельности не признается реализацией.

Налогообложение доходов физических лиц

Не подлежат налогообложению доходы физических лиц, полученные единовременно в виде гуманитарной помощи (содействия), а также в виде благотворительной помощи (в денежной и натуральной формах), оказываемой зарегистрированными в установленном порядке российскими и иностранными благотворительными организациями (фондами, объединениями), включенными в перечни, утверждаемые Правительством Российской Федерации (п.8 ст.217 НК РФ).

Пример 2

В связи со стихийными бедствиями на юге России был создан благотворительный фонд по поддержке пострадавших от разрушений в результате наводнения. На банковский счет этого фонда поступили денежные средства как от юридических, так и от частных физических лиц.

Благотворительный фонд заключил договор подряда со строительной фирмой ООО "СтройЭко" на строительство пяти домов для многодетных семей и перечислил на ее расчетный счет 600 000 руб.

При передаче домов составляется акт приема-передачи, подтверждающий переход права собственности к гражданам, пострадавшим от наводнения.

Стоимость полученных в собственность домов является доходом граждан, который налогом на доходы физических лиц в соответствии со ст.217 НК РФ не облагается.

Кроме того, не облагаются налогом на доходы физических лиц:

- доходы, получаемые детьми-сиротами и детьми, являющимися членами семей, доходы которых на одного члена не превышают прожиточного минимума, от благотворительных фондов, зарегистрированных в установленном порядке;

- стипендии учащихся, выплачиваемые благотворительными фондами студентам, аспирантам, ординаторам, адъюнктам или докторантам учреждений высшего профессионального образования или послевузовского профессионального образования, научно-исследовательских учреждений, а также учащимся учреждений начального профессионального и среднего профессионального образования, слушателям духовных учебных учреждений.

При определении размера налоговой базы налогоплательщики (физические лица) на основании ст.219 НК РФ имеют право на получение социальных налоговых вычетов:

- в сумме доходов, перечисляемых налогоплательщиком на благотворительные цели в виде денежной помощи организациям науки, культуры, образования, здравоохранения и социального обеспечения, частично или полностью финансируемым из средств соответствующих бюджетов, а также физкультурно-спортивным организациям, образовательным и дошкольным учреждениям на нужды физического воспитания граждан и содержание спортивных команд;

- в сумме пожертвований, перечисляемых (уплачиваемых) налогоплательщиком религиозным организациям на осуществление ими уставной деятельности*(4).

Денежные средства могут перечисляться в безналичном порядке на основании письменного заявления налогоплательщика, представляемого в бухгалтерию организации по месту получения дохода.

Социальный налоговый вычет предоставляется на основании письменного заявления налогоплательщика при подаче налоговой декларации в налоговый орган по окончании налогового периода. Заявление о возврате суммы излишне уплаченного налога может быть подано налогоплательщиком в течение трех лет со дня уплаты указанной суммы.

Налоговый орган на основании ст.31 НК РФ вправе требовать у налогоплательщика, заявляющего социальный налоговый вычет в связи с расходами на благотворительность, и другие документы, свидетельствующие о правильности исчисления налога, в частности документы, подтверждающие фактические расходы:

- справку (справки) о доходах налогоплательщика по форме N 2-НДФЛ;

- документы, удостоверяющие внесение (перечисление) денежных средств налогоплательщика на благотворительные цели.

По нашему мнению, документом, подтверждающим осуществленные расходы, может служить выдаваемая налогоплательщику по его требованию справка организации о произведенных по его заявлению перечислениях на благотворительные цели, а также копия платежного поручения с отметкой банка об исполнении.

Если денежные средства перечислены непосредственно налогоплательщиком с его банковского счета, произведенные расходы подтверждаются банковской выпиской о перечислении денежных средств на указанные выше цели.

При внесении налогоплательщиком денежных средств наличными суммами в кассу организации, которой оказывается денежная помощь, подтверждающим документом является квитанция к приходному кассовому ордеру с указанием назначения вносимых средств.

Сумма излишне уплаченного налога на доходы физических лиц возвращается налогоплательщику налоговым органом согласно п.8 ст.78 НК РФ в течение одного месяца со дня подачи заявления о возврате.

Р.С. Штаба,

аудитор аудиторской компании

"Берг и партнеры. Налоговый консалтинг"

"Российский налоговый курьер", N 23, декабрь 2002 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Имущество, переданное фонду его учредителями (учредителем), является собственностью фонда и может быть использовано лишь для достижения целей, предусмотренных в его учредительных документах.

*(2) Сведения о размерах и структуре доходов благотворительной организации, а также о размерах ее имущества, ее расходах, численности работников, об оплате их труда и о привлечении добровольцев не могут составлять коммерческую тайну.

*(3) Если же поступившие средства в рамках благотворительной деятельности используются некоммерческой организацией не по целевому назначению, то они включаются в состав внереализационных доходов (п.14 ст.250 НК РФ) и облагаются налогом на прибыль по ставке 24%.

*(4) Налоговый вычет по указанным перечислениям на благотворительные цели предоставляется в размере фактически произведенных расходов, но не превышающем 25% суммы дохода, полученного в налоговом периоде.