Гарантийный ремонт в организациях автосервиса: учет и налогообложение (И.Н. Покровская, "Бухгалтерский учет", N 18, сентябрь 2002 г.)

Гарантийный ремонт в организациях автосервиса:
учет и налогообложение

Отношения, возникающие между потребителем и исполнителем при выполнении работ по техническому обслуживанию и ремонту автомототранспортных средств, регулируются Правилами оказания услуг (выполнения работ) по техническому обслуживанию и ремонту автомототранспортных средств, утвержденными постановлением Правительства РФ от 11.04.01 N 290.

При заключении предприятием автосервиса договора на проведение гарантийного ремонта автомобилей с организацией-производителем гарантийный ремонт для владельцев автомобилей производится бесплатно.

Стоимость гарантийного ремонта в таком случае оплачивает организация-производитель, которая является заказчиком услуг.

Предприятие автосервиса получает от организации-производителя денежные средства в качестве предоплаты гарантийного ремонта автомобилей. Суммы поступивших платежей за выполненные работы и оказанные услуги, полученных авансов и предоплат отражаются по кредиту счета 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" в корреспонденции со счетами учета денежных средств. При этом суммы полученных авансов и предварительной оплаты учитываются на отдельном субсчете.

Запасные части, приобретаемые автосервисом для проведения всех видов ремонтных работ, принимаются к учету в сумме фактических затрат на их приобретение без налога на добавленную стоимость и иных возмещаемых налогов, кроме случаев, установленных законодательством РФ (п.5, 6 ПБУ 5/98 "Учет материально-производственных запасов").

Приобретенные для ремонта автомобилей запасные части учитываются согласно инструкции по применению Плана счетов по дебету счета 10 "Материалы", субсчет 10-5 "Запасные части" в корреспонденции со счетом 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками". Стоимость запасных частей, использованных при выполнении ремонтных работ, списывается с кредита счета 10 "Материалы" в дебет счета 20 "Основное производство".

Все материалы, полученные от организации-производителя, учитываются на забалансовом счете 002 "Товарно-материальные ценности, принятые на ответственное хранение". По мере использования материалов и запасных частей их стоимость списывается со счета 002, что отражается в бухгалтерском учете автосервиса:

Д-т сч.002 "Товарно-материальные ценности, принятые на ответственное хранение"

стоимость запасных частей и материалов, полученных от завода-изготовителя для проведения гарантийного ремонта и технического обслуживания автомобилей;

К-т сч.002 "Товарно-материальные ценности, принятые на ответственное хранение"

списана стоимость запасных частей и других расходных материалов на основании заказа-наряда на гарантийный ремонт.

Выручка (поступления) от выполнения работ и оказания услуг по проведению гарантийного ремонта является для предприятия автосервиса доходом от обычных видов деятельности и принимается к учету в сумме, равной величине поступлений и (или) кредиторской задолженности, исходя из цены, установленной договором с заказчиком (п.5, 6 ПБУ 9/99 "Доходы организации").

Для обобщения информации о доходах и расходах, связанных с обычными видами деятельности организации, а также для определения финансового результата по ним Планом счетов предназначен счет 90 "Продажи". При признании в бухгалтерском учете сумма выручки (поступлений) от выполнения работ и оказания услуг отражается по кредиту счета 90 "Продажи", субсчет 1 "Выручка" и дебету счета 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками".

Одновременно себестоимость выполненных работ и оказанных услуг списывается с кредита счета 20 "Основное производство" в дебет счета 90, субсчет 2 "Себестоимость продаж".

Сумма выручки, полученной от реализации работ и услуг (за минусом НДС), облагается налогом на пользователей автомобильных дорог по ставке 1%, сумма которого включается в состав затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг) тех периодов, в которых осуществлялась указанная реализация.

Суммы НДС, предъявленные поставщиками и уплаченные им по товарам (работам, услугам), приобретаемым для производственной деятельности, предприятие имеет право принять к вычету на основании ст.171, 172 НК РФ при наличии счета-фактуры и документов, подтверждающих фактическую уплату налога.

Согласно подп.13 п.2 ст.149 НК РФ стоимость услуг, оказываемых без взимания дополнительной платы по ремонту и техническому обслуживанию товаров и бытовых приборов в период гарантийного срока их эксплуатации, включая стоимость запасных частей для них и деталей к ним, освобождается от НДС. При этом п.4 ст.149 определено, что в случае, если налогоплательщиком осуществляются операции, подлежащие и не подлежащие налогообложению, налогоплательщик обязан вести раздельный учет таких операций с помощью субсчетов второго порядка к счету 90 "Продажи".

Суммы НДС, уплаченные поставщикам при приобретении товаров (работ, услуг) в случае их использования при производстве и (или) реализации товаров, операции по реализации которых освобождаются от налогообложения (не подлежат налогообложению) в соответствии с п.1-3 ст.149 НК РФ, включаются в расходы, принимаемые к вычету при исчислении налога на доходы организаций (подп.1 п.2 ст.170 НК РФ).

В рассматриваемой ситуации восстановлению и уплате в бюджет подлежит ранее принятая к вычету сумма НДС по приобретенным запасным частям, использованным при проведении гарантийного ремонта, которая показывается по стр.13 декларации по налогу на добавленную стоимость (ф.N 1 приложения 1 к приказу МНС России от 27.11.2000 N БГ-3-03/407).

В соответствии с п.2 ст.162 НК РФ суммы авансов и иных платежей, полученные в счет предстоящих поставок товаров, выполнения работ или оказания услуг, которые освобождаются от НДС на основании ст.149 НК РФ, также не включают в налоговую базу по НДС.

В подтверждение того, что проведен гарантийный ремонт, автосервис должен представить организации-производителю копии: дефектной ведомости; бланка-заказа на использованные при ремонте запасные части; заказа-наряда с указанием вида и стоимости выполненных гарантийных работ. На этих документах должны быть указаны номер гарантийного талона и государственный номер автомобиля, а также подпись его владельца.

Пример 1. Предприятие автосервиса заключило договор на гарантийное обслуживание автомобилей с производителем. В счет оплаты будущих работ от производителя получен аванс 10000 руб. Автосервисом приобретены запасные части на сумму 3600 руб. с НДС. Согласно наряду-заказу стоимость выполненных работ по гарантийному обслуживанию, включая стоимость запчастей, составила 4000 руб. Стоимость использованных запчастей без НДС - 1250 руб. Затраты на оплату труда, общехозяйственные и общепроизводственные расходы по произведенным работам согласно справке бухгалтера - 600 руб.

Операции по гарантийному ремонту автомобиля отражаются в учете предприятия автосервиса следующими записями:

Содержание хозяйственной операции	Сумма, руб.	Корреспонденция счетов
		Д-т	К-т
Сумма аванса от организации-произ- водителя на проведение гарантийно- го ремонта	10000	51	62
Стоимость приобретенных материалов и запасных частей для ремонта и технического обслуживания автомо- билей	3000	10-5	60
Сумма НДС по оприходованным запас- ным частям и материалам	600	19	60
Оплачен счет поставщика запасных частей и материалов	3600	60	51
Списана в зачет из бюджета сумма НДС по приобретенным ценностям	600	68, субсч. "Расчеты по НДС"	19
Отражена выручка от выполнения ра- бот по гарантийному ремонту авто- мобиля	4000	62	90-1.2
Списана стоимость запасных частей и материалов, использованных при проведении гарантийных ремонтных работ	1250	20	10-5
Восстановлена сумма НДС по мате- риалам и запасным частям, исполь- зованным при проведении гарантий- ного ремонта	250 (1250 х 20 %)	19	68, субсч. "Расчеты по НДС"
Сумма НДС по ценностям, использо- ванным при проведении гарантийного ремонта, включена в расходы, при- нимаемые к вычету при исчислении налога на прибыль	250	20	19
Прочие затраты по гарантийному ре- монту	600	20	60 (70, 69, 76 ...)
Начислен налог на пользователей автомобильных дорог	40 (4000 х 1 %)	20	68
Списаны на себестоимость продаж затраты по проведению гарантийного ремонта	2140	90.2.2	20

Организация автосервиса может предусмотреть, что стоимость материалов и запасных частей не включается в цену выполненных работ, а оплачивается заказчиком отдельно. В этом случае материалы и запасные части, приобретенные автосервисом, учитываются на счете 41 "Товары".

Пример 2. Воспользуемся данными примера 1, учитывая, что выручка от реализации работ составляет 2500 руб., а выручка от реализации запчастей - 1500 руб. с НДС. Реализация запчастей производится с нулевым финансовым результатом. Бухгалтерские записи при использовании счета 41:

Содержание хозяйственной операции	Сумма, руб.	Корреспонденция счетов
		Д-т	К-т
Сумма аванса от организации-произ- водителя на проведение гарантийно- го ремонта	10000	51	62
Стоимость приобретенных материалов и запасных частей для ремонта и технического обслуживания автомо- билей	3000	41	60
Сумма НДС по оприходованным запас- ным частям и материалам	600	19	60
Оплачен счет поставщика запасных частей и материалов	3600	60	51
Списана в зачет из бюджета сумма НДС по приобретенным ценностям	600	68, субсч. "Расчеты по НДС"	19
Отражена выручка от выполнения ра- бот по гарантийному ремонту авто- мобиля	2500	62	90-1.2
Выручка от реализации запчастей и материалов	1500	62	90
Сумма НДС с оборота по реализации запчастей и материалов	250	90	68, субсч. "Расчеты по НДС"
Списана стоимость запасных частей и материалов, использованных при проведении гарантийных ремонтных работ	1250	90	41
Учтены прочие затраты по гарантий- ному ремонту	600	20	60 (70, 69, 76 ...)
Начислен налог на пользователей автомобильных дорог	25 (2500 х 1 %)	20	68
Списаны на себестоимость продаж затраты по проведению гарантийного ремонта	625	90-2.2	20

Пунктом 6 ст.5 Закона РФ от 07.02.92 N 2300-1 "О защите прав потребителей" (ред. от 30.12.01 с изм. и доп., вступившими в силу с 01.07.02) предусмотрено, что исполнитель вправе устанавливать на работу гарантийный срок - период, в течение которого в случае обнаружения недостатка исполнитель обязан удовлетворить требования потребителя о его безвозмездном устранении или о повторном выполнении работы (оказании услуги). В случае обнаружения недостатков оказанной услуги в течение гарантийного срока у автосервиса появляются дополнительные затраты на гарантийный ремонт.

Согласно п.72 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного приказом Минфина России от 29.07.98 N 34н (в ред. от 24.03.2000), для равномерного включения расходов по гарантийному ремонту и гарантийному обслуживанию в издержки производства и обращения предприятие может создать резервный фонд.

Размер и порядок отчислений в резервный фонд утверждаются приказом по учетной политике предприятия. Резервный фонд на проведение гарантийного ремонта может формироваться в виде ежемесячных отчислений установленного процента от выручки, полученной за отчетный месяц.

Резервирование сумм на гарантийный ремонт отражается по кредиту счета 96 "Резервы предстоящих расходов" в корреспонденции со счетом 20 "Основное производство". Фактические расходы по проведению гарантийного ремонта за счет средств ранее образованного резерва относятся в дебет счета 96 "Резервы предстоящих расходов" в корреспонденции со счетами: 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда" - на суммы оплаты труда работникам, производившим гарантийный ремонт, 10 "Материалы" - на стоимость использованных при гарантийном ремонте запасных частей и др.

Правильность образования и использования сумм по тому или иному резерву периодически (а на конец года - обязательно) проверяется по данным смет, расчетов и т.п. и при необходимости корректируется.

Пример 3. Согласно плану по гарантийному обслуживанию сумма резерва на 2002 г. составила 100000 руб. Сумма фактически осуществленных расходов по гарантийному ремонту и обслуживанию - 80000 руб. Выручка от реализации товаров (услуг), подлежащих гарантийному ремонту (обслуживанию), в 2002 г. - 800000 руб., в I квартале 2003 г. - 300000 руб.

Доля фактически осуществленных расходов по гарантийному ремонту и обслуживанию в объеме выручки от реализации указанных работ за истекший период (80000 : 800000) х 100 % = 10 %.

Дата	Содержание хозяйственной опера- ции	Сумма, руб.	Корреспонденция счетов
			Д-т	К-т
01.01.02	Расходы на создание резерва на 2002 г.	100000	20	96
В течение 2002 г.	Фактические расходы по проведе- нию гарантийного ремонта за счет средств резерва	80000	96	70 (10, 68, 69 ...)
31.12.02	Скорректирован размер созданно- го резерва	20000	96	91
31.03.02	Отнесены на расходы отчетного периода расходы на создание ре- зерва, скорректированные на до- лю фактически осуществленных расходов по гарантийному ремон- ту и обслуживанию в объеме вы- ручки от реализации указанных работ	30000	20	96

И.Н. Покровская,

генеральный директор ЗАО "Поиск-Аудит"

"Бухгалтерский учет", N 18, сентябрь 2002 г.