Товарный знак: порядок регистрации и бухгалтерский учет (И. Лямина, "Финансовая газета. Региональный выпуск", N 23, июнь 2003 г.)

Товарный знак: порядок регистрации и бухгалтерский учет

В соответствии с Законом Российской Федерации от 23.09.92 г. N 3520-1 (в ред. от 11.12.02 г. N 166-ФЗ) "О товарных знаках, знаках обслуживания и наименованиях мест происхождения товаров" товарный знак и знак обслуживания (далее - товарный знак) - обозначения, служащие для индивидуализации товаров, выполняемых работ или оказываемых услуг (далее - товары) юридических или физических лиц. На зарегистрированный товарный знак выдается свидетельство. Оно удостоверяет приоритет товарного знака, исключительное право на него в отношении товаров, указанных в свидетельстве.

Правообладатель вправе использовать товарный знак и запрещать его использование другими лицами. Никто не может использовать охраняемый в Российской Федерации товарный знак без разрешения правообладателя.

Приказом Российского агентства по патентам и товарным знакам от 5.03.03 г. N 32 утверждены Правила составления, подачи и рассмотрения заявки на регистрацию товарного знака и знака обслуживания (далее - Правила)*(1).

Заявка и прилагаемые к ней документы представляются в федеральный орган исполнительной власти по интеллектуальной собственности непосредственно или направляются почтой. Заявка и прилагаемые к ней документы могут быть направлены по факсу с последующим представлением их оригиналов в соответствии с п.5.6 Правил. Заявка, поступившая по факсу, регистрируется после поступления оригинала.

Заявка и прилагаемые к ней документы представляются заявителем непосредственно либо через патентного поверенного, зарегистрированного в федеральном органе исполнительной власти по интеллектуальной собственности. К заявке должны быть приложены:

документ, подтверждающий уплату пошлины в установленном размере;

устав коллективного знака, если заявка подается на регистрацию коллективного знака;

в случае подачи заявки через патентного поверенного сведения о предоставлении ему полномочий о его назначении могут быть приведены в заявлении о регистрации товарного знака.

Заявление и перечень товаров и услуг представляются на русском языке, а документы, прилагаемые к заявке, - на русском или другом языке. В последнем случае к заявке прилагается их перевод на русский язык. Заявка (за исключением изображения заявляемого на регистрацию обозначения) представляется в двух экземплярах.

Изображение заявляемого на регистрацию обозначения направляется в 5 экземплярах. Если охрана товарного знака испрашивается в ином цветовом сочетании, чем черно-белое, то представляется 5 экземпляров цветных изображений и 5 экземпляров черно-белых изображений заявляемого обозначения.

Документы, прилагаемые к заявке, передаются в одном экземпляре.

Заявка представляется на типографском бланке или в виде компьютерной распечатки согласно образцу, приведенному в приложении 1 к Правилам.

Если заявляемое обозначение содержит указание на дату основания производства, изображение наград, присужденных производимым заявителем товарам или оказываемым им услугам, к заявке прилагаются документальные подтверждения даты основания, права заявителя на награды.

Если заявляемое обозначение является сходным до степени смешения с обозначениями, перечисленными в абзацах 2 и 3 п.1 ст.7 Закона N 3520-1, к заявке прилагается документальное подтверждение согласия правообладателя на регистрацию заявленного обозначения.

Формальная экспертиза заявки проводится в течение месяца с даты ее подачи в федеральный орган исполнительной власти по интеллектуальной собственности. При направлении запроса заявителю этот срок соответственно продлевается. В случае поступления заявки по факсу срок проведения формальной экспертизы исчисляется с даты поступления оригинала заявки.

На основании решения о регистрации товарного знака федеральный орган исполнительной власти по интеллектуальной собственности в течение месяца с даты получения документа об уплате установленной пошлины производит регистрацию товарного знака в Государственном реестре товарных знаков и знаков обслуживания Российской Федерации (далее - Реестр). В Реестр вносятся товарный знак, сведения о правообладателе, дата приоритета товарного знака и дата его регистрации, перечень товаров, для которых зарегистрирован товарный знак, другие сведения, относящиеся к регистрации товарного знака, а также последующие изменения этих сведений. При непредставлении в установленном порядке документа, подтверждающего уплату пошлины за регистрацию товарного знака и выдачу свидетельства на него, регистрация товарного знака не производится, соответствующая заявка признается отозванной.

Выдача свидетельства на товарный знак осуществляется федеральным органом исполнительной власти по интеллектуальной собственности в течение месяца с даты регистрации товарного знака в Реестре. Форма свидетельства и состав указываемых в нем сведений устанавливаются федеральным органом исполнительной власти по интеллектуальной собственности.

Регистрация товарного знака действует до истечения десяти лет с даты подачи заявки в федеральный орган исполнительной власти по интеллектуальной собственности. Срок действия регистрации товарного знака может быть продлен по заявлению правообладателя, поданному в течение последнего года ее действия, каждый раз на 10 лет. По ходатайству правообладателя для продления срока действия регистрации товарного знака ему может быть предоставлен шестимесячный срок после истечения срока действия регистрации при условии уплаты дополнительной пошлины. Запись о продлении срока действия регистрации товарного знака вносится федеральным органом исполнительной власти по интеллектуальной собственности в Реестр и свидетельство на товарный знак.

Товарный знак может быть уступлен его владельцем по договору юридическому или физическому лицу в отношении всех или части товаров, для которых он зарегистрирован.

Уступка товарного знака не допускается, если она может явиться причиной введения в заблуждение потребителя относительно товара или его изготовителя. Право на использование товарного знака может быть предоставлено владельцем товарного знака (лицензиаром) другому лицу (лицензиату) по лицензионному договору. Лицензионный договор должен содержать условие о том, что качество товаров лицензиата будет не ниже качества товаров лицензиара и что лицензиар будет осуществлять контроль за выполнением этого условия. Договор об уступке товарного знака и лицензионный договор регистрируются в Патентном ведомстве. Без этой регистрации они считаются недействительными.

За совершение юридически значимых действий, связанных с регистрацией товарного знака, регистрацией и предоставлением права пользования наименованием места происхождения товара, взимаются пошлины. Пошлины уплачиваются в Патентное ведомство. Перечень действий, за совершение которых взимаются пошлины, их размеры и сроки уплаты, а также основания возврата пошлин устанавливаются Правительством Российской Федерации. Постановлением Правительства Российской Федерации от 12.08.93 г. N 793 (в ред. по состоянию на 10.12.02 г.) утверждено Положение о пошлинах за патентование изобретений, полезных моделей, промышленных образцов, регистрацию товарных знаков, знаков обслуживания, наименований мест происхождения товаров, предоставление права пользования наименованиями мест происхождения товаров.

В соответствии с пп.3, 4 ПБУ 14/2000 "Учет нематериальных активов", утвержденного приказом Минфина России от 16.10.2000 г. N 91н, к нематериальным активам может быть отнесено исключительное право владельца на товарный знак и знак обслуживания, наименование места происхождения товаров.

Если организация получила в соответствии с Законом N 3520-1 свидетельство о государственной регистрации товарного знака на свое имя, то этот нематериальный актив считается созданным этой организацией.

Организации, владеющие исключительными правами на результаты интеллектуальной деятельности, могут распоряжаться ими по своему усмотрению. Организация-правообладатель может предоставить право использования принадлежащих ей нематериальных активов другим организациям и физическим лицам.

В своем информационном письме ВАС РФ от 29.07.97 г. N 19 указал, что если к продаже предложена продукция с товарным знаком, используемым без разрешения его владельца, то это является нарушением прав на товарный знак. В соответствии с частью второй ст.4 Закона N 3520-1 предложение к продаже является элементом введения товара в хозяйственный оборот, поэтому представляет собой самостоятельное нарушение прав владельца товарного знака.

По лицензионному договору лицензиар обязуется предоставить право на использование охраняемого объекта интеллектуальной собственности в объеме и на срок, предусмотренный в договоре, лицензиату, а лицензиат принимает на себя обязанность вносить лицензиару обусловленные договором платежи и осуществлять другие действия, предусмотренные договором.

Все лицензионные договоры подлежат обязательной регистрации в соответствующих органах.

Передача права на использование результатов интеллектуальной деятельности по лицензионным договорам может предусматривать исключительную лицензию, по которой только лицензиат имеет право на использование результатов интеллектуальной деятельности в пределах, оговоренных договором, с сохранением за лицензиаром права на его использование в части, не передаваемой лицензиату (например, использование в собственном производстве).

При неисключительной лицензии лицензиар предоставляет лицензиату право на использование результатов интеллектуальной деятельности, но сохраняет за собой все права, подтвержденные патентом, в том числе на предоставление лицензий третьим лицам.

За право пользования объектом лицензионного договора обычно вносят паушальный платеж и роялти.

Паушальный платеж представляет собой выплату единовременного вознаграждения собственнику нематериального актива до получения экономического эффекта от его использования. Паушальный платеж - это фактически цена лицензии.

Роялти - это периодические платежи собственнику нематериального актива в течение срока действия лицензионного договора. Роялти устанавливаются в виде фиксированных ставок, которые выплачиваются лицензиатом через согласованные периоды времени. Ставка роялти может устанавливаться в процентах от стоимости чистых продаж лицензионной продукции, от ее себестоимости, от валовой прибыли или определяться в сумме из расчета на единицу выпускаемой продукции.

Результаты интеллектуальной деятельности, право на использование которых передано по лицензионным договорам, не списываются и подлежат обособленному отражению в бухгалтерском учете у организации-правообладателя (п.25 ПБУ 14/2000). При этом правообладатель продолжает начисление амортизации по нематериальным активам, предоставленным в пользование.

Суммы начисленной амортизации, по нашему мнению, следует учитывать обособленно. Это связано с тем, что передача права на использование нематериальных активов другим организациям по своей сути аналогична передаче имущества в аренду. А в соответствии со ст.265 НК РФ расходы на содержание переданного по договору аренды имущества (включая амортизацию по этому имуществу) включаются в состав внереализационных расходов.

Доходы, полученные владельцем нематериальных активов от предоставления в пользование прав на их использование, включаются во внереализационные доходы (ст.250 НК РФ).

Несмотря на то что владелец нематериального актива передал по лицензионному договору право на использование результатов интеллектуальной деятельности другой организации, этот же нематериальный актив продолжает использоваться и при производстве товаров у самого правообладателя.

Как уже указывалось, платежи за предоставленное право пользования объектами интеллектуальной собственности могут быть периодическими (роялти) и разовыми (паушальный платеж).

Периодические платежи, включая авторские вознаграждения, уплачиваемые в соответствии с условиями и сроками лицензионного договора, включаются в расходы соответствующего отчетного периода. При исчислении налога на прибыль такие платежи включаются в прочие расходы, связанные с производством и реализацией (п.п.37 п.1 ст.264 НК РФ).

Платежи в виде фиксированного разового платежа, включая авторское вознаграждение, отражаются в бухгалтерском учете как расходы будущих периодов и подлежат списанию в течение срока действия договора также с включением в прочие расходы, связанные с производством и реализацией.

В целях налогообложения платежи в виде фиксированного разового платежа признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты (ст.272 НК РФ).

Расходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они возникают, исходя из условий сделок и принципа равномерного и пропорционального формирования доходов и расходов (по сделкам, длящимся более одного отчетного (налогового) периода).

Таким образом, можно сказать, что разовые фиксированные платежи будут отражаться при исчислении налога на прибыль организаций равными долями в течение срока действия лицензионного договора и включаться в прочие расходы, связанные с производством и реализацией (п.п.37 п.1 ст.264 НК РФ).

Как отмечалось ранее, в соответствии с ПБУ 14/2000 исключительное право владельца на товарный знак, оформленное соответствующим свидетельством, относится к объектам нематериальных активов.

Срок полезного использования нематериальных активов определяется организацией при принятии объекта к бухгалтерскому учету, в частности исходя из срока действия патента, свидетельства и других ограничений сроков использования объектов интеллектуальной собственности согласно законодательству Российской Федерации (п.17 ПБУ 14/2000).

Пунктом 1 ст.16 Закона Российской Федерации от 23.09.92 г. N 3520-1 (с изменениями от 30.12.01 г.) установлено, что регистрация товарного знака действует до истечения десяти лет считая с даты подачи заявки в федеральный орган исполнительной власти по интеллектуальной собственности.

Что касается налогового учета, то в соответствии с п.3 ст.257 НК РФ исключительное право на товарный знак отнесено к нематериальным активам. Вместе с тем для признания имущества или объекта интеллектуальной собственности амортизируемым необходимо одновременное выполнение двух условий: срок полезного использования этого имущества (объекта) должен превышать 12 месяцев и его первоначальная стоимость - 10 000 руб. (п.1 ст.256 НК РФ).

Срок полезного использования товарного знака в соответствии с п.2 ст.258 НК РФ определяется исходя из срока его использования.

В соответствии с п.6 ПБУ 14/2000 и п.3 ст.257 НК РФ первоначальная стоимость товарного знака определяется как сумма фактических расходов на приобретение, создание, включая патентные пошлины. Таким образом, бухгалтерский и налоговый учет в части формирования первоначальной стоимости товарного знака можно сблизить. Это становится проблематичным, если организация приобретает исключительные права на товарный знак за счет средств банковского кредита. Проценты за пользование заемными средствами в соответствии с пп.14 и 15 ПБУ 15/01 "Учет займов и кредитов и затрат по их обслуживанию", утвержденного приказом Минфина России от 2.08.01 г. N 60н, до момента получения права собственности на товарный знак (т.е. до даты регистрации договора уступки в Патентном ведомстве) относятся организацией-заемщиком на увеличение дебиторской задолженности, образовавшейся в связи с его предварительной оплатой; после указанной даты проценты учитываются в составе операционных расходов, для учета которых Планом счетов предназначен счет 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет 91-2 "Прочие расходы". Для целей налогообложения прибыли проценты по заемным средствам в соответствии с п.п.2 п.1 ст.265 НК РФ включаются в состав внереализационных расходов.

В п.15 ПБУ 14/2000 устанавливаются три способа начисления амортизационных отчислений нематериальных активов: линейный способ; способ уменьшаемого остатка; способ списания стоимости пропорционально объему продукции (работ).

Пункт 1 ст.259 НК РФ предусматривает только два метода начисления амортизации по нематериальным активам: линейный и нелинейный.

Таким образом, для сближения бухгалтерского и налогового учета в части начисления амортизации целесообразно выбрать линейный метод. Это надо закрепить в бухгалтерской и налоговой учетной политике организации.

Однако если первоначальная стоимость товарного знака в бухгалтерском и налоговом учете будет различной, то сумма амортизационных отчислений также будет разниться. В соответствии с ПБУ 18/02 "Учет расчетов по налогу на прибыль", утвержденным приказом Минфина России от 19.11.02 г. N 114н, полученная разница будет являться вычитаемой временной разницей, приводящей к образованию отложенного налога на прибыль (отложенный налоговый актив), который должен уменьшить сумму налога на прибыль, подлежащую уплате в бюджет в последующих отчетных периодах.

На сумму отложенного налогового актива в бухгалтерском учете должна быть сделана бухгалтерская запись: Д-т 68, К-т 77.

При создании товарного знака в бухгалтерском учете делаются следующие бухгалтерские записи:

Д-т 08, К-т 70 - на сумму расходов на оплату труда персонала, занятого созданием товарного знака;

Д-т 08, К-т 69 - на сумму начисленного единого социального налога с расходов на оплату труда;

Д-т 08, К-т 10 - на сумму стоимости материалов, используемых на создание товарного знака;

Д-т 08, К-т 68 - на сумму патентной пошлины;

Д-т 04, К-т 08 - на первоначальную стоимость товарного знака;

Д-т 20, 25, 26, 44, К-т 05 - на сумму амортизационных отчислений.

Если предприятие покупает исключительные права на товарный знак, то в учете необходимо оформить следующие бухгалтерские записи (табл.1).

Таблица 1

Содержание операции	Корреспонденция счетов
	Дебет	Кредит
Отражены затраты, связанные с приобретением то- варного знака	08	60
Отражена сумма НДС	19	60
Включена в первоначальную стоимость товарного знака сумма патентной пошлины	08	68
Принят к учету товарный знак	04	08
Оплачен счет поставщика	60	51
Принят к вычету НДС	68	19

Если организация рекламирует свой товарный знак, то здесь надо отметить следующее. Рассматривая расходы организации на рекламу, необходимо учитывать, что в полном объеме уменьшают налоговую базу по налогу на прибыль только расходы, предусмотренные абзацами 2-4 п.4 ст.264 НК РФ.

Размещение изображения товарного знака организации на буклетах, проспектах не относится к видам расходов на рекламу, поименованным в указанных абзацах п.4 ст.264 НК РФ.

Рассматриваемые расходы могут быть учтены для целей налогообложения в соответствии с абзацем 5 п.4 ст.264 НК РФ как расходы на прочие виды рекламы, но с учетом ограничения - в размере, не превышающем 1% от выручки, определяемой в соответствии со ст.249 НК РФ.

Если организация заключает договор уступки товарного знака, то в бухгалтерском учете производятся следующие записи (табл.2).

Таблица 2

Содержание операции	Корреспонденция счетов
	Дебет	Кредит
Отражена выручка от уступки товарного знака	62	91-1
Начислен НДС	91-3	68
Списана сумма начисленной амортизации	05	04
Списана остаточная стоимость товарного знака	91-2	04
Получены денежные средства	51	62

Если организация предоставляет право на использование товарного знака другому юридическому лицу по лицензионному договору, то на стоимость лицензионных платежей в бухгалтерском учете делают следующие бухгалтерские записи (табл.3).

Таблица 3

Содержание операции	Корреспонденция счетов
	Дебет	Кредит
У лицензиара
Отражена выручка за предоставленное право на использование товарного знака	62	91-1
Начислен НДС	91-3	68
У лицензиата
Списаны затраты на приобретение права на ис- пользование товарного знака	20, 25, 26, 44	60
Начислен НДС	19	60

И. Лямина,

аудитор ООО "Аудит Груп"

"Финансовая газета. Региональный выпуск", N 6, июнь 2003 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Опубликованы в "Финансовой газете. Региональный выпуск" N 17-18.