Постановление Федерального арбитражного суда Волго-Вятского округа от 5 марта 2012 г. N Ф01-503/12 по делу N А28-2547/2011

Резолютивная часть постановления объявлена 29 февраля 2012 года.

В полном объеме постановление изготовлено 5 марта 2012 года.

Федеральный арбитражный суд Волго-Вятского округа в составе:

председательствующего Тютина Д.В.,

судей Чижова И.В., Шутиковой Т.В.

при участии представителя от заинтересованного лица: Петелиной Н.А., доверенность от 11.01.2012 N 06-19,

рассмотрел в судебном заседании кассационную жалобу заинтересованного лица - Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Кирову на решение Арбитражного суда Кировской области от 24.08.2011, принятое судьей Двинских С.А., и на постановление Второго арбитражного апелляционного суда от 14.11.2011, принятое судьями Немчаниновой М.В., Хоровой Т.В., Черных Л.И., по делу N А28-2547/2011 по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Вятский фанерный комбинат" к Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Кирову о признании частично недействительным решения и установил:

общество с ограниченной ответственностью "Вятский фанерный комбинат" (далее - ООО "ВФК", Общество) обратилось в Арбитражный суд Кировской области с заявлением о признании частично недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Кирову (далее - Инспекция, налоговый орган) от 28.01.2011 N 27-36/134.

Решением суда от 24.08.2011 заявленное требование удовлетворено.

Постановлением Второго арбитражного апелляционного суда от 14.11.2011 указанное решение Арбитражного суда Кировской области оставлено без изменения.

Не согласившись с принятыми судебными актами, Инспекция обратилась в Федеральный арбитражный суд Волго-Вятского округа с кассационной жалобой, в которой просит отменить их и отказать ООО "ВФК" в удовлетворении требования.

Заявитель жалобы считает, что выводы судов не соответствуют фактическим обстоятельствам и имеющимся в материалах дела доказательствам и сделаны при неправильном применении статей 3 (пункт 7), 165 (пункт 10) Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) и неприменении подлежащих применению статьи 153 (пункта 2), 154 (пункта 1) НК РФ. По мнению налогового органа, применяемая Обществом методика "входного" налога на добавленную стоимость (НДС) не может быть признана правомерной, поскольку данная методика, фактически применявшаяся ООО "ВФК" в 2009 году, не обеспечивала правильность исчисления той части уплаченного поставщикам налога, которая соответствует стоимости материальных ресурсов, использованных при производстве и (или) реализации товаров на экспорт. Инспекция полагает, что часть "входного" НДС подлежит возмещению только в момент подтверждения факта вывоза товара за пределы таможенной территории Российской Федерации.

Подробно доводы налогового органа изложены в кассационной жалобе от 16.01.2012 N 06-14 и поддержаны представителем в судебном заседании.

ООО "ВФК" в отзыве на кассационную жалобу от 22.02.2012 не согласилось с доводами, изложенными в ней, указав на законность и обоснованность принятых судебных актов.

Общество, надлежащим образом извещенное о времени и месте рассмотрения кассационной жалобы, представителя в судебное заседание не направило.

Законность обжалуемых судебных актов проверена Федеральным арбитражным судом Волго-Вятского округа в порядке, установленном в статьях 274, 284 и 286 АПК РФ.

Как следует из материалов дела, налоговый орган провел выездную налоговую проверку Общества за период с 01.01.2007 по 31.12.2009, результаты которой оформил актом от 21.12.2010 N 27-36/188.

В ходе проверки выявлено, что при исчислении НДС ООО "ВФК" в том числе занизило вычет по экспортным операциям, что привело к завышению вычета по НДС по внутреннему рынку на 1 383 020 рублей.

Рассмотрев материалы проверки и представленные Обществом возражения, заместитель начальника Инспекции принял решение от 28.01.2011 N 27-36/134 об отказе в привлечении ООО "ВФК" к налоговой ответственности в части НДС.

В этом же решении Обществу предложено в том числе отразить в лицевом счете доначисленный НДС.

Управление Федеральной налоговой службы по Кировской области решением от 15.03.2011 N 14-15/02653 оставило решение Инспекции без изменения.

ООО "ВФК" частично не согласилось с решением налогового органа и обжаловало его в арбитражный суд.

Руководствуясь статьями 3, 11, 165, 166, 167, 171, 172, 173 НК РФ, статьями 5, 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Закон N 129-ФЗ), Арбитражный суд Кировской области пришел к выводу, что в спорный период налогоплательщик исчислял НДС в соответствии со своей учетной политикой и правилами главы 21 НК РФ, в связи с чем удовлетворил заявленное требование и признал решение налогового органа в оспариваемой части недействительным.

Второй арбитражный апелляционный суд руководствовался этими же нормами права и согласился с выводами суда первой инстанции.

Рассмотрев кассационную жалобу, Федеральный арбитражный суд Волго-Вятского округа не нашел правовых оснований для ее удовлетворения.

В соответствии с пунктом 1 статьи 153 НК РФ налоговая база при реализации товаров (работ, услуг) определяется налогоплательщиком в соответствии с главой 21 НК РФ в зависимости от особенностей реализации произведенных им или приобретенных на стороне товаров (работ, услуг).

При применении налогоплательщиками при реализации (передаче, выполнении, оказании для собственных нужд) товаров (работ, услуг) различных налоговых ставок налоговая база определяется отдельно по каждому виду товаров (работ, услуг), облагаемых по разным ставкам. При применении одинаковых ставок налога налоговая база определяется суммарно по всем видам операций, облагаемых по этой ставке.

В пунктах 1 и 2 статьи 171 НК РФ предусмотрено, что налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты.

Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 НК РФ, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 НК РФ, а также товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

Согласно пункту 1 статьи 172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), и документов, подтверждающих уплату сумм налога.

Вычетам подлежат, если иное не установлено настоящей статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) и при наличии соответствующих первичных документов.

Если сумма налоговых вычетов в каком-либо налоговом периоде превышает общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ и увеличенную на суммы налога, восстановленного в соответствии с пунктом 3 статьи 170 НК РФ, положительная разница между суммой налоговых вычетов и суммой налога, исчисленной по операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с подпунктами 1 и 2 пункта 1 статьи 146 НК РФ, подлежит возмещению налогоплательщику в порядке и на условиях, которые предусмотрены статьей 176 НК РФ, за исключением случаев, когда налоговая декларация подана налогоплательщиком по истечении трех лет после окончания соответствующего налогового периода (пункт 2 статьи 173 НК РФ в редакции, действовавшей в проверяемый период).

В силу пункта 6 статьи 166 НК РФ сумма налога по операциям реализации товаров (работ, услуг), облагаемых в соответствии с пунктом 1 статьи 164 НК РФ по налоговой ставке 0 процентов, исчисляется отдельно по каждой такой операции в соответствии с порядком, установленным пунктом 1 настоящей статьи.

На основании пункта 1 статьи 173 НК РФ сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется по итогам каждого налогового периода, как уменьшенная на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьей 171 НК РФ (в том числе налоговых вычетов, предусмотренных пунктом 3 статьи 172 НК РФ), общая сумма налога, исчисляемая в соответствии со статьей 166 НК РФ Кодекса и увеличенная на суммы налога, восстановленного в соответствии с главой 21 НК РФ.

В соответствии с пунктом 3 статьи 172 НК РФ вычеты сумм налога, предусмотренных пунктами 1 - 8 статьи 171 НК РФ, в отношении операций по реализации товаров (работ, услуг), указанных в пункте 1 статьи НК РФ, производятся в порядке, установленном настоящей статьей, на момент определения налоговой базы, установленный статьей 167 НК РФ.

Согласно пункту 9 статьи 167 НК РФ при реализации товаров (работ, услуг), предусмотренных подпунктами 1 - 3, 8 и 9 статьи 164 НК РФ, моментом определения налоговой базы по указанным товарам (работам, услугам) является последнее число квартала, в котором собран полный пакет документов, предусмотренных статьей 165 НК РФ.

В пункте 10 статьи 165 НК РФ установлено, что порядок определения суммы налога, относящейся к товарам (работам, услугам), имущественным правам, приобретенным для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), операции по реализации которых облагаются по налоговой ставке 0 процентов, устанавливается принятой налогоплательщиком учетной политикой для целей налогообложения.

Учетная политика для целей налогообложения - выбранная налогоплательщиком совокупность допускаемых настоящим Кодексом способов (методов) определения доходов и (или) расходов, их признания, оценки и распределения, а также учета иных необходимых для целей налогообложения показателей финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщика (статья 11 НК РФ).

В силу пункта 3 статьи 5 Закона N 129-ФЗ организации, руководствуясь законодательством Российской Федерации о бухгалтерском учете, нормативными актами органов, регулирующих бухгалтерский учет, самостоятельно формируют свою учетную политику, исходя из своей структуры, отрасли и других особенностей деятельности. При этом своевременное и качественное оформление первичных учетных документов, передачу их в установленные сроки для отражения в бухгалтерском учете, а также достоверность содержащихся в них данных обеспечивают лица, составившие и подписавшие эти документы (пункт 4 статьи 9 Закона N 129-ФЗ).

Суды установили, что в проверяемый период ООО "ВФК" приказом от 31.12.2008 N 146 утвердило Положение об учетной политике для целей налогообложения на 2009 год, согласно которому общая сумма отложенного "входного" НДС за отчетный квартал определяется по формуле: НДС отл. = НДС вх. *%В, где для расчета удельного веса выручки по товарам, реализованным на экспорт, к общему объему выручки берется выручка от продаж с учетом НДС.

В пункте 30 указанного положения закреплено, что для определения сумм "входного" НДС по товарам (работам, услугам), использованным при производстве и реализации товаров на экспорт, в Обществе организован раздельный учет и открыты счета бухгалтерского учета для учета НДС, а именно: по экспортным операциям счет 19.07; для учета расходов на продажу - 44.02.1; для учета выручки - 90.01.1, который предназначен для учета продукции, реализуемой как на экспорт, так и на территории Российской Федерации.

Кроме того ООО "ВФК" установлен учет "входного" НДС по счету 19.07 "НДС по товарам, реализованным по ставке 0 процентов (экспорт)", из которого следует, что его размер определяется как произведение суммы "входного" НДС по всем приобретенным товарам к удельному весу выручки по товарам, реализованным на экспорт, к общему объему выручки. Для расчета удельного веса выручки по товарам, реализованным на экспорт, к общему объему выручки берется выручка от продаж с учетом НДС.

Суммы "входного" НДС по товарам (работам, услугам), прямо относящимся к реализации продукции на экспорт, учитываются в момент приобретения товаров на счете 19.07 "НДС по товарам, реализованным по ставке 0 процентов (экспорт)".

Суммы "входного" НДС по товарам (работам, услугам), по которым нельзя установить прямой связи с реализацией продукции на экспорт, учитываются на счетах 19.01, 19.03, 19.04 с последующим отнесением суммы на счет 19.07 "НДС по товарам, реализованным по ставке 0 процентов (экспорт)". По факту подтверждения ставки 0 процентов суммы "отложенного" НДС относятся на счет 68.22.2 "НДС к возмещению в связи с применением ставки 0 процентов" и отражаются в книге покупок.

При расчетах пропорции (доли) экспортного "входного" НДС выручка от реализации товаров на экспорт облагается по налоговой ставке 0 процентов, а выручка от реализации товаров на внутренний рынок - по налоговой ставке 18 процентов.

Полно, всесторонне и объективно исследовав и оценив представленные в материалы дела доказательства, суды пришли к выводам, что в проверяемый период Общество обоснованно определяло сумму реализованных товаров на экспорт в отпускных ценах с учетом НДС по ставке 0 процентов. Вместе с тем увеличение или уменьшение расчетного процента никак не повлияло на размер общей суммы "входного" НДС ("входной" НДС по внутреннему рынку и "входной" НДС по экспорту), который в соответствии со статьями 171, 172 НК РФ налогоплательщик вправе заявить к возмещению.

На основании изложенного, учитывая, что ООО "ВФК" предъявило к вычету одну и ту же сумму, при определении которой изменяются только ее составляющие, при этом порядок применения налоговых вычетов, установленный статьями 171, 172, 165 НК РФ Обществом был соблюден, суды пришли к обоснованному выводу, что выбранная Обществом методика ведения раздельного учета операций, облагаемых и не облагаемых НДС, не противоречит налоговому законодательству, следовательно, основания для признания решения налогового органа в оспариваемой части законным и обоснованным отсутствуют.

Суд округа отклоняет доводы Инспекции о том, что в данном случае пункт 7 статьи 3 НК РФ следует рассматривать, в том числе, и во взаимосвязи с пунктом 4 статьи 170 НК РФ, поскольку пункт 4 статьи 170 НК РФ применим только к тем правоотношениям, которые в нем урегулированы, а именно к ситуации, когда налогоплательщик осуществляет как облагаемые НДС, так и освобождаемые от налогообложения операции. Реализация товаров на экспорт облагается НДС, хотя и по ставке ноль процентов, следовательно, пункт 4 статьи 170 НК РФ не применяется при расчете сумм НДС, следующего из пункта 10 статьи 165 НК РФ. Иной подход к рассматриваемой ситуации означал бы, что, несмотря на декларирование в пункте 10 статьи 165 НК РФ наличия у налогоплательщика права на распределение "входного" НДС по правилам, установленным им самим в учетной политике, в действительности такого права у налогоплательщика нет, ибо данное распределение надлежит делать по правилам пункта 4 статьи 170 НК РФ.

На основании изложенного, учитывая, что способ распределения "входного" НДС, примененный налогоплательщиком, имеет разумное объяснение и не вступает в противоречие с пунктом 10 статьи 165 НК РФ, в силу статьи 2 Конституции Российской Федерации и пункта 7 статьи 3 НК РФ он является законным. Кроме того, примененный налогоплательщиком способ распределения "входного" НДС не означает завышение налоговых вычетов, поскольку речь идет только о другом порядке возмещения НДС в пределах, соответствующих законодательству.

Иные доводы заявителя, приведенные в кассационной жалобе, признаются несостоятельными, так как основания для переоценки установленных судами обстоятельств у суда кассационной инстанции, в силу статьи 286 АПК РФ, отсутствуют (доводы налогового органа, изложенные в кассационной жалобе, являлись предметом рассмотрения в апелляционном суде и получили надлежащую правовую оценку).

Нормы материального права суды применили правильно. Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу части 4 статьи 288 АПК РФ в любом случае основаниями для отмены принятых судебных актов, судом кассационной инстанции не установлено. С учетом изложенного кассационная жалоба удовлетворению не подлежит.

Вопрос о взыскании государственной пошлины с кассационной жалобы не рассматривался, поскольку заявитель на основании подпункта 1 пункта 1 статьи 333.37 НК РФ освобожден от ее уплаты.

Руководствуясь статьями 287 (пунктом 1 части 1) и 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Волго-Вятского округа постановил:

решение Арбитражного суда Кировской области от 24.08.2011 и постановление Второго арбитражного апелляционного суда от 14.11.2011 по делу N А28-2547/2011 оставить без изменения, кассационную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Кирову - без удовлетворения.

Постановление арбитражного суда кассационной инстанции вступает в законную силу со дня его принятия.

Председательствующий

Д.В. Тютин

Судьи

И.В. Чижов Т.В. Шутикова