Постановление Арбитражного суда Волго-Вятского округа от 16 декабря 2015 г. N Ф01-5084/15 по делу N А11-5939/2014

Нижний Новгород

16 декабря 2015 г.

Дело N А11-5939/2014

Резолютивная часть постановления объявлена 09.12.2015.

Постановление изготовлено в полном объеме 16.12.2015.

Арбитражный суд Волго-Вятского округа в составе:

председательствующего Бердникова О.Е.,

судей Шемякиной О.А., Шутиковой Т.В.

при участии представителей

от заявителя: Веретило А.А. (доверенность от 07.12.2015), Овсянниковой Е.Л. (доверенность от 07.12.2015),

от заинтересованного лица: Вахромеевой Г.В. (доверенность от 13.01.2015), Мартынова Н.В. (доверенность от 13.01.2015)

рассмотрел в судебном заседании кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Владимирской области на решение Арбитражного суда Владимирской области от 05.02.2015, принятое судьей Фединской Е.Н., и на постановление Первого арбитражного апелляционного суда от 13.08.2015, принятое судьями Белышковой М.Б., Гущиной А.М., Урлековым В.Н., по делу N А11-5939/2014

по заявлению открытого акционерного общества "Муромский завод радиоизмерительных приборов" (ИНН: 3307001987, ОГРН: 1023302153456)

о признании частично недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Владимирской области от 31.12.2013 N 15

и установил:

открытое акционерное общество "Муромский завод радиоизмерительных приборов" (в настоящее время - акционерное общество "Муромский завод радиоизмерительных приборов"; далее - Общество) обратилось в Арбитражный суд Владимирской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Владимирской области (далее - Инспекция; налоговый орган) от 31.12.2013 N 15 в части доначисления 5 414 977 рублей налога на прибыль за 2011 год, соответствующих сумм пеней и штрафа, а также в части уменьшения убытка за 2010 год на 3 993 461 рубль.

Суд решением от 05.02.2015 удовлетворил заявленное требование.

Первый арбитражный апелляционный суд постановлением от 13.08.2015 решение суда оставил без изменения.

Инспекция не согласилась с принятыми судебными актами и обратилась в Арбитражный суд Волго-Вятского округа с кассационной жалобой.

Заявитель жалобы считает, что суды неправильно применили статьи 247, 252, 271, 272, 313, 314, 318, 319 Налогового кодекса Российской Федерации, нарушили статьи 71, 170, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, не применили подлежащую применению статью 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете", не учли пункт 1 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" и сделали выводы, не соответствующие фактическим обстоятельствам и имеющимся в деле доказательствам. По мнению Инспекции, Общество неправомерно учло в составе прямых расходов, уменьшающих сумму доходов от реализации, затраты по производству изделий в рамках договора от 16.04.2010 N 1/10, заключенного с закрытым акционерным обществом "Радиолокационный концерн "СКАЛА" (далее - ЗАО "Радиолокационный концерн "СКАЛА"); примененная налогоплательщиком методика учета прямых расходов противоречит нормам налогового законодательства; заключение Военного представительства Министерства обороны Российской Федерации N 47п/2011 правомерно положено Инспекцией в основу определения фактических прямых расходов. Кроме того, заявитель указывает, что в 2010 году Общество неправомерно учло в составе расходов, уменьшающих сумму доходов от реализации, косвенные расходы, не подтвержденные надлежащими первичными документами. Налоговый орган настаивает, что затраты Общества по сделке с обществом с ограниченной ответственностью "Премьер" (далее - ООО "Премьер) не могли быть включены в состав расходов, учитываемых при исчислении налога на прибыль, поскольку представленные в обоснование данного права документы оформлены с многочисленными нарушениями и не подтверждают реальность хозяйственных операций налогоплательщика и контрагента. Подробно доводы заявителя приведены в кассационной жалобе и поддержаны его представителями в судебном заседании.

Общество в отзыве и его представители в судебном заседании отклонили доводы налогового органа.

Законность решения Арбитражного суда Владимирской области и постановления Первого арбитражного апелляционного суда проверена Арбитражным судом Волго-Вятского округа в порядке, установленном в статьях 274, 284 и 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Как следует из материалов дела, Инспекция провела выездную проверку Общества за период с 01.01.2010 по 31.12.2011, результаты которой отразила в акте от 25.11.2013 N 16.

Рассмотрев материалы проверки, заместитель начальника Инспекции принял решение от 31.12.2013 N 15 о привлечении Общества к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в сумме 687 242 рублей. Согласно данному решению налогоплательщику доначислены 6 134 727 рублей налога на прибыль за 2011 год, 737 706 рублей налога на добавленную стоимость, 40 940 рублей налога на имущество, соответствующие пени, а также предложено уменьшить убытки по налогу на прибыль организаций за 2010 год в сумме 7 729 573 рублей и сумму налога на добавленную стоимость, излишне заявленную к возмещению, в размере 1 142 825 рублей.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Владимирской области от 21.04.2014 N 13-15-05/4250@ апелляционная жалоба налогоплательщика на решение Инспекции удовлетворена частично (в отношении амортизационных отчислений за 2010 - 2011 годы).

Общество частично не согласилось с решением Инспекции и обратилось в арбитражный суд с соответствующим заявлением.

Руководствуясь статьями 3, 247, 252, 271, 272, 313, 314, 318, 319 Налогового кодекса Российской Федерации, статьями 65, 71, 198, 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, постановлением Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", Арбитражный суд Владимирской области удовлетворил заявленное требование. При этом суд исходил из того, что примененная Обществом методика учета прямых расходов по производству продукции с длительным технологическим циклом не противоречит нормам налогового законодательства; сумма косвенных расходов за 2010 год надлежащим образом подтверждена; хозяйственные операции налогоплательщика с ООО "Премьер" носили реальный характер, в связи с чем Общество обоснованно включило в состав расходов при исчислении налога на прибыль затраты по сделке с данным контрагентом.

Апелляционный суд согласился с выводами суда первой инстанции и оставил его решение без изменения.

Рассмотрев кассационную жалобу, Арбитражный суд Волго-Вятского округа не нашел правовых оснований для ее удовлетворения.

1. Согласно пункту 2 статьи 271 и пункту 1 статьи 272 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) по производствам с длительным (более одного налогового периода) технологическим циклом в случае, если условиями заключенных договоров не предусмотрена поэтапная сдача работ (услуг), доход от реализации указанных работ (услуг) и расходы распределяются налогоплательщиком самостоятельно с учетом принципа равномерности признания доходов и расходов.

В соответствии с пунктом 1 статьи 318 Кодекса расходы на производство и реализацию, осуществленные в течение отчетного (налогового) периода, подразделяются на прямые и косвенные. Прямые расходы относятся к расходам текущего отчетного (налогового) периода по мере реализации продукции, работ, услуг, в стоимости которых они учтены на основании статьи 319 Кодекса.

В пункте 1 статьи 319 Кодекса дано определение незавершенного производства (далее - НЗП), под которым понимается продукция (работы, услуги) частичной готовности, то есть не прошедшая всех операций обработки (изготовления), предусмотренных технологическим процессом. В НЗП включаются законченные, но не принятые заказчиком работы и услуги. К НЗП относятся также остатки невыполненных заказов производств и остатки полуфабрикатов собственного производства. Материалы и полуфабрикаты, находящиеся в производстве, относятся к НЗП при условии, что они уже подверглись обработке.

Налогоплательщик самостоятельно определяет порядок распределения прямых расходов на НЗП и на изготовленную в текущем месяце продукцию (выполненные работы, оказанные услуги) с учетом соответствия осуществленных расходов изготовленной продукции (выполненным работам, оказанным услугам).

Указанный порядок распределения прямых расходов (формирования стоимости НЗП) устанавливается налогоплательщиком в учетной политике для целей налогообложения и подлежит применению в течение не менее двух налоговых периодов.

В случае, если отнести прямые расходы к конкретному производственному процессу по изготовлению данного вида продукции (работ, услуг) невозможно, налогоплательщик в своей учетной политике для целей налогообложения самостоятельно определяет механизм распределения указанных расходов с применением экономически обоснованных показателей.

Суды установили, что в соответствии с пунктом 1.1.1.3 Учетной политики для целей налогового учета Общества предусмотрено, что прямые расходы относятся к расходам текущего отчетного (налогового) периода по мере реализации продукции (работ, услуг), в стоимости которых они учтены.

Формирование прямых расходов по основному производству, готовой продукции и отгруженной продукции производится на основании методики расчета, отраженной в налоговом регистре N 5Н.

Согласно данной методике для расчета суммы прямых расходов, учитываемых для целей налогообложения в текущем месяце, последовательно определяется доля незавершенных работ по заказу в общем объеме расходов, осуществленных в течение месяца по заказу; сумма прямых расходов по налоговому учету, приходящихся на остаток незавершенных (либо завершенных, но не принятых заказчиком) расходов на начало месяца и на сумму прямых расходов по налоговому учету за месяц; рассчитывается сумма прямых расходов на остатки НЗП на конец месяца путем умножения полученного коэффициента на общую сумму прямых расходов по налоговому учету. Таким образом, сумма прямых расходов, приходящаяся на реализованные работы и признаваемая для целей налогообложения в текущем месяце, определяется путем вычитания из общей суммы прямых расходов суммы прямых расходов, относящихся к незавершенным заказам.

Следовательно, суды правомерно признали за налогоплательщиком право самостоятельного определения порядка распределения прямых расходов на НЗП и на изготовленную в текущем месяце продукцию (выполненные работы, оказанные услуги) с учетом соответствия осуществленных расходов изготовленной продукции (выполненным работам, оказанным услугам). При этом применяемая Обществом методика распределения затрат позволяет для уменьшения налогооблагаемой прибыли в текущем периоде списывать только ту часть прямых расходов, которая соответствует доле реализованных работ, обеспечивая тем самым равномерность признания доходов и расходов.

Суды установили и материалами дела подтверждается, что Общество и ЗАО "Радиолокационный концерн "СКАЛА" заключили договор от 16.04.2010 N 1/10 на изготовление и поставку продукции по государственному оборонному заказу на 2010 - 2011 годы.

Согласно ведомости к данному договору Общество в 2011 году обязуется поставить две единицы продукции (заказ 320), а также участвовать в их комплексной регулировке и приемосдаточных испытаниях.

Общая цена договора составляет 350 000 000 рублей; срок поставки - четвертый квартал 2011 года.

По состоянию на 31.12.2010 условный доход Общества по договору от 16.04.2010 N 1/10 составил 177 864 407 рублей, НЗП по заказу 320 - 174 237 340 рублей 93 копейки.

В ходе налоговой проверки Инспекция пришла к выводу, что Общество, используя методику формирования прямых расходов, за период 2010 - 2011 годов списало по договору от 16.04.2010 N 1/10 (заказ 320) прямые расходы в сумме 209 499 969 рублей, тогда как согласно заключению Военного представительства Министерства обороны Российской Федерации N 47п/2011 фактические прямые расходы по изготовлению заказа 320 составляют 186 819 686 рублей.

Представленная налогоплательщиком отчетная калькуляция за 2011 год по договору от 16.04.2010 N 1/10 показала, что сумма прямых затрат Общества составила 188 600 792 рубля 22 копейки.

Оценив имеющиеся в материалах дела доказательства, суды первой и апелляционной инстанций установили, что отчетная калькуляция налогоплательщика, основанная на регистрах налогового учета, подтверждает фактический размер понесенных прямых затрат по договору от 16.04.2010 N 1/10; Общество обеспечило учет в целях налогообложения, при котором условный доход пропорционально зависит от суммы понесенных расходов, а отражение дохода от реализации обусловливается закрытием договора, что влечет за собой соответствующее уменьшение незавершенного производства и увеличение доли принимаемых расходов. В свою очередь Инспекция не доказала, что примененная Обществом методика учета прямых расходов по производству продукции с длительным технологическим циклом противоречит нормам налогового законодательства и учетной политике налогоплательщика.

Установленные судами первой и апелляционной инстанций фактические обстоятельства соответствуют материалам дела, не противоречат им и не подлежат переоценке судом кассационной инстанции в силу статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

С учетом изложенного обжалуемые судебные акты в рассмотренной части являются законными.

2. В соответствии с подпунктом 3 пункта 1 статьи 23 Кодекса налогоплательщики обязаны вести в установленном порядке учет своих доходов (расходов) и объектов налогообложения, если такая обязанность предусмотрена законодательством о налогах и сборах.

Согласно абзацу 2 статьи 313 Кодекса налоговый учет - это система обобщения информации для определения налоговой базы по налогу на основе данных первичных документов, сгруппированных в соответствии с порядком, предусмотренным Кодексом.

Подтверждением данных налогового учета являются: первичные учетные документы (включая справку бухгалтера); аналитические регистры налогового учета; расчет налоговой базы.

Под аналитическими регистрами налогового учета следует понимать сводные формы систематизации данных налогового учета за отчетный (налоговый) период, сгруппированных в соответствии с требованиями главы 25 Кодекса, без распределения по счетам бухгалтерского учета (статья 314 Кодекса).

Бухгалтерский учет - это упорядоченная система сбора, регистрации и обобщения информации в денежном выражении об имуществе, обязательствах организаций и их движении путем сплошного, непрерывного и документального учета всех хозяйственных операций (пункт 1 статьи 1 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете").

В силу подпунктов 3 и 8 пункта 1 статьи 23, статьи 52, пункта 1 статьи 54 Кодекса правильность данных, отраженных в бухгалтерской и налоговой отчетности, должна быть подтверждена соответствующими первичными документами.

Как следует из материалов дела, в ходе налоговой проверки Общество представило пять вариантов налогового регистра учета косвенных расходов за 2010 год (форма 7-Н), которые содержали различную информацию о составе косвенных расходов. При этом общая сумма расходов не менялась; в последнем варианте регистра N 7-Н прочие расходы отражены в сумме 4 454 750 рублей.

В подтверждение указанных расходов Общество представило акт списания по закрытым заказам, письмо от 03.09.2013 N 039/6929, бухгалтерские справки по товарному выпуску в разрезе месяцев и цехов (включая общехозяйственные и общепроизводственные расходы (прочие), накладные по форме М-11, свидетельствующие об отгрузке товара из цеха на склад, в которых учтены косвенные расходы, проводки, регистр аналитического учета N 27-Н по счету 20 за 2010 год.

Суды установили и налоговый орган не отрицает, что в проверяемом периоде Общество вело учет затрат по прочим заказам в разрезе цехов (общая карточка по всем прочим заказам цеха); в производственных цехах велся журнал "Счет производства", в котором отражались затраты по каждому прочему заказу, остатки НЗП по журналу сверялись с общей карточкой цеха по прочим заказам. При выпуске продукции по товарной накладной из цеха на склад готовой продукции бухгалтер цеха считал фактическую себестоимость по заказу и приносил в центральную бухгалтерию бухгалтерскую справку по товарному выпуску по прочим заказам по элементам затрат (первичный учетный документ). В центральной бухгалтерии составлялась проводка по товарному выпуску, в том числе по прочим заказам каждого цеха по фактической себестоимости в целом (регистр бухгалтерского учета). В сводную ведомость по товарному выпуску данные разносились из бухгалтерских справок по элементам затрат.

Исследовав и оценив представленные документы, приняв во внимание используемый налогоплательщиком порядок учета затрат, суды пришли к выводу, что спорная сумма косвенных расходов за 2010 год документально подтверждена.

Вывод судов основан на полном и всестороннем исследовании имеющихся в деле доказательств и им не противоречит.

При таких обстоятельствах у налогового органа отсутствовали правовые основания для отказа в принятии косвенных расходов за 2010 год.

3. В соответствии со статьей 247 Кодекса объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью для российских организаций в целях главы 25 Кодекса признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 Кодекса.

Налогоплательщик имеет право уменьшить полученные доходы на сумму произведенных расходов. Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода (пункт 1 статьи 252 Кодекса).

Таким образом, для учета соответствующих расходов при исчислении налога на прибыль необходимо, чтобы сделки носили реальный характер, а документы содержали достоверную информацию.

Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в пункте 1 постановления от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" разъяснил, что представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных Кодексом, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Суды установили, что Общество (покупатель) и ООО "Премьер" (продавец) заключили договор поставки от 31.05.2010 N 14, согласно условиям которого продавец обязался поставить и передать в собственность покупателя товар - мазут марки М100, а покупатель - принять и оплатить товар.

В проверяемом периоде Общество отнесло в состав расходов, учитываемых при исчислении налога на прибыль, затраты по хозяйственным операциям с данным контрагентом.

Всесторонне, полно и объективно исследовав и оценив представленные налогоплательщиком в подтверждение понесенных расходов документы, в том числе договор поставки от 31.05.2010 N 140, товарную накладную от 09.09.2010 N 12 на сумму 5 772 800 рублей, товарно-транспортные накладные, счет-фактуру, приходный ордер, а также приняв во внимание заключение эксперта от 08.11.2013 N 30, показания свидетелей, обстоятельства исполнения сторонами спорного договора, суды пришли к выводам, что Инспекция не доказала отсутствие реальных хозяйственных отношений между Обществом и ООО "Премьер"; налогоплательщиком соблюдены условия, необходимые для отнесения затрат по сделке с контрагентом в состав расходов по налогу на прибыль.

Доводы Инспекции об обратном направлены на переоценку исследованных судами обеих инстанций доказательств и сделанных на их основе выводов, что в силу статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в компетенцию суда кассационной инстанции не входит.

С учетом изложенного суды правомерно удовлетворили требование налогоплательщика по данному эпизоду.

Нормы материального права применены судами первой и апелляционной инстанций правильно. Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу части 4 статьи 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в любом случае основаниями для отмены принятых судебных актов, судом кассационной инстанции не установлено.

Кассационная жалоба не подлежит удовлетворению.

Вопрос о распределении расходов по уплате государственной пошлины с кассационной жалобы не рассматривался, поскольку заявитель на основании подпункта 1.1 пункта 1 статьи 333.37 Налогового кодекса Российской Федерации освобожден от ее уплаты.

Руководствуясь статьями 287 (пунктом 1 части 1) и 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Волго-Вятского округа

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Владимирской области от 05.02.2015 и постановление Первого арбитражного апелляционного суда от 13.08.2015 по делу N А11-5939/2014 оставить без изменения, кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Владимирской области - без удовлетворения.

Постановление арбитражного суда кассационной инстанции вступает в законную силу со дня его принятия.

Председательствующий

О.Е. Бердников

Судьи

О.А. Шемякина Т.В. Шутикова