Индивидуальная карточка по ЕСН: новые форма и порядок заполнения (Е. Воробьева, Бухгалтерское приложение к газете "Экономика и жизнь", выпуск 30, июль 2003 г.)

Индивидуальная карточка по ЕСН: новые форма и
порядок заполнения

Приказом МНС России от 5 июня 2003 г. N БГ-3-05/300 утверждены изменения в форму Индивидуальной карточки учета сумм начисленных выплат и иных вознаграждений, сумм начисленного ЕСН, а также сумм налогового вычета (далее - Индивидуальная карточка) и в порядок ее заполнения, утвержденные Приказом МНС России от 21 февраля 2002 г. N БГ-3-05/91. С порядком заполнения новой формы вас ознакомит ведущий эксперт "БП" Елена Воробьева.

- Для большей наглядности исчисления ЕСН и страховых взносов в ПФР в Индивидуальную карточку предлагается внести дополнительные графы, в которых указываются налоговые ставки и тарифы страховых взносов соответственно, а также дополнительные строки для отражения порядка расчета сумм ЕСН и взносов. Кроме того, рекомендовано изменить расположение графы, в которой отражаются начисления пособий за счет средств ФСС РФ.

Таким образом, структура Индивидуальной карточки может быть следующей:

Графа 1 "Месяц, период";

Графа 2 "Начислено выплат и иных вознаграждений по трудовым, гражданско-правовым, авторским договорам - ВСЕГО";

Графа 3 "Выплаты, не отнесенные к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль организаций (п.3 ст.236 НК РФ)";

Графа 4 "Выплаты, не подлежащие налогообложению, во все фонды и в федеральный бюджет (ст.238 НК РФ)";

Графа 5 "Выплаты по договорам гражданско-правового характера и авторским договорам, не облагаемые ЕСН в части, зачисляемой в ФСС (п.3 ст.238 НК РФ)";

Графа 6 "Налоговая база по ЕСН в части, зачисляемой в федеральный бюджет и фонды ОМС, и по страховым взносам в ПФР (гр.2 - гр.3 - гр.4)";

Графа 7 "Налоговая база по ЕСН в части, зачисляемой в ФСС РФ (гр.2 - гр.3 - гр.4 - гр.5)";

Графа 8 "Налоговые льготы в соответствии со ст.239 НК РФ";

Графа 9 "Налоговые льготы в соответствии с п.2 ст.245 НК РФ";

Графа 10 "Налоговые льготы в соответствии с п.3 ст.245 НК РФ";

Графа 11 "Налоговая база для исчисления ЕСН в части, зачисляемой в федеральный бюджет (гр.6 - гр.8 - гр.9 - гр.10)";

Графа 12 "Налоговая база для исчисления ЕСН в части, зачисляемой в фонды ОМС (гр.6 - гр.8 - гр.9)";

Графа 13 "Налоговая база для исчисления ЕСН в части, зачисляемой в ФСС РФ (гр.7 - гр.8 - гр.9)";

Графа 14 "Налоговые ставки для исчисления ЕСН в части, зачисляемой в федеральный бюджет";

Графа 15 "Начислено авансовых платежей в федеральный бюджет (гр.11 х гр.14)";

Графа 16 "Налоговые ставки для исчисления ЕСН в части, зачисляемой в ФФОМС";

Графа 17 "Начислено авансовых платежей в ФФОМС (гр.12 х гр.16)";

Графа 18 "Налоговые ставки для исчисления ЕСН в части, зачисляемой в ТФОМС";

Графа 19 "Начислено авансовых платежей в ТФОМС (гр.12 х гр.18)";

Графа 20 "Налоговые ставки для исчисления ЕСН в части, зачисляемой в ФСС РФ";

Графа 21 "Начислено авансовых платежей в ФСС РФ (гр.13 х гр.20)";

Графа 22 "Начислено пособий (расходов) за счет средств ФСС РФ";

Графа 23 "Тарифы страховых взносов на обязательное пенсионное страхование на финансирование страховой части трудовой пенсии";

Графа 24 "Начислено авансовых платежей по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование на финансирование страховой части трудовой пенсии (налоговый вычет) (гр.6 х гр.23)";

Графа 25 "Тарифы страховых взносов на обязательное пенсионное страхование на финансирование накопительной части трудовой пенсии";

Графа 26 "Начислено авансовых платежей по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование на финансирование накопительной части трудовой пенсии (налоговый вычет) (гр.6 х гр.25)".

Порядком заполнения Индивидуальной карточки предусмотрено, что налогоплательщик вправе вносить свои коррективы в утвержденную форму в виде добавления, объединения или выделения отдельных граф исходя из практической целесообразности. Предлагаем дополнить карточку еще двумя графами:

Графа 27 "Сумма ЕСН, подлежащая уплате в федеральный бюджет (гр.15 - гр.24 - гр.26)";

Графа 28 "Сумма ЕСН, подлежащая уплате в ФСС РФ (гр.21 - гр.22)".

Дополнительные строки вносятся в Индивидуальную карточку в тех случаях, когда размер налоговой базы, исчисленный нарастающим итогом с начала года (гр.6), превышает 100 000 руб. При этом в дополнительных строках отражаются:

налоговая база - 100 000 руб.;

налоговая база в части превышения - 100 000 руб.

Аналогичным образом разделяются суммы, превышающие 300 000 и 600 000 руб.

Если налогоплательщик имеет право на применение регрессивной шкалы ставок ЕСН (тарифов страховых взносов), то соответствующие определенной величине налоговой базы ставки (тарифы) проставляются в рублях и в процентах. При этом в строке "с начала года" они не указываются.

Пример 1

Руководителю подразделения (год рождения - 1970-й) ежемесячно начисляется по 35 000 руб. При этом никакие вычеты и льготы не применяются: графа 2 = графа 11 = графа 12 = графа 13.

В Индивидуальной карточке операция отражается следующим образом (извлечение) (см. табл.1).

При этом дополнительные строки не заполняются в графах 2-5 и в графе 22.

Если организация-налогоплательщик не имеет права на применение регрессивных ставок налога, то независимо от величины налоговой базы по конкретному физическому лицу исчисление налога производится по максимальным налоговым ставкам (п.2 ст.241 НК РФ). В этом случае, на наш взгляд, внесение в Индивидуальную карточку дополнительных строк не является целесообразным: ставки ЕСН и тарифы страховых взносов проставляются по строкам "с начала года".

- Рассматриваемым Приказом МНС России уточнен порядок расчета налога организациями, применяющими льготы по ЕСН.

Если физическое лицо является инвалидом I, II или III группы и организация применяет льготы по ЕСН, предусмотренные ст.239 НК РФ, то ЕСН в части, зачисляемой в федеральный бюджет, предлагается рассчитывать с использованием ставок, соответствующих 1/2 ставок, установленных п.1 ст.241 НК РФ. При этом для исчисления авансовых платежей по налогу с налоговой базы 200 000 руб. (300 000 руб. - 100 000 руб. (льгота) применяется ставка налога 15 800 руб. = 29 800 руб. (1/2 ставки, предусмотренной для налоговой базы в 300 000 руб.) - 14 000 руб. (1/2 ставки, предусмотренной для налоговой базы в 100 000 руб.). Для исчисления авансовых платежей по налогу с налоговой базы в 500 000 руб. (600 000 руб. - 100 000 руб. (льгота) применяется ставка 27 650 руб. = 41 650 руб. (1/2 ставки, предусмотренной для налоговой базы в 600 000 руб.) - 14 000 руб. (1/2 ставки, предусмотренной для налоговой базы в 100 000 руб.).

Таким образом, налоговые органы отказались от применения порядка, установленного п.26 Методических рекомендаций по порядку исчисления и уплаты ЕСН, утвержденных Приказом МНС России от 5 июля 2002 г. N БГ-3-05/344. Напоминаем, что в указанном пункте предлагалось при исчислении ЕСН с выплат работнику-инвалиду, превышающих 300 000 руб. и 600 000 руб., применять расчетные (отличающиеся от общеустановленных) фиксированные ставки, соответствующие налоговым базам 300 000 руб. и 600 000 руб.

В Индивидуальную карточку, в которой отражаются суммы выплат в пользу работника-инвалида и соответствующие начисления, не включается графа 27 "Сумма ЕСН, подлежащая уплате в федеральный бюджет". При этом уплате в федеральный бюджет подлежат суммы ЕСН, отраженные по графе 15 "Начислено авансовых платежей в федеральный бюджет (гр.11 х гр.14)".

Порядок заполнения граф 8, 11-21, 23-26 Индивидуальной карточки при исчислении ЕСН на выплаты, произведенные в пользу работника-инвалида, с учетом права на применение регрессивной шкалы налоговых ставок следующий.

Пример 2

Ведущему специалисту (год рождения - 1970-й) ежемесячно начисляется по 35 000 руб. При этом никакие вычеты и льготы не применяются: графа 2 = графа 11 = графа 12 = графа 13. Работник является инвалидом II группы, в связи с чем организация применяет льготу, предусмотренную ст.239 НК РФ.

В Индивидуальной карточке операция отражается следующим образом (извлечение) (см.табл.2).

- Ранее было установлено, что все показатели отражаются в Индивидуальной карточке в полных рублях и копейках.

Во избежание возникновения разницы между значениями показателей, исчисленных по Индивидуальным карточкам и в декларациях и расчетах по авансовым платежам, значения соответствующих показателей по графам 15, 17, 19, 21, 24 и 26 Индивидуальных карточек рекомендуется отражать цифрами, имеющими 4-5 знаков после запятой.

- Нередко на практике встречаются случаи, когда работник расторгает трудовой договор с организацией, а затем в течение этого же налогового периода заключает новый.

Согласно разъяснениям, данным в Приказе МНС России N БГ-3-05/300, в указанных случаях организации-налогоплательщики производят исчисление налоговой базы по ЕСН нарастающим итогом с начала года с учетом выплат, произведенных по всем договорам. При этом по физическому лицу ведется одна Индивидуальная карточка, в которой в поле "N договора" указываются номера всех заключенных (действовавших) в текущем налоговом периоде трудовых (гражданско-правовых, авторских) договоров (через запятую).

Заполнению подлежат только те строки Индивидуальной карточки, которые относятся к месяцам налогового периода, в течение которых физическое лицо было связано с организацией-налогоплательщиком каким-либо договором.

Если налогоплательщик имеет право на применение регрессивной шкалы налоговых ставок, то расчет авансовых платежей по ЕСН и страховым взносам на обязательное пенсионное страхование осуществляется исходя из ставок, соответствующих налоговой базе, накопленной с начала года и включающей в себя выплаты по всем договорам.

- В рассматриваемом Приказе МНС России разъяснен также порядок применения регрессивной шкалы налоговых ставок при исчислении ЕСН и страховых взносов на выплаты, произведенные работнику, перешедшему в течение налогового периода из одного обособленного подразделения организации в другое.

В случае когда работник в течение налогового периода переходит из одного обособленного подразделения организации в другое, последнее открывает на него новую Индивидуальную карточку.

В то же время если организация в целом имеет право на применение регрессивной шкалы ставок ЕСН, то исчисление авансовых платежей по налогу и страховым взносам на обязательное пенсионное страхование производится по ставкам (тарифам), соответствующим налоговой базе, накопленной с начала года и включающей в себя выплаты за период работы как в прежнем обособленном подразделении, так и в новом (т.е. за период работы в организации).

При этом из старого обособленного подразделения в новое передается копия Индивидуальной карточки, данные которой учитываются при исчислении ЕСН и страховых взносов. Копия должна быть заверена подписями руководителя, главного бухгалтера или представителя организации и скреплена печатью организации.

Для налогового органа по месту нахождения обособленного подразделения организации копия Индивидуальной карточки является документом, подтверждающим право на применение регрессивных ставок при исчислении налога с выплат и вознаграждений, начисленных работнику по новому месту работы.

Таблица 1

Месяц/период		Графа 6	Графа 11	Графа 14 п.1 ст. 241 НК НК РФ)	Графа 15 (гр.11 х гр.14)	Графа 23 (ст.22, 33) За- кона N 167-ФЗ	Графа 24 (гр.6 х гр.23)	Графа 25 (ст.22, 33 За- кона N 167-ФЗ	Графа 26 (гр.6 х гр.25)	Графа 27 (гр.15 - гр.24 - гр.26)
Ян- варь	за месяц	35000,00	35000,00	Х	Х	Х	Х	Х	Х	Х
	с нача- ла года	35000,00	35000,00	28%	9800,00	11%	3850,00	3%	1050,00	4900,00
Фев- раль	за месяц	35000,00	35000,00	Х	Х	Х	Х	Х	Х	Х
	с нача- ла года	70000,00	70000,00	28%	19600,00	11%	7700,00	3%	2100,00	9800,00
Март	за месяц	35000,00	35000,00	Х	Х	Х	Х	Х	Х	Х
	с нача- ла года	105000,00	105000,00	Х	28790,00	Х	11310,50	Х	3084,50	14395,00
	в том числе 100 000 руб.	100000,00	100000,00	28 000	28000,00	11 000	11000,00	3000	3000,00	14000,00
	свыше 100 000 руб.	5000,00	5000,00	15,8%	790,00	6,21%	310,50	1,69%	84,50	395,00
Апр- рель	за месяц	35000,00	35000,00	Х	Х	Х	Х	Х	Х	Х
	с нача- года	140000,00	140000,00	Х	34320,00	Х	13484,00	Х	3676,00	17160,00
	в том числе 100 000 руб.	100000,00	100000,00	28 000	28000,00	11 000	11000,00	3000	3000,00	14000,00
	свыше 100 000 руб.	40000,00	40000,00	15,8%	6320,00	6,21%	2484,00	1,69%	676,00	3160,00
...	...		...	...	...	...	...	...	...	...
Ав- густ	за месяц	35000,00	35000,00	Х	Х	Х	Х	Х	Х	Х
	с нача- ла года	280000,00	280000,00	Х	56440,00	Х	22178,00	Х	6042,00	28220,00
	в том числе 100 000 руб.	100000,00	100000,00	28 000	28000,00	11 000	11000,00	3000	3000,00	14000,00
	свыше 100 000 руб.	180000,00	180000,00	15,8%	28440,00	6,21%	11178,00	1,69%	3042,00	14220,00
Сен- тя- брь	за месяц	35000,00	35000,00	Х	Х	Х	Х	Х	Х	Х
	с нача- ла года	315000,00	315000,00	Х	60785,00	Х	23885,00	Х	6507,50	30392,50
	в том числе 300 000 руб.	300000,00	300000,00	59 600	59600,00	23 420	23420,00	6380	6380,00	29800,00
	свыше 300 000 руб.	15000,00	15000,00	7,9%	1185,00	3,1%	465,00	0,85%	127,50	592,50
...	...		...	...	...	...	...	...	...	...

Таблица 2

Месяц/период		Графа 6	Графа 8	Графа 11	Графа 14 (п.1 ст. 4 241 НК РФ)	Графа 15 (гр.11 х гр.14)	Графа 23 (ст.22, 33) За- кона N 167-ФЗ	Графа 24 (гр.6 х гр.23)	Графа 25 (ст.22, 33) Зако- на N 167- ФЗ	Графа 26 (гр.6 х гр.25)
Ян- варь	за месяц	35000,00	-	0,00	Х	Х	Х	Х	Х	Х
	с нача- года	35000,00	100000,00	0,00	14% (1/2 х 28%)	0,00	11%	3850,00	3%	1050,00
Фев- раль	за месяц	35000,00	-	0,00	Х	Х	Х	Х	Х	Х
	с нача- ла года	70000,00	100000,00	0,00	14% (1/2 х 28%)	0,00	11%	7700,00	3%	2100,00
Март	за месяц	35000,00	-	5000,00	Х	Х	Х	Х	Х	Х
	с нача- ла года	105000,00	100000,00	5000,00	Х	395,00	Х	11310,50	Х	3084,50
	в том числе 100 000 руб.	100000,00	100000,00	0,00	14 000	0,00	11 000	11000,00	3000	3000,00
	свыше 100 000 руб.	5000,00	-	5000,00	7,9% (1/2 х 15,8%)	395,00	6,21%	310,50	1,69%	84,50
Апр- рель	за месяц	35000,00	-	35000,00	Х	Х	Х	Х	Х	Х
	с нача- ла года	140000,00	100000,00	40000,00	Х	3160,00	Х	13484,00	Х	3676,00
	в том числе 100 000 руб.	100000,00	100000,00	0,00	14 000	0,00	11 000	11000,00	3000	3000,00
	свыше 100 000 руб.	40000,00	-	40000,00	7,9% (1/2 х 15,8%)	3160,00	6,21%	2484,00	1,69%	676,00
	...			...	...	...	...	...	...	...
Ав- густ	за месяц	35000,00	-	35000,00	Х	Х	Х	Х	Х	Х
	с нача- ла года	280000,00	100000,00	180000,00	Х	14220,00	Х	22178,00	Х	6042,00
	в том числе 100 000 руб.	100000,00	100000,00	0,00	14 000	0,00	11 000	11000,00	3000	3000,00
	свыше 100 000 руб.	180 000	-	180 000	7,9% (1/2 х 15,8%)	14220,00	6,21%	11178,00	1,69%	3042,00
Сен- тя- брь	за месяц	35000,00	-	35000,00	Х	Х	Х	Х	Х	Х
	с нача- ла года	315000,00	100000,00	215000,00	Х	16392,50	Х	23885,00	Х	6507,50
	в том числе 300 000 руб.	300000,00	100000,00	200000,00	15 800 (1/2 х 59 600)	15800,00	23 420	23420,00	6380	6380,00
	свыше 300 000 руб.	15000,00	-	15000,00	3,95% (1/2 х 7,9%)	592,50	3,1%	465,00	0,85%	127,50
...	...			...	...	...	...	...	...	...

Е. Воробьева,

ведущий эксперт "БП"

Бухгалтерское приложение к газете "Экономика и жизнь", выпуск 30, июль 2003 г.