Письмо Управления МНС по г. Москве от 2 декабря 2003 г. N 26-12/67731 Об уплате налога на прибыль финансируемыми из бюджета образовательными учреждениями при получении доходов от оказания платных образовательных услуг, предоставляемых в рамках основной уставной деятельности на основании лицензии, а также при получении средств на нужды учреждения, материально-техническое оснащение и благотворительных пожертвований

Письмо Управления МНС по г. Москве от 2 декабря 2003 г. N 26-12/67731

Вопрос: Должны ли уплачивать налог на прибыль образовательные учреждения, финансируемые из бюджета, при получении доходов от оказания платных образовательных услуг, предоставляемых в рамках основной уставной деятельности на основании лицензии?

Подлежат ли обложению налогом на прибыль средства, полученные указанными организациями на нужды учреждения и материально-техническое оснащение, а также благотворительные пожертвования?

Ответ: Министерство Российской Федерации по налогам и сборам письмом от 06.08.2002 N 02-2-07/105-Я376, согласованным с Министерством финансов Российской Федерации, разъяснило, что правоотношения по установлению и взиманию налогов и сборов регулируются Налоговым кодексом Российской Федерации. Так, доходы, полученные бюджетным учреждением от приносящей доход деятельности, подлежат налогообложению в общеустановленном порядке в соответствии с законодательством о налогах и сборах, если иное не установлено актами законодательства о налогах и сборах. Следовательно, бюджетные учреждения являются плательщиками налога на прибыль организаций с вышеназванных доходов в установленном порядке.

Статьей 321.1 НК РФ определено, что налогоплательщики - бюджетные учреждения, финансируемые за счет средств бюджетов всех уровней, государственных внебюджетных фондов, выделяемых по смете доходов и расходов бюджетного учреждения, и получающие доходы от иных источников, в целях налогообложения прибыли обязаны вести раздельный учет доходов (расходов), полученных (произведенных) в рамках целевого финансирования и за счет иных источников.

Иными источниками - доходами от коммерческой деятельности признаются доходы бюджетных учреждений, получаемые от юридических и физических лиц по операциям реализации товаров, работ, услуг, имущественных прав, и внереализационные доходы.

Налоговая база по налогу на прибыль бюджетных учреждений определяется как разница между полученной суммой дохода от реализации товаров, выполненных работ, оказанных услуг, суммой внереализационных доходов (без учета налога на добавленную стоимость, акцизов по подакцизным товарам) и суммой фактически осуществленных расходов, связанных с ведением коммерческой деятельности.

Следовательно, полученные образовательным учреждением, финансирующимся из бюджета, доходы от оказания платных образовательных услуг учитываются при определении налогооблагаемой базы по налогу на прибыль.

Что касается вопроса налогообложения средств, полученных образовательным учреждением, финансирующимся из бюджета, на нужды учреждения и материально-техническое оснащение, а также в виде благотворительности и пожертвований, следует иметь в виду следующее.

В соответствии с пп. 22 п. 1 ст. 251 НК РФ при определении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются доходы в виде имущества, безвозмездно полученного государственными и муниципальными образовательными учреждениями, а также негосударственными образовательными учреждениями, имеющими лицензии на право ведения образовательной деятельности, на ведение уставной деятельности. Министерство Российской Федерации по налогам и сборам письмом от 02.04.2002 N 02-2-10/20-н340 разъяснило, что ведение уставной деятельности - это направление целевых средств на осуществление целей, предусмотренных в уставе некоммерческой организации.

Кроме того, п. 2 ст. 251 НК РФ предусмотрено, что при определении налоговой базы по налогу на прибыль также не учитываются целевые поступления (за исключением целевых поступлений в виде подакцизных товаров). К ним относятся целевые поступления из бюджета бюджетополучателям и целевые поступления на содержание некоммерческих организаций и ведение ими уставной деятельности, поступившие безвозмездно от других организаций и (или) физических лиц и использованные указанными получателями по назначению. При этом налогоплательщики - получатели указанных целевых поступлений обязаны вести отдельный учет доходов (расходов), полученных (произведенных) в рамках целевых поступлений.

К целевым поступлениям на содержание некоммерческих организаций и ведение ими уставной деятельности из числа перечисленных в п. 2 ст. 251 НК РФ относятся также:

1) осуществленные в соответствии с законодательством Российской Федерации о некоммерческих организациях вступительные взносы, членские взносы, паевые вклады, а также пожертвования, признаваемые таковыми в соответствии с Гражданским кодексом Российской Федерации.

В соответствии со ст. 582 Гражданского кодекса Российской Федерации пожертвованием признается дарение вещи или права в общеполезных целях.

Пожертвования могут делаться гражданам, лечебным, воспитательным учреждениям, учреждениям социальной защиты и другим аналогичным учреждениям, благотворительным, научным и учебным учреждениям, фондам, музеям и другим учреждениям культуры, общественным и религиозным организациям, а также государству и другим субъектам гражданского права.

Таким образом, полученные образовательным учреждением средства от юридических или физических лиц на нужды учреждения и его материально-техническое оснащение, а также пожертвования при условии их безвозмездного перечисления, использованные по прямому назначению на ведение основной некоммерческой уставной деятельности, рассматриваются как целевые поступления и не являются объектом обложения налогом на прибыль;

2) средства и иное имущество, которые получены на осуществление благотворительной деятельности;

В соответствии с Федеральным законом от 11.08.95 N 135-ФЗ "О благотворительной деятельности и благотворительных организациях" под благотворительной деятельностью понимается добровольная деятельность граждан и юридических лиц по бескорыстной (безвозмездной или на льготных условиях) передаче гражданам или юридическим лицам имущества, в том числе денежных средств, бескорыстному выполнению работ, предоставлению услуг, оказанию иной поддержки.

Благотворительной организацией является неправительственная (негосударственная и немуниципальная) некоммерческая организация, созданная для реализации предусмотренных указанным законом целей путем осуществления благотворительной деятельности в интересах общества в целом или отдельных категорий лиц.

Благотворительные организации создаются в формах общественных организаций (объединений), фондов, учреждений и в иных формах, предусмотренных федеральными законами для благотворительных организаций.

Благотворительная организация может создаваться в форме учреждения, если ее учредителем является благотворительная организация.

Учредителями благотворительной организации в зависимости от ее формы могут выступать физические и (или) юридические лица. Органы государственной власти и органы местного самоуправления, а также государственные и муниципальные унитарные предприятия, государственные и муниципальные учреждения не могут выступать учредителями благотворительной организации.

Статьей 161 Бюджетного кодекса Российской Федерации бюджетное учреждение - организация, созданная органами государственной власти Российской Федерации, органами государственной власти субъектов Российской Федерации, органами местного самоуправления для осуществления управленческих, социально-культурных, научно-технических или иных функций некоммерческого характера, деятельность которой финансируется из соответствующего бюджета или бюджета государственного внебюджетного фонда на основе сметы доходов и расходов.

Пунктом 4.1 Методических рекомендаций по применению главы 25 "Налог на прибыль организаций" части второй Налогового кодекса Российской Федерации, утвержденных приказом Министерства Российской Федерации по налогам и сборам от 20.12.2002 N БГ-3-02/729, определено, что средствами и иным имуществом, полученными на осуществление благотворительной деятельности, признаются средства и иное имущество, поступившее некоммерческим организациям, образованным в соответствии с законодательством Российской Федерации о некоммерческих организациях, на осуществление благотворительной деятельности.

Таким образом, государственное учреждение - бюджетная организация не может быть создана в форме благотворительной организации и соответственно не вправе заниматься благотворительной деятельностью.

Следовательно, средства, полученные бюджетной организацией в виде "благотворительности", подлежат обложению налогом на прибыль в порядке, предусмотренном ст. 321.1 НК РФ.

Заместитель руководителя Управления МНС России по г. Москве советник налоговой службы Российской Федерации I ранга

А.А. Глинкин