Постановление Арбитражного суда Волго-Вятского округа от 11 декабря 2023 г. N Ф01-7954/23 по делу N А29-14403/2021

г. Нижний Новгород

11 декабря 2023 г.

Дело N А29-14403/2021

Резолютивная часть постановления объявлена 06.12.2023 г.

Постановление изготовлено в полном объеме 11.12.2023 г.

Арбитражный суд Волго-Вятского округа в составе:

председательствующего Шутиковой Т.В.,

судей Соколовой Л.В., Шемякиной О.А.

при участии представителя от заинтересованного лица - Управления Федеральной налоговой службы по Республике Коми: Якоби И.Н. (доверенность от 18.09.2023)

рассмотрел в судебном заседании кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Двина-Стройматериалы" на решение Арбитражного суда Республики Коми от 14.02.2023 и на постановление Второго арбитражного апелляционного суда от 10.08.2023 по делу N А29-14403/2021

по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Двина-Стройматериалы" (ИНН: 1101028501, ОГРН: 1021100507999)

к Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Сыктывкару (ИНН: 1101481359, ОГРН: 1041130401091), Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Кирову (ИНН: 4345001066, ОГРН: 1044316882301)

о признании недействительным решения

и установил:

общество с ограниченной ответственностью "Двина-Стройматериалы" (далее - ООО "Двина-Стройматериалы", Общество) обратилось в Арбитражный суд Республики Коми с заявлением о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Сыктывкару (реорганизована, правопреемник - Управление Федеральной налоговой службы по Республике Коми) (далее - Инспекция, налоговый орган) от 14.05.2021 N 17-12/05 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

К участию в деле в качестве соответчика привлечена Инспекция Федеральной налоговой службы по городу Кирову.

Решением Арбитражного суда Республики Коми от 14.02.2023 в удовлетворении заявленного требования отказано.

Постановлением Второго арбитражного апелляционного суда от 10.08.2023 решение суда первой инстанции оставлено без изменения.

Дополнительным постановлением от 05.10.2023 Второй арбитражный апелляционный суд удовлетворил ходатайство Управления Федеральной налоговой службы по Кировской области о процессуальном правопреемстве и произвел замену Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Кирову на ее правопреемника - Управление Федеральной налоговой службы по Кировской области (далее - УФНС по Кировской области).

Общество не согласилось с принятыми судебными актами и обратилось в Арбитражный суд Волго-Вятского округа с кассационной жалобой.

Заявитель жалобы считает, что суды неправильно применили нормы материального права и сделали выводы, не соответствующие фактическим обстоятельствам дела. По его мнению, выручка от реализации товара, которая вменена Обществу, фактически поступила в ООО Торговый дом "Строитель" (далее - ООО ТД "Строитель") на его расчетный счет и расходовалась именно им на свои цели. Доказательства, свидетельствующие о получении данной выручки Обществом, налоговый орган не представил. Невозможность вести ООО ТД "Строитель" собственную деятельность по продаже товаров материалами дела не подтверждена. У Общества отсутствовал товар, выручку от реализации которого ему вменил налоговый орган. Заявитель также указывает на отсутствие оснований для исключения из состава расходов затрат по аренде помещения у ООО "Межрегионтоп". Налоговый орган не наделен правом оценивать целесообразность произведенных расходов. Судами не установлено нарушение Обществом налогового законодательства, которое однозначно влечет исключение расходов, произведенных по договору аренды. Сделка по сдаче помещения в субаренду не носила формального характера, поэтому доначисление налогов по спорной сделке неправомерно.

Подробно позиция заявителя изложена в кассационной жалобе.

Управление Федеральной налоговой службы по Республике Коми (далее - УФНС по Республике Коми) в отзыве на кассационную жалобу и его представитель в судебном заседании возразили относительно приведенных в ней доводов, просили оставить жалобу без удовлетворения.

УФНС по Кировской области в отзыве на кассационную жалобу также не согласилось с изложенной в ней позицией, указав на законность принятых судебных актов; заявило ходатайство о рассмотрении дела в отсутствие его представителя.

Общество, извещенное надлежащим образом о времени и месте рассмотрения кассационной жалобы, в судебное заседание представителя не направило, в связи с чем на основании части 3 статьи 284 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации жалоба рассмотрена без его участия.

Законность решения Арбитражного суда Республики Коми и постановления Второго арбитражного апелляционного суда проверена Арбитражным судом Волго-Вятского округа в порядке, установленном в статьях 284 и 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Как установили суды, и это не противоречит материалам дела, Инспекция провела выездную налоговую проверку ООО "Двина-Стройматериалы" за период 01.01.2016 по 31.12.2018, по результатам которой составила акт от 16.11.2020 N 17-12/05 и дополнение к нему от 10.03.2021 N 17-12/05-Д.

В ходе проверки установлено неправомерное завышение Обществом убытка за 2018 год на 8 309 110 рублей и неполная уплата налога на добавленную стоимость за 3, 4 кварталы в сумме 1 495 640 рублей, в том числе:

1) в результате занижения доходов за 2018 год в сумме 7 781 097 рублей по причине неотражения Обществом в составе доходов выручки, полученной от реализации товаров с использованием контрольно-кассовой техники (далее - ККТ), зарегистрированной за взаимозависимой организацией - ООО ТК "Строитель", применяющей специальный налоговый режим в виде единого налога на вмененный доход (далее - ЕНВД). Неполная уплата налога на добавленную стоимость за 3, 4 кварталы 2018 года по данному нарушению составила 1 400 598 рублей;

2) в результате завышения расходов за 2018 год в размере 528 013 рублей на сумму арендных платежей, предъявленных ООО "Межрегионтоп" за аренду недвижимого имущества, переданного Обществом в субаренду взаимозависимому лицу - ООО ТК "Строитель", без намерения получить доход по данной сделке. Неполная уплата налога на добавленную стоимость за 3, 4 кварталы 2018 года в результате завышения налогового вычета по данному нарушению составила 95 042 рубля.

По результатам рассмотрения материалов проверки налоговым органом принято решение от 14.05.2021 N 17-12/05 о привлечении Общества к ответственности на основании пункта 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде взыскания штрафа в сумме 149 564 рублей (с учетом наличия смягчающих ответственность обстоятельств размер штрафных санкций уменьшен в 2 раза). В этом же решении Обществу предложено уплатить недоимку по налогу по налогу на добавленную стоимость в сумме 1 495 640 рублей, 434 335 рублей 46 копеек пеней, а также уменьшен убыток за 2018 год в размере 8 309 110 рублей.

Решением УФНС по Республике Коми от 25.08.2021 N 99-А решение Инспекции от 14.05.2021 N 17-12/05 оставлено без изменения.

Не согласившись с решением Инспекции, Общество обратилось в арбитражный суд с настоящим заявлением.

Руководствуясь статьями 198, 200, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, статьями 31, 39,105.1,146, 168,171, 172, 247, 248, 249, 252 Налогового кодекса Российской Федерации, постановлением Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации", Арбитражный суд Республики Коми пришел к выводу о законности оспариваемого решения налогового органа и отказал в удовлетворении заявленного требования.

Апелляционный суд согласился с выводами суда первой инстанции и оставил его решение без изменения.

Рассмотрев кассационную жалобу, Арбитражный суд Волго-Вятского округа не нашел правовых оснований для ее удовлетворения.

В соответствии со статьей 247 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком.

В силу пункта 1 статьи 248 НК РФ к доходам относятся доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав, а также внереализационные доходы.

При определении доходов из них исключаются суммы налогов, предъявленные в соответствии с Кодексом налогоплательщиком покупателю (приобретателю) товаров (работ, услуг, имущественных прав).

Доходы определяются на основании первичных документов и других документов, подтверждающих полученные налогоплательщиком доходы, и документов налогового учета.

Согласно пунктам 1, 2 статьи 249 НК РФ доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав.

Выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах. В зависимости от выбранного налогоплательщиком метода признания доходов и расходов поступления, связанные с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, признаются для целей настоящей главы в соответствии со статьей 271 или статьей 273 Кодекса.

На основании подпункта 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации признаются объектом налогообложения по налогу на добавленную стоимость.

В пункте 1 статьи 168 НК РФ установлено, что при реализации товаров (работ, услуг) налогоплательщик дополнительно к цене (тарифу) реализуемых товаров (работ, услуг) обязан предъявить к оплате покупателю этих товаров (работ, услуг) соответствующую сумму налога.

При реализации товаров (работ, услуг) населению по розничным ценам соответствующая сумма налога включается в указанные цены (пункт 6 статьи 168 НК РФ).

В силу пункта 1 статьи 39 НК РФ реализацией товаров, работ или услуг организацией или индивидуальным предпринимателем признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу.

Согласно разъяснениям, изложенным в постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - Постановление N 53), под налоговой выгодой понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета (пункт 1).

В силу пункта 3 Постановления N 53 налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).

Согласно правовой позиции Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в абзаце 3 пункта 8 постановления от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации", бремя доказывания того, что размер доходов и (или) расходов, определенный налоговым органом по правилам подпункта 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ, не соответствует фактическим условиям экономической деятельности налогоплательщика, возлагается на последнего, поскольку именно он несет риски, связанные с возникновением оснований для применения налоговым органом расчетного метода определения сумм налогов.

В силу статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации имеющиеся в деле доказательства суд оценивает во взаимосвязи и совокупности по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном их исследовании.

Суды установили и материалами дела подтверждается, что в проверяемом периоде Общество осуществляло розничную торговлю через магазин и применяло общую систему налогообложения.

Согласно фискальным данным по ККТ N 00106203899537, зарегистрированной за ООО "ДвинаСтройматериалы", в период с 27.09.2018 по 29.10.2018 у него отсутствовала выручка от реализации товаров.

В то же время согласно представленным документам по ККТ N 00106103674571, зарегистрированной за ООО ТК "Строитель", осуществляющим розничную реализацию на тех же площадях, что и Общество, и применявшим систему налогообложения в виде ЕНВД, за период с 20.09.2018 по 31.12.2018 в графе "Продавец" имеются значения "Кассир Двина". Сумма выручки, отраженная в фискальных данных со значением "Кассир Двина", за период с 20.09.2018 по 31.12.2018 составила 9 486 799 рублей.

В ходе проверки установлено, что указанные юридические лица в силу статьи 105.1 НК РФ являются взаимозависимыми. Так, руководителем и учредителем Общества с 14.09.2018 является Екишева А.И., руководителем ООО ТК "Строитель" является Екишев А.Ю. (супруг Екишевой А.И.). Учредителем ООО ТК "Строитель" с долей 98,87 процента является Худяева В.Л. - мать Екищева А.Ю.

В ходе налоговой проверки установлено, что, несмотря на отсутствие у Общества выручки по данным фискальных отчетов, товар продолжал реализовываться на территории магазина ООО "Двина-Стройматериалы" с пробитием чека через ККТ, зарегистрированную за ООО ТК "Строитель", что подтверждается показаниями свидетелей, осуществившим покупку товаров в указанном магазине, - Прокушевым А.В., Расовой Л.В., показаниями свидетелей из числа работников Общества Дымовым А.Д., Денисовым М.Н., Езовым А.П., Чеусовым П.В., Холоповой Ю.В.

При этом указанные сотрудники осуществляли трудовую функцию как от имени ООО "Двина-Стройматериалы", так и от имени ООО ТК "Строитель" в том числе и на кассовых аппаратах.

Согласно данным табелей учета рабочего времени, представленным ООО "Двина-Стройматериалы", установлены случаи, когда у ООО "Двина-Стройматериалы" пробивалась выручка от реализации товаров, при этом согласно табелю кассира-продавца значился выходной. Также установлены случаи, когда у ООО "Двина-Стройматериалы" при максимальной явке работников (8, 9 человек) дневная торговая выручка отсутствовала. Такая ситуация продолжалась в течение всего октября 2018 года, за исключением выходных дней (суббота, воскресенье).

Налоговый орган произвел анализ движения товара и установил, что товар, реализованный с использованием ККТ N 00106103674571 ООО ТК "Строитель" с отражением в графе "Оператор" - "Кассир Двина", фактически отсутствовал в распоряжении ООО ТК "Строитель", при этом такой товар имелся в достаточном количестве у ООО "Двина-Стройматериалы".

Кроме того, Инспекция в ходе выборочного анализа движения товаров по данным базы "1С-Предприятие" ООО "Двина-Стройматериалы" выявила наличие недостоверных сведений, содержащихся в указанной базе, о фактическом количестве реализованного товара и его остатках.

Всесторонне и полно исследовав и оценив имеющиеся в деле доказательства, суды пришли к выводу о том, что реализация товаров на территории магазина ООО "Двина-Стройматериалы" осуществлялась путем пробития чека через ККТ, зарегистрированную за ООО ТК "Строитель", а полученная выручка фактически является выручкой Общества, подлежащей включению в доходы по общей системе налогообложения.

На основании изложенного и руководствуясь подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ, налоговый орган правомерно исчислил доходы Общества о реализации товаров расчетным путем на основании имеющейся информации о налогоплательщике с использованием сведений фискальных документов ООО ТК "Строитель" за период с 20.09.2018 по 31.12.2018 со значением в графе "Оператор" - "Кассир Двина".

Ссылка Общества на наличие организационных причин отсутствия выручки в октябре 2018 года материалами дела не подтверждена.

В силу пункта 2 статьи 247 НК РФ прибылью для российских организаций по общему правилу являются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.

В соответствии с пунктом 1 статьи 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

При этом положения статьи 252 НК РФ требуют установления объективной связи понесенных налогоплательщиком расходов с направленностью его деятельности на получение прибыли и не допускают их произвольного применения (определения Конституционного Суда Российской Федерации от 04.06.2007 N 320-О-П, от 29.05.2018 N 1125-О, от 29.10.2020 N 2387-О и др.).

Согласно пункту 1 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса, на установленные данной статьей налоговые вычеты. Пунктом 2 статьи 171 НК РФ установлено, что вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг).

Таким образом, налогоплательщик имеет право заявить к вычету суммы налога на добавленную стоимость, предъявленные продавцами при приобретении товаров (работ, услуг), только в случае использования таких товаров (работ, услуг) для операций, подлежащих обложению данным налогом.

Суды установили и материалами дела подтверждается, что ООО "Двина-Стройматериалы" заключило с ООО "Межрегионтоп" договор аренды недвижимого имущества от 20.07.2018 N 4-А/18, по условиям которого ООО "Межрегионтоп" (арендодатель) передало, а ООО "Двина-Стройматериалы" (арендатор) приняло во временное владение и пользование недвижимое имущество: 1-й этаж нежилого задания по адресу: г. Сыктывкар, ул. Лесопарковая, д. 12/4, в том числе помещения N 1 - 7 в соответствии с поэтажным планом и экспликацией к поэтажному плану помещений общей площадью 185,91 квадратного метра; помещения N 1 - 6, 8 общей площадью 85,48 квадратного метра на первом этаже нежилого задания по указанному адресу; часть земельного участка, категория земель: земли населенных пунктов, площадью 889,5 квадратного метра, расположенного по адресу: г. Сыктывкар, ул. Лесопарковая, граница земельного участка определяется на плане участка без проведения межевания.

Общая сумма расходов ООО "Двина-Стройматериалы" по договору аренды за период с июля по декабрь 2018 года составила 623 055 рублей 30 копеек (в том числе налог на добавленную стоимость 95 042 рубля).

Между тем Общество представило в дело договоры субаренды от 19.07.2018 N 20/07-18(2) и от 20.07.2018 N 19/07-18(2), имеющие противоречивые сведения о датах и предмете договоров, о передаче указанного имущества в субаренду ООО ТК "Строитель".

При этом согласно условиям договоров субаренды в период с 20.07.2018 по 28.02.2019 арендная плата уплачивается путем возложения на субарендатора затрат на улучшение субарендованных нежилых помещений, а именно: производство работ (с материалами) по косметическому ремонту, переоборудованию помещений и их отделке, необходимых для надлежащего использования нежилых помещений в соответствии с их назначением и условиями договора, на общую сумму 133 549 рублей. Для этого субарендатор без предварительного согласования с арендатором заключает от своего имени договор подряда с подрядной организацией, имеющей соответствующую лицензию на данный вид работ. Срок проведения работ не должен превышать 8 месяцев. Общая сумма договора подряда, в случае его заключения, не должна превышать 133 549 рублей. В период действия договора с 01.03.2019 по 30.04.2019 субарендатор уплачивает арендатору арендную плату в сумме 18 000 рублей ежемесячно в срок до 15-го числа месяца следующего за оплачиваемым, путем перечисления денежных средств на расчетный счет арендатора и/или внесения наличными в кассу арендатора.

Вместе с тем судами установлено, что фактически указанное имущество начиная с 11.07.2016 непрерывно использовалось ООО ТК "Строитель" для осуществления своей деятельности. При этом в период с 11.07.2016 по 19.07.2018 ООО ТК "Строитель" самостоятельно арендовало у собственника - ООО "Межрегионтоп" помещения, земельные участки по адресу: г. Сыктывкар, ул. Лесопарковая, д. 12/4. С 20.07.2018 помещения, земельные участки по указанному адресу у ООО "Межрегионтоп" арендовало ООО "Двина-Стройматериалы" и с 20.07.2018 передало в субаренду ООО ТК "Строитель", а с 01.01.2020 ООО ТК "Строитель" вновь напрямую арендовало помещения и земельный участок у ООО "Межрегионтоп".

При этом ООО ТК "Строитель" применяло в спорных помещениях режим налогообложения в виде ЕНВД, предполагающий уплату налога в фиксированном размере, не зависящем от полученных доходов и понесенных расходов. В то же время возложение бремени уплаты арендных платежей за помещение на ООО "Двина-Стройматериалы" позволило последнему минимизировать его налоговые обязательства.

В ходе проверки установлено отсутствие у Общества доходов от сдачи имущества в субаренду. Представленный в дело акт от 27.02.2020 приема-передачи неотделимых улучшений имущества, подтверждающий по мнению налогоплательщика доход в виде неотделимых улучшений в качестве платы за субаренду противоречит иным доказательствам по делу. В частности, из протокола допроса Попова В.Н. следует, что ремонтные работы не принимались от подрядчика - ООО "Профиль" и не оплачивались; работы проводились в конце лета 2016 или 2017 года, что не соотносится с периодом проведения работ, указанным в акте неотделимых улучшений.

Судами также установлено, что стоимость субаренды по договору от 20.07.2018 N 20/07-18/2 ниже стоимости аренды, предъявляемой ООО "Межрегионтоп" в адрес Общества, а стоимость субаренды по договору 19.07.2018 N 19/07-18/2 незначительно превышает стоимость аренды, что не свойственно обычной предпринимательской деятельности.

Кроме того, судами учтено, что полномочия Порошкина М.В. на подписание договора аренды и субаренды со стороны Общества не подтверждены.

Исследовав и оценив имеющиеся в деле доказательства во взаимосвязи и совокупности, суды пришли к выводу о том, что операции ООО "Двина-Стройматериалы" по аренде недвижимого имущества у ООО "Межрегионтоп" в 2018 году не связаны с хозяйственной деятельностью Общества, а представленные первичные документы не подтверждают направленность понесенных расходов на осуществление налогооблагаемых операций по налогу на прибыль и налогу на добавленную стоимость.

При таких обстоятельствах суды сделали правильный вывод об обоснованном доначислении Обществу реальных налоговых обязательств по указанным операциям.

Установленные судами фактические обстоятельства и сделанные на их основе выводы соответствуют материалам дела, им не противоречат и не подлежат переоценке судом кассационной инстанции в силу статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Доводы жалобы о несогласии с выводами судов по существу направлены на иную оценку собранных по делу доказательств и фактических обстоятельств дела, что не входит в компетенцию суда кассационной инстанции.

Судами правильно применены нормы материального права, не допущены нарушения норм процессуального права, перечисленные в части 4 статьи 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации и являющиеся в любом случае основаниями для отмены принятых судебных актов.

В соответствии со статьей 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации расходы по уплате государственной пошлины, связанной с рассмотрением кассационной жалобы, подлежат отнесению на заявителя и в связи с предоставлением отсрочки по ее уплате подлежат взысканию в доход федерального бюджета.

Руководствуясь статьями 287 (пункт 1 части 1) и 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Волго-Вятского округа

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Республики Коми от 14.02.2023 и постановление Второго арбитражного апелляционного суда от 10.08.2023 по делу N А29-14403/2021 оставить без изменения, кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Двина-Стройматериалы" - без удовлетворения.

Взыскать с общества с ограниченной ответственностью "Двина-Стройматериалы" в доход федерального бюджета 1500 рублей государственной пошлины, связанной с рассмотрением кассационной жалобы.

Арбитражному суду Республики Коми выдать исполнительный лист.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, в порядке, предусмотренном в статье 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Председательствующий

Т.В. Шутикова

Судьи

Л.В. Соколова О.А. Шемякина