Не спешите торопиться, заплатить штраф вы всегда успеете (А. Скрябин, "Московский бухгалтер", N 1, январь 2004 г.)

Не спешите торопиться,
заплатить штраф вы всегда успеете

     Если поздно - то никогда                                            

     Невосполнимая потеря                                                

     По определению                                                      

     Кто виноват и что делать                                            

Редкая проверка заканчивается без штрафа. Но не каждый штраф стоит сразу платить...

Привлечь к ответственности фирму просто так нельзя. Этому событию должны предшествовать определенные мероприятия, предусмотренные Налоговым кодексом. Называются они налоговым контролем. На сегодняшний день существует всего три формы контроля: постановка на учет (в ИМНС или одном из фондов), камеральная и выездная налоговые проверки.

Только после одного из вышеуказанных действий инспекция может оштрафовать фирму. Точнее, сначала чиновник должен выявить какое-либо нарушение, а уж потом вынести решение о привлечении налогоплательщика к ответственности.

Рассмотрим ситуации, связанные с камеральной и выездной проверками.

Если поздно - то никогда

К налоговой ответственности фирму можно привлечь в определенный срок. Иначе говоря, у налоговых правонарушений существует срок давности.

Обычно налоговики укладываются в трехгодичный срок. Однако проблемы все равно возникают. Чаще всего причиной неприятностей становится то, что налоговики неверно выбирают "точку отсчета". Другими словами, день, с которого нужно начинать считать срок.

По всем статьям Налогового кодекса, за исключением статей 120 и 122, срок исчисляется со дня совершения налогового правонарушения.

Пример 1

Компания не представила декларацию по НДС за октябрь 2003 года. Предельный срок сдачи этой декларации истекает 20 ноября 2003 года. Следовательно, правонарушение фирма совершает 21 ноября. Срок давности привлечения к ответственности по статье 119 Налогового кодекса начинает исчисляться с этого дня, а заканчивается 21 ноября 2006 года.

Срок исковой давности по статьям 120 и 122 Налогового кодекса нужно исчислять после окончания налогового периода, в котором фирма нарушила закон.

Пример 2

В октябре 2003 года компания не оформляла счета-фактуры. С ноября 2003 года фирма начала их выписывать в установленном порядке. Таким образом, фирма совершила правонарушение, предусмотренное пунктом 1 статьи 120 Налогового кодекса. Оформление счетов-фактур необходимо для правильного исчисления налога на добавленную стоимость, налоговый период по которому равен одному месяцу. Следовательно, срок нужно исчислять с 1 ноября 2003 года. Истекает срок 1 ноября 2006 года.

Если налоговая инспекция штрафует фирму за давнее правонарушение, бухгалтер должен проверить, могут ли вообще инспекторы налагать санкцию за этот период. Ведь очень часто бывает, когда один день решает, быть или не быть штрафу.

Однако это не единственный срок, который должны знать и соблюдать налоговики. Очень большое число споров связано со сроком взыскания налоговых санкций. Ведь мало просто оштрафовать фирму. Главной целью чиновника является зачисление санкции в бюджет.

Налоговики должны успеть обратиться в суд в течение шести месяцев со дня, когда они обнаружили правонарушение. В противном случае взыскать штраф им уже не удастся. Но дело в том, что очень часто инспекторы полагают, что правонарушение они обнаруживают в момент составления акта проверки, а это не совсем так.

Существует многочисленная судебная практика, которая говорит об обратном. Причем в последнее время в Москве фаворитом по пропуску сроков давности стал Фонд социального страхования.

Рассмотрим ситуацию с пропуском срока на конкретном примере*(1). Фирма не представила отчетность в ФСС за I квартал 2002 года. В ноябре 2002 года ФСС провел проверку фирмы, в ходе которой и обнаружил правонарушение. Сотрудники фонда оштрафовали компанию, но поскольку добровольно она платить отказалась, они обратились в суд. Суд пришел к выводу, что иск не подлежит удовлетворению, так как сотрудники фонда пропустили полугодовой срок. Основанием для этого послужило то, что последний день сдачи отчетов в ФСС - 15 апреля. Следовательно, в апреле (а не в ноябре, когда была проверка) в фонде и должны были узнать о нарушении, а подать иск в суд не позже 16 октября 2002 года.

Невосполнимая потеря

Бывают и другие ситуации, когда налоговые инспекторы необоснованно штрафуют фирму. Например, если утеряны документы и нет возможности их восстановить. Об одном из таких случаев нам рассказала Ульяна Винокурова, главный бухгалтер ООО "Салон красоты "Валентина"": "В прошлом году у нас затопило помещение. Практически все первичные документы были уничтожены. Через несколько месяцев в салоне проводили выездную проверку. Налоговики вручили нам требование о представлении документов, где в числе прочих бумаг была и первичка. Естественно, восстановить я ничего не успела. Я пыталась в налоговой объяснить нашу ситуацию, предлагала реестр наших поставщиков, чтобы инспекторы сами проверили, но там и слушать ничего не захотели. Кроме того, что нас оштрафовали по статье 126 Налогового кодекса (по 50 руб. за каждый документ), так еще и из расходов эти суммы исключили. Правда, я потом часть документов все-таки восстановила, но все равно штрафы получились приличные".

По таким спорам есть большое количество судебной практики. Причем чаще всего судьи встают на сторону налогоплательщика. Поэтому, если возникнет такая ситуация, лучше обращаться в арбитраж.

К примеру, в одном из последних подобных дел*(2) ФАС поддержал именно фирму. Суд указал, что первичные документы ведет не налогоплательщик, то есть их выдают сторонние организации. Поэтому при их утрате (или порче) фирма не может их представить, а следовательно, отсутствует ее вина.

Как видно из статьи 109 Налогового кодекса, если нет вины, то нет и ответственности. Однако виновность или невиновность может установить только суд. Точнее, прежде всего вину устанавливают налоговики. Однако по мнению МНС, вина налогоплательщика доказывается установлением самого факта совершения правонарушения. Подробнее об этом читайте в октябрьском номере нашего журнала в статье "Была бы фирма, а штраф найдется" на стр.67.

По определению

Есть в Налоговом кодексе и нормы, прямо защищающие налогоплательщика. Например, пункт 7 статьи 3: "Все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика" и пункт 6 статьи 108: "Лицо считается невиновным в совершении налогового правонарушения, пока его виновность не будет доказана в предусмотренном федеральным законом порядке".

Другими словами, фирма не должна доказывать свою невиновность, а, наоборот, налоговики должны доказать, что она нарушила закон. При этом доказательства должны быть бесспорными.

Не стоит забывать и о статье 111 "Обстоятельства, исключающие вину лица в совершении налогового правонарушения" Налогового кодекса. Одним из таких обстоятельств является наличие разъяснений со стороны государства (подп.3 п.1). Речь идет о ситуации, когда налогоплательщик руководствовался этими разъяснениями, а по результатам проверки ему все равно начислили штраф. В данном случае "разъяснение" является ключевым словом. Возьмем, к примеру, письма Минфина. Здесь нужно обязательно учитывать два факта. Во-первых, Минфин занимается не налоговым, а бухгалтерским законодательством. В Положении о Министерстве финансов РФ написано, что его задачей является "обеспечение методологического руководства бухгалтерским учетом и отчетностью". Про налоги там ничего не сказано. Во-вторых, в своих письмах чиновники обычно сообщают, информируют, высказывают свое мнение о чем-либо, но ничего не разъясняют. Казалось бы, всего лишь разница в терминологии, но смысл уже не тот. Итак, такие письма не помогут избежать штрафа.

Похожая тенденция в последнее время стала прослеживаться и в письмах налоговых органов. Мол, ничего мы не разъясняем, так просто, информируем. Однако иногда разъяснения все-таки встречаются, и вот их-то можно и даже нужно использовать. Бывает, что так можно избежать штрафа. Кстати, не путайте штрафы с пенями. Они не относятся к налоговой ответственности. Даже если вы докажете свою невиновность и штраф с вас брать не будут, пени заплатить придется.

К сожалению, в Налоговом кодексе есть не только смягчающие, но и отягчающие ответственность обстоятельства (ст.112 НК РФ). Они могут увеличить меру наказания в два раза. Правда, "при наличии хотя бы одного смягчающего обстоятельства размер штрафа подлежит уменьшению не меньше чем в два раза", то есть уменьшить сумму штрафа могут хоть в десять раз.

Административные правонарушения тоже связаны с определенными нюансами. Так, постановление по административным правонарушениям не может быть вынесено по истечении двух месяцев со дня совершения правонарушения. К примеру, если бухгалтер приходит сдавать баланс, а инспектор говорит, что обнаружил ошибку в предыдущем, срок уже пропущен. Обратите внимание, что это правило не касается длящихся правонарушений*(3) (к примеру, если предприятие не применяет ПБУ 18/02).

Кто виноват и что делать

Как известно, отвечают за все нарушения должностные лица, а именно руководитель и главный бухгалтер. Замы ответственности не несут (если отсутствует документ, передающий им полномочия руководителей).

Кстати, эти самые лица имеют право присутствовать при проведении налоговой проверки (подп 8 п.1 ст.21 НК РФ). В противном случае можно заявить о нарушении. Здесь стоит прислушаться к совету Юлии Гладышевой, который она дала участникам семинара "Налоговые правонарушения и санкции согласно Налоговому кодексу и Кодексу об административных правонарушениях".

Как правило, налоговики приходят неожиданно, и бухгалтер далеко не всегда готов к проверке. В этом случае можно отсрочить проверку, сославшись на отсутствие этих самых должностных лиц. При этом говорить, что директор в отпуске, не стоит. Дело в том, что существует положение Трудового кодекса, предусматривающее отзыв из отпуска (ст.125 Трудового кодекса). Соответственно инспекторы могут попытаться этим воспользоваться.

Можно сказать, что директор в командировке, но это легко проверяется. Самый оптимальный вариант - больничный. Правда, срабатывает он тоже не всегда. По наблюдениям Юлии Гладышевой, поверить в то, что заболел бухгалтер, налоговики еще могут, а вот директор, по их мнению, болеть не может.

Для справки

Статья 113 Налогового кодекса:

Лицо не может быть привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения, если со дня его совершения либо со следующего дня после окончания налогового периода, в течение которого было совершено это правонарушение, истекли три года (срок давности).

Для справки

Статья 109 Налогового кодекса:

Лицо не может быть привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения при наличии хотя бы одного из следующих обстоятельств: "..." 2)отсутствие вины лица в совершении налогового правонарушения.

А. Скрябин

"Московский бухгалтер", N 1, январь 2004 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Постановление ФАС Московского округа от 21 июня 2003 г. N КА-А40/3824-03.

*(2) Постановление ФАС Северо-Западного округа от 13 августа 2003 г. N А13-9359/02-15.

*(3) Длящееся правонарушение сопряжено с длительным невыполнением обязанностей, возложенных на лицо законом, и прекращается вмешательством органов власти - постановление ФАС от 15 августа 2001 г. N КА-А40/4272-01.