Учет расходов по командировкам за рубеж (В.Б. Гуккаев, "Консультант бухгалтера", N 3, март 2004 г.)

Учет расходов по командировкам за рубеж

     Документальное оформление выезда в зарубежную командировку          

     Выдача под отчет денежных средств на зарубежную командировку        

     Заполнение авансовых отчетов                                        

     Отражение командировочных расходов для целей налогообложения        

     Бухгалтерский учет затрат на зарубежные командировки                

С развитием рыночных отношений в России происходит постоянное расширение внешнеэкономических связей российских организаций и предприятий с партнерами из дальнего и ближнего зарубежья.

Для ведения переговоров, заключения контрактов, приемки приобретаемого имущества и в иных целях представители российских компаний часто выезжают в зарубежные командировки.

Соответственно данные обстоятельства не могли не сказаться на состоянии учета предприятий, бухгалтерии которых по ряду причин постоянно сталкиваются с различного рода трудностями при отражении подобных операций в учете.

К числу таких проблем могут относиться порядок оформления выезда за рубеж, правильность отнесения затрат на командировки для целей налогообложения и т.п.

В данной статье рассмотрен порядок документирования подобного рода расходов и обоснования включения их в расходы организации, принимаемые для целей налогообложения.

Документальное оформление выезда
в зарубежную командировку

Выезд сотрудника российской организации (организации - резидента) в командировку за рубеж оформляется приказом руководителя организации. В данном приказе должны найти отражение все сведения, необходимые бухгалтерии этого предприятия для расчета сумм, выдаваемых командированному лицу под отчет: страна (либо страны) пребывания, сроки командировки (в том числе, в каждой отдельной стране пребывания), порядок проезда в командировку (самолетом, поездом, автотранспортом и т.п.), а также иная необходимая информация.

Если предприятием применяются иные нормы возмещения командировочных расходов (суточных и расходов по найму жилья), нежели установленные действующим законодательством, в приказе также должна быть указана величина этих нормативов или ссылка на дату и номер приказа по организации об утверждении данных норм.

На основании вышеуказанного приказа бухгалтерия организации производит ориентировочный расчет величины командировочных расходов (суточных, расходов по найму жилья, стоимости проезда и др.). При этом определяется размер подотчетных сумм отдельно в валюте Российской Федерации (рублях) и в иностранной валюте.

Выдача под отчет денежных средств
на зарубежную командировку

Обращаем внимание, что в соответствии с действующим валютным законодательством организация-резидент имеет право снимать со своих валютных счетов, открытых в уполномоченных банках, необходимые суммы командировочных расходов для зарубежных командировок (статья 6 Закона РФ от 9 октября 1992 г. N 3615-1 "О валютном регулировании и валютном контроле" (с последующими изменениями) (далее по тексту - Закон о валютном регулировании)).

Обращаем внимание, что с 16 июня 2004 г. вступает в силу новый Федеральный закон от 10 декабря 2003 г. N 173-ФЗ "О валютном регулировании и валютном контроле" (далее по тексту - новый Закон о валютном регулировании), которым в качестве валютных операций снятие сумм иностранной валюты на командировочные расходы отдельно не выделяется. Однако подпунктом 9 статьи 1 данного Закона российским организациям - резидентам разрешено без ограничений осуществлять приобретение у других резидентов, а также отчуждение нерезидентам валютных ценностей на законных основаниях, к которым относится и направление сотрудника организации в служебную командировку за рубеж.

В случае недостаточности денежных средств в иностранной валюте на своих счетах, организации - резиденты могут приобретать иностранную валюту через уполномоченные банки (статья 4 Закона о валютном регулировании, пункт 1 статьи 11 нового Закона о валютном регулировании, раздел 2 Положения Центробанка России от 25 июня 1997 г. N 62 "О порядке покупки и выдачи иностранной валюты для оплаты командировочных расходов" (далее по тексту - Положение ЦБР N 62)).

Порядок снятия наличных денежных средств с валютных счетов в уполномоченных банках определен Положением ЦБР N 62. В этой связи следует отметить, что данное Положение и иные нормативные документы с вступлением в силу нового Закона о валютном регулировании действуют в части, не противоречащей этому закону.

При получении наличной иностранной валюты на командировочные расходы необходимо учитывать следующие моменты:

снятие средств с валютного счета должно осуществляться не ранее чем за 10 рабочих дней до убытия работников в зарубежную командировку;

основанием для выдачи банком наличных денежных средств в иностранной валюте является Заявление организации - резидента, включающее номера и даты приказов о командировании работника за границу, представляемое в уполномоченный банк.

Указанное заявление оформляется организацией на основании следующих документов:

приказа (распоряжения) руководителя предприятия о норме суточных командируемому лицу;

приказа о командировании сотрудника в служебную командировку за пределы Российской Федерации, в котором указываются следующие данные: фамилия, имя и отчество командируемого лица, предполагаемая дата выезда в служебную командировку за пределы Российской Федерации, дата возвращения из служебной командировки или планируемый срок командирования, страна пребывания.

На основании заявления уполномоченный банк открывает Досье "Командировочные расходы", в которое помещается заполненный оригинал заявления. Копия заявления возвращается организации с отметкой уполномоченного банка о дате приема оригинала заявления.

После представления организацией заявления в уполномоченный банк, но не ранее, чем за 10 рабочих дней до даты убытия командируемых лиц в служебную командировку за пределы Российской Федерации, уполномоченный банк выдает предприятию запрашиваемую сумму наличной иностранной валюты с одновременной выдачей Справок по форме N 0406007 на имя каждого командируемого лица либо на имя старшего группы командируемых сотрудников, выезжающих за пределы Российской Федерации.

Справка по форме N 0406007 является основанием для вывоза из Российской Федерации наличной иностранной валюты командируемыми лицами.

Полученная в уполномоченном банке наличная иностранная валюта подлежит обязательному оприходованию в валютную кассу предприятия.

Получение денежных средств организацией в кассу оформляется приходным ордером (типовая форма N КО-1, утвержденная постановлением Госкомстата РФ от 18 августа 1998 г. N 88), а выдача под отчет командированному лицу (как в рублях, так и в иностранной валюте) - расходным кассовым ордером (форма N КО-2), в установленном порядке (пункты 13 и 14 Порядка ведения кассовых операций в Российской Федерации, утвержденного решением Совета Директоров Центробанка России 22 сентября 1993 г. N 40 (далее по тексту - Порядок ведения кассовых операций)).

Заполнение авансовых отчетов

В соответствии с пунктом 11 Порядка ведения кассовых операций лица, получившие наличные деньги под отчет на командировочные расходы, обязаны не позднее 3-х рабочих дней со дня их возвращения из командировки, предъявить в бухгалтерию предприятия Авансовый отчет об израсходованных суммах и произвести окончательный расчет по ним.

Рассмотрим основные моменты, на которые необходимо обратить внимание при проверке бухгалтерией правильности заполнения авансовых отчетов.

1. Согласно пункту 1 статьи 9 Закона о бухгалтерском учете все хозяйственные операции, отражаемые в бухгалтерском учете должны быть оформлены первичными документами. Следовательно, к авансовому отчету в обязательном порядке должны быть приложены все первичные документы, подтверждающие обоснованность произведенных расходов.

2. В соответствии с установленным порядком (письмо Минтруда РФ и Минфина РФ от 17 мая 1996 г. N 1037-ИХ "О порядке выплаты суточных работникам, направляемым в краткосрочные командировки за границу") расчет суточных в рублях и иностранной валюте производится следующим образом:

со дня пересечения государственной границы при выезде из Российской Федерации (дата определяется на основании отметки в загранпаспорте) суточные выплачиваются по норме, установленной для выплаты в стране, в которую командированное лицо направляется, а со дня пересечения государственной границы при въезде в Российскую Федерацию - по норме, установленной при командировках в пределах РФ;

если сотрудник в период командировки находился в нескольких зарубежных странах, то со дня выбытия из одной страны в другую (что также определяется по отметкам в загранпаспорте) суточные выплачиваются по норме, установленной для выплаты в стране, в которую он направляется.

Таким образом, к авансовому отчету необходимо приложить ксерокопии загранпаспорта с отметками пограничных органов о пересечении границы РФ и иностранных государств, в которые был командирован сотрудник российской организации.

Пример 1. Работник российской организации (находящейся в г.Воронеже) был направлен в служебную командировку в Польшу (первая страна назначения) и Германию (вторая страна назначения) с целью заключения контрактов на поставку из России продукции в эти страны. Проезд к месту командировки осуществлялся железнодорожным транспортом.

Сотрудник убыл в командировку 26 марта (дата определяется на основании железнодорожного билета).

В заграничном паспорте командируемого лица были сделаны следующие отметки о пересечении границ:

Российской Федерации и Белоруссии - 27 марта (прибыл в Польшу 28 марта);

Польши и Германии - 30 марта;

Германии и Польши (обратная дорога) - 1 апреля;

Белоруссии и Российской Федерации - 2 апреля.

При этом обратная дорога через Польшу проходила транзитом, то есть в этом случае данная страна не являлась одним из пунктов назначения служебной командировки.

Работник возвратился к месту своей постоянной работы (в г.Воронеж) 3 апреля. Дата прибытия сотрудника в данном случае может быть определена на основании расписания движения (прибытия) поездов до г.Воронежа и подтверждена в авансовом отчете (в графе дата прибытия) начальником отдела кадров или иным уполномоченным лицом организации.

Расчет суточных в указанном случае должен быть произведен в следующем порядке (при условии применения предприятием законодательно установленных нормативов):

суточные в рублях: 100 руб. х 3 дня (26 марта, 2, 3 апреля) = 300 руб. (норма суточных установлена постановлением Правительства РФ от 8 февраля 2002 г. N 93 "Об установлении норм расходов организаций на выплату суточных или полевого довольствия, в пределах которых при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций такие расходы относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией" (с изменениями от 15 ноября 2002 г.));

суточные в иностранной валюте (нормы определены Приложением 1 к приказу Минфина РФ от 12 ноября 2001 г. N 92н "О размерах выплаты суточных при краткосрочных командировках на территории зарубежных стран" (с последующими изменениями) и Приложением к вышеуказанному постановлению Правительства РФ N 93):

а) по командировке на территории Польши: 56 долл. США х 3 дня (27, 28, 29 марта) = 168 долл. США;

б) по командировке в Германии: 58 долл. США х 3 дня (30, 31 марта и 1 апреля) = 174 долл. США.

Помимо изложенного выше, при возмещении суточных необходимо иметь в виду следующие обстоятельства, определенные постановлением Совмина РФ от 1 декабря 1993 г. N 1261 "О размере и порядке выплаты суточных при краткосрочных командировках на территории иностранных государств" (с последующими изменениями от 21 марта 1998 г. и от 21 октября 2003 г.):

если работники, направленные в краткосрочную командировку за границу, обеспечиваются иностранной валютой на личные расходы за счет принимающей стороны, направляющая сторона выплату суточных этим лицам не производит;

если принимающая сторона не выплачивает указанным работникам иностранную валюту на личные расходы, но предоставляет им за свой счет питание, направляющая сторона выплачивает этим лицам суточные в размере 30 процентов установленной нормы;

в случае пребывания работника в краткосрочной командировке за границей свыше 60 дней выплата суточных, начиная с 61 дня, производится в размерах, предусмотренных для работников загранучреждений Российской Федерации при командировках в пределах государства, где находится загранучреждение;

в случае выезда в командировку за рубеж и возвращения в Россию из-за границы в тот же день суточные в иностранной валюте выплачиваются командируемым работникам в размере 50 процентов установленной нормы.

3. Оплата расходов по найму жилья определяется исходя из фактической стоимости проживания сотрудника в стране пребывания на основании предъявленных им оправдательных документов.

Многие зарубежные гостиницы включают в цену своих услуг за проживание стоимость питания (например, завтрака). При этом необходимо обратить внимание на порядок выставления счета за гостиничные услуги. Если в счете стоимость питания выделена отдельной строкой, то следует руководствоваться требованиями вышеуказанных нормативных документов в части предоставления питания принимающей стороной. В этом случае командированному лицу возмещается только 30 процентов от установленной нормы суточных.

4. Помимо вышеизложенных, командированному лицу могут возмещаться иные расходы, приравниваемые к командировочным, а именно: получение загранпаспорта, визы в посольстве, стоимость провоза багажа и т.п. Основанием для возмещения такого рода расходов будут являться первичные документы, подтверждающие факт оплаты этих услуг, а также копии полученных документов (паспорта, визы и т.д.).

Обращаем внимание, что авансовый отчет является унифицированным документом, форма которого (N АО-1) установлена постановлением Госкомстата РФ от 1 августа 2001 г. N 55.

После проверки авансового отчета бухгалтерией организации, определяется величина остатка неизрасходованных подотчетных сумм или перерасхода денежных средств отдельно в рублях и в иностранной валюте.

Остаток подотчетных сумм подлежит внесению в кассу предприятия в трехдневный срок с момента возращения сотрудника из командировки (пункт 11 Порядка ведения кассовых операций).

Возвращенные работником в кассу предприятия неизрасходованные подотчетные суммы подлежат сдаче в выдавший денежные средства банк (отдельно на рублевый, отдельно на валютный счет) в течение 10 рабочих дней после его возращения из командировки.

Перерасход по авансу в рублях погашается сотруднику путем выдачи ему суммы задолженности в валюте Российской Федерации (рублях).

При наличии у командируемого лица перерасхода по авансу в наличной иностранной валюте на командировочные расходы сумма задолженности может погашаться ему путем перевода средств в иностранной валюте с текущего валютного счета организации на валютный счет командируемого лица в уполномоченном банке, путем выдачи суммы задолженности в наличной иностранной валюте либо путем выдачи эквивалента суммы задолженности в рублях, исчисленной по курсу рубля к иностранным валютам, установленному Центробанком России на дату погашения задолженности (пункт 4.1 Положения Центробанка России от 25 июня 1997 г. N 62 "О порядке покупки и выдачи иностранной валюты для оплаты командировочных расходов").

Отражение командировочных расходов
для целей налогообложения

В соответствии с подпунктом 12 пункта 1 статьи 264 части второй НК РФ к расходам организации, принимаемым в целях налогообложения, относятся затраты на командировки. В частности:

проезд работника к месту командировки и обратно к месту постоянной работы;

фактические расходы на наем жилого помещения. По этой статье расходов подлежат возмещению также расходы работника на оплату дополнительных услуг, оказываемых в гостиницах (за исключением расходов на обслуживание в барах и ресторанах, расходов на обслуживание в номере, расходов за пользование рекреационно-оздоровительными объектами);

суточные в пределах норм, утверждаемых Правительством Российской Федерации (данные документы указаны в Примере 1);

оформление и выдачу виз, паспортов, ваучеров, приглашений и иных аналогичных документов;

консульские, аэродромные сборы, сборы за право въезда, прохода, транзита автомобильного и иного транспорта, за пользование морскими каналами, другими подобными сооружениями и иные аналогичные платежи и сборы.

Еще раз обращаем внимание, что расходы на наем жилого помещения в местах командировки принимаются для целей налогообложения в фактически уплаченных суммах. В тоже время суточные в налоговом учете принимаются только в пределах установленных норм. Расходы на оплату суточных сверх таких нормативов не могут уменьшать налогооблагаемую базу по налогу на прибыль (подпункт 38 статьи 270 части второй НК РФ).

В тоже время письмом МНС РФ от 22 июля 2003 г. N 04-2-10/451 без названия разъяснено, что в том случае, когда повышение норм суточных для сотрудников организации предусмотрено коллективным или трудовым договором, они будут считаться компенсационными выплатами. В этом случае сверхнормативная величина суточных не подлежит обложению НДФЛ на том же основании, что и суточные в пределах установленных норм (пункт 3 статьи 217 части второй НК РФ).

Рассмотрим порядок учета командировочных расходов в целях налогообложения с использованием данных предыдущего примера.

Пример 2. Расходы по найму жилья (стоимость гостиничных услуг) сотрудника российского предприятия, направленного в служебную командировку в Польшу и Германию, составили 130 долларов США (65 долл. США х 2 дня проживания в гостинице в Польше) и 480 евро (240 евро х 2 дня проживания в гостинице в Германии). Предположим, что величина суточных в иностранной валюте сотруднику выдавалась в пределах законодательно установленных норм (см. Пример 1), а суточные на территории России выплачивались в размере 300 рублей за каждый день пребывания в командировке, что составило 900 рублей (300 руб. х 3 дня (26 марта, 2,3 апреля)).

Стоимость проезда к пунктам назначения служебной командировки и обратно составила 15 000 рублей (все билеты приобретались на территории России за рубли).

Сверхнормативные суточные расходы в нашем примере составили следующую величину:

суточные в российских рублях: сверхнормативный расход составил 600 рублей ((300 руб. х 3 дня) - (100 руб. х 3 дня));

суточные в иностранной валюте: все расходы возмещались командированному лицу по законодательно установленным нормам.

Таким образом, общая величина сверхнормативных командировочных расходов, не принимаемая в целях налогообложения, составила 600 рублей.

В соответствии с пунктом 7 статьи 171 части второй НК РФ, вычетам из начисленной величины НДС подлежат суммы налога, уплаченные по расходам на командировки (расходам по проезду к месту служебной командировки и обратно, включая расходы на пользование в поездах постельными принадлежностями, а также расходам на наем жилого помещения).

В данной ситуации необходимо иметь в виду следующие обстоятельства.

По мнению налоговых органов для вычета НДС по таким командировочным расходам как оплата за найм жилья и за услуги по пользованию постельными принадлежностями в поездах (не включенными в стоимость проезда), необходимо наличие счета-фактуры (пункт 42 Методических рекомендаций по применению главы 21 "Налог на добавленную стоимость" Налогового кодекса Российской Федерации, утвержденных приказом МНС РФ от 20 декабря 2000 г. N БГ-3-03/447 (с последующими изменениями)).

НДС по расходам по проезду к месту командировки и обратно принимается к вычету при условии его выделения в проездных документах.

На практике счета-фактуры выдаются гостиницами только при безналичных расчетах. При оплате гостиничных услуг командированным лицом за наличный расчет ему, как правило, выдаются только кассовый чек и квитанция.

Кроме того, большинство транспортных организаций (в т.ч. ОАО "Российские железные дороги" (бывшее МПС РФ), "Аэрофлот" и др.) не выделяют в проездных билетах суммы НДС.

Как поступать бухгалтерам в таких случаях?

В части выдачи счетов-фактур следует обратить внимание, какие требования выдвигаются действующим налоговым законодательством. Так, согласно пункту 1 статьи 172 части второй НК РФ налоговые вычеты производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), подтверждающих фактическую уплату сумм НДС, документов, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6, 7, 8 статьи 171 НК РФ.

Как видно из приведенного положения, для принятия к вычету сумм НДС, уплаченных по командировочным расходам (в частности, по найму жилья и за услуги по пользованию постельными принадлежностями), счет-фактура не нужен. Они принимаются к вычету только при условии выделения этих сумм в расчетных документах (квитанциях об оплате услуг и т.п.).

Если в расчетных (в т.ч. в проездных) документах сумма НДС не выделена, то организация не имеет права самостоятельно ее рассчитывать и принимать к вычету.

Соответственно при отсутствии суммы НДС в расчетных документах на оплату командировочных расходов (включая расходы на оплату проезда) вся сумма произведенных затрат полностью должна приниматься для целей налогообложения при условии соблюдения иных требований налогового законодательства (согласно пункту 1 статьи 252 части второй НК РФ такие расходы должны быть документально подтверждены и экономически оправданы). Данный вывод подтверждается и мнением государственных органов (письмо Департамента налоговой политики Минфина РФ от 4 декабря 2003 г. N 04-03-11/100 "Об учете налога на добавленную стоимость").

Рассмотрим, как следует поступить бухгалтеру в нашем примере.

Пример 3. Используя данные Примера 2, предположим следующее:

НДС в расчетных документах на оплату гостиниц за рубежом, а также в проездных документах не выделялся;

помимо перечисленных выше, командированный сотрудник уплатил за услуги по пользованию постельными принадлежностями на железнодорожном транспорте 118 рублей (60 руб. х 2 раза - туда и обратно). При этом в квитанции на оплату услуг выделен НДС 18 процентов в размере 18 рублей.

Таким образом, с суммы командировочных расходов Организация сможет принять к вычету только 18 рублей.

Вся остальная величина затрат (в пределах норм) подлежит включению в состав расходов, уменьшающих налогооблагаемую базу по налогу на прибыль, а именно:

суточные: 300 рублей, 168 долл. США, 174 долл. США;

расходы по найму жилого помещения: 130 долл. США, 480 евро;

расходы по проезду в командировку: 15 000 рублей;

оплата за услуги по пользованию постельными принадлежностями - 100 рублей (118 руб. - 18 руб.).

Суточные, выплаченные командированному лицу в пределах норм, а также иные командировочные расходы, не подлежат обложению налогом на доходы физических лиц (НДФЛ) (пункт 3 статьи 217 части второй НК РФ), а также единым социальным налогом (ЕСН) (подпункт 2 пункта 1 статьи 238 части второй НК РФ).

Таким образом, выплаченные сверх действующих норм суточные подлежат обложению НДФЛ в установленном порядке (статья 210 части второй НК РФ). Однако поскольку подобные суммы не уменьшают налоговую базу по налогу на прибыль, они не подлежат обложению ЕСН (пункт 3 статьи 236 части второй НК РФ).

Бухгалтерский учет затрат на зарубежные командировки

Пример 4. Рассмотрим схему бухгалтерских проводок с учетом условий приведенных выше примеров.

Предположим, сотрудник предприятия получил денежные средства под отчет на командировочные расходы в Польшу и в Германию 24 марта в следующих размерах: 17 000 рублей, 400 долларов США, 400 евро.

Авансовый отчет командированным лицом в бухгалтерию организации был представлен 5 апреля. В этот же день произведен возврат остатка подотчетных сумм и возмещение ему перерасхода по авансовому отчету в российских рублях.

Условно предположим, что курс Центробанка России на эти даты составлял следующие величины:

24 марта: 29,00 руб. за 1 долл. США и 35,00 руб. за 1 евро;

5 апреля: 30,00 руб. за 1 долл. США и 36,00 руб. за 1 евро.

Согласно авансовому отчету сотрудника его командировочные расходы составили следующие суммы:

оплата проезда - 15 000 рублей;

оплата за услуги по пользованию постельными принадлежностями - 120 рублей (в т.ч. НДС 18 процентов - 18 рублей);

суточные по территории России (по нормам предприятия) - 900 рублей;

суточные по территории зарубежных стран (мест командировки) - 342 доллара США (168 долл. США + 174 долл. США);

оплата гостиницы - 130 долларов США, 480 евро.

Всего:

16 020 рублей (15 000 руб. + 900 руб. + 120 руб.);

472 доллара США (342 долл. США + 130 долл. США);

480 евро.

Таким образом, у командированного лица получился перерасход долларов США и евро (расходы были оплачены за счет его собственных средств) в размере 72 доллара США (472 долл. США - 400 долл. США) и 80 евро (480 евро - 400 евро) и остаток подотчетных сумм в рублях в размере 980 рублей (17 000 руб. - 16 020 руб.).

По согласованию с командированным сотрудником организацией было принято решение о возмещении ему перерасхода иностранной валюты в рублях по курсу Центробанка России на дату принятия авансового отчета.

В бухгалтерском учете вышеуказанные операции будут отражены следующим образом.

Содержание операции	Дебет	Кредит	Сумма, руб.
1. Сотрудником получены денежные сред- ства под отчет (иностранная валюта по курсу ЦБР на дату выдачи из кассы*(1): - в рублях - в долларах США (400 долл. США х 29,00 руб./долл. США) - в евро (400 евро х 35,00 руб./евро)	71	50 (соответствен- ного субсчета "Касса рубле- вая" и "Касса валютная")	17 000 11 600 14 000
2. Отражен НДС, исчисленный с команди- ровочных расходов	19	71	18
3. Затраты по командировке (за вычетом НДС) отнесены на расходы организации (в иностранной валюте - по курсу ЦБР на дату представления авансового отчета*(1)): - в рублях (16 020 руб. - 18 руб.) - в долларах США (472 долл. США х 30,00 руб. / долл. США); - в евро (480 евро х 36,00 руб. / ев- ро)	26*(2)	71	16 020 14 160 17 280
4. Принят к вычету НДС по командиро- вочным расходам	68, субсчет "Расчеты по НДС"	19	18
5. Возврат подотчетных сумм в кассу предприятия в рублях	50, субсчет "Касса рубле- вая"	71	980
6. Возмещение сотруднику перерасхода по авансовому отчету в рублях по курсу на дату выдачи средств*(1)(то есть одновременно на дату представления авансового отчета): - 72 долл. США х 30,00 руб./долл. США; - 80 евро х 36,00 руб./евро	71	50, субсчет "Касса рубле- вая"	2 160 2 880
Расчет курсовой разницы по подотчетным суммам в иностранной валюте на дату представления авансового отчета: - в долларах США: 400 долл. США х 30,00 руб./долл. США - 400 долл. США х 29,00 руб./долл. США = 400 руб.; - в евро: 400 евро х 36,00 руб./евро - 400 евро х 35,00 руб./евро = 400 руб.
7. Отражена положительная курсовая разница по подотчетным суммам*(3) (400 руб. + 400 руб.)	71	91-1	800
*(1) Для целей бухгалтерского учета момент пересчета выданных подотчетных сумм и командировочных расходов в иностранной валюте в российские рубли определен приложением к ПБУ 3/2000: при выдаче подотчетных сумм в иностранной валюте - дата их выдачи из кассы, командировочные расходы в иностранной валюте - на дату признания этих расходов (иными словами, дата оформления авансового отчета). *(2) Для целей бухгалтерского учета в качестве общехозяйственных расходов могут быть признаны все командировочные затраты, а для целей налогообложения - за вычетом сверхнормативного размера суточных (600 рублей). *(3) Согласно подпункту 11 статьи 250 части второй НК РФ положительная курсовая разница, возникающая от переоценки требований (обязательств), выраженных в иностранной валюте, принимается для целей налогообложения в качестве внереализационных доходов. Аналогично этому отрицательная курсовая разница принимается для целей налогообложения в качестве внереализационных расходов (подпункт 5 пункта 1 статьи 265 части второй НК РФ). При этом признание таких доходов и расходов производится на да- ту прекращения подобных требований (обязательств), то есть, на дату оформления авансового отчета (пункт 8 статьи 271, пункт 10 статьи 272 части второй НК РФ).

Если сверхнормативный размер суточных не оговорен коллективным или трудовым договором, то он подлежит обложению НДФЛ, удерживаемым организацией (налоговым агентом) с сумм оплаты труда, причитающихся командированному сотруднику.

Соответственно отражение данной операции в бухгалтерском учете будет производиться типовой проводкой:

Дебет счета 70 Кредит счета 68, субсчет "НДФЛ" - удержан НДФЛ с суммы сверхнормативных суточных, выданных командированному лицу.

В.Б. Гуккаев

"Консультант бухгалтера", N 3, март 2004 г.