Вопрос: К организации, созданной в 1996 году, присоединились другие юридические лица (созданы до 2002 года), ставшие после реорганизации ее структурными подразделениями. 1 октября 2002 года в Единый государственный реестр юридических лиц внесена запись о прекращении деятельности присоединенных юридических лиц. Как определить для вышеуказанных организаций последний налоговый период? Имел ли право правопреемник произвести в 2003 году уточнение налоговых деклараций по налогу на прибыль присоединенных организаций? Каков в данном случае порядок расчета правопреемника с бюджетом? ("Налоговый вестник", N 4, апрель 2004 г.)

К организации, созданной в 1996 году, присоединились другие юридические лица (созданы до 2002 года), ставшие после реорганизации ее структурными подразделениями. 1 октября 2002 года в Единый государственный реестр юридических лиц внесена запись о прекращении деятельности присоединенных юридических лиц. Как определить для вышеуказанных организаций последний налоговый период? Имел ли право правопреемник произвести в 2003 году уточнение налоговых деклараций по налогу на прибыль присоединенных организаций? Каков в данном случае порядок расчета правопреемника с бюджетом?

В соответствии с п. 1 ст. 57 Гражданского кодекса Российской Федерации (ГК РФ) реорганизация юридического лица (слияние, присоединение, разделение, выделение, преобразование) может быть осуществлена по решению его учредителей (участников) либо органа юридического лица, уполномоченного на то учредительными документами.

При реорганизации юридического лица в форме присоединения к нему другого юридического лица первое из них считается реорганизованным с момента внесения в Единый государственный реестр юридических лиц записи о прекращении деятельности присоединенного юридического лица (п. 4 ст. 57 ГК РФ).

Таким образом, при реорганизации юридического лица в форме присоединения к нему другого юридического лица первое из них считается реорганизованным с 1 октября 2002 года, то есть с момента внесения в Единый государственный реестр юридических лиц записи о прекращении деятельности присоединенных юридических лиц.

При присоединении юридического лица к другому юридическому лицу к последнему переходят права и обязанности присоединенного юридического лица в соответствии с передаточным актом (п. 2 ст. 58 ГК РФ).

Передаточный акт и разделительный баланс должны содержать положения о правопреемстве по всем обязательствам реорганизованного юридического лица в отношении всех его кредиторов и должников, включая обязательства, оспариваемые сторонами (п. 2 ст. 59 ГК РФ).

При этом следует учитывать, что при реорганизации в форме присоединения разделительный баланс не составляется, поскольку правопреемником является одно юридическое лицо, которое в отличие от присоединенных организаций продолжает осуществлять свою деятельность.

Порядок исполнения обязанности по уплате налогов и сборов при реорганизации юридического лица установлен ст. 50 НК РФ.

В соответствии с п. 1 ст. 50 НК РФ, касающейся исполнения обязанности по уплате налогов и сборов при реорганизации юридического лица, обязанность по уплате налогов реорганизованного юридического лица исполняется его правопреемником (правопреемниками) в порядке, установленном вышеуказанной статьей настоящего Кодекса.

Исполнение обязанностей по уплате налогов реорганизованного юридического лица возлагается на его правопреемника (правопреемников) независимо от того, были ли известны до завершения реорганизации правопреемнику (правопреемникам) факты и (или) обстоятельства неисполнения или ненадлежащего исполнения реорганизованным юридическим лицом вышеуказанных обязанностей. При этом правопреемник (правопреемники) должен уплатить все пени, причитающиеся по перешедшим к нему обязанностям (п. 2 ст. 50 НК РФ).

Реорганизация юридического лица не изменяет сроков исполнения его обязанностей по уплате налогов правопреемником (правопреемниками) этого юридического лица (п. 3 ст. 50 НК РФ).

При присоединении одного юридического лица к другому юридическому лицу правопреемником присоединенного юридического лица в части исполнения обязанности по уплате налогов признается присоединившее его юридическое лицо (п. 5 ст. 50 НК РФ).

Согласно п. 3 ст. 55 НК РФ если организация была ликвидирована (реорганизована) до конца календарного года, последним налоговым периодом для нее является период времени от начала этого года до дня завершения ликвидации (реорганизации).

Если организация, созданная после начала календарного года, ликвидирована (реорганизована) до конца этого года, налоговым периодом для нее является период времени со дня создания до дня ликвидации (реорганизации).

Если организация была создана в день, попадающий в период времени с 1 декабря по 31 декабря текущего календарного года, и ликвидирована (реорганизована) раньше календарного года, следующего за годом создания, налоговым периодом для нее является период времени со дня создания до дня ликвидации (реорганизации) данной организации.

Предусмотренные п. 3 ст. 55 НК РФ правила не применяются в отношении организаций, из состава которых выделяются либо к которым присоединяются одна или несколько организаций.

Таким образом, если организация, созданная до 2002 года, была присоединена к другой организации 1 октября 2002 года, то последний налоговый период для нее - 9 месяцев 2002 года. При этом для организации, к которой присоединяются другие организации, этот период не является последним.

Пунктом 1 ст. 81 НК РФ предусмотрено, что при обнаружении налогоплательщиком в поданной им налоговой декларации неотражения или неполноты отражения сведений, а равно ошибок, приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате, налогоплательщик обязан внести необходимые дополнения и изменения в налоговую декларацию.

Таким образом, при обнаружении налогоплательщиком в поданной им налоговой декларации ошибок, приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате, налогоплательщик обязан внести необходимые дополнения и изменения в налоговую декларацию, что является одной из обязанностей налогоплательщика.

Кроме того, следует учитывать, что при обнаружении налогоплательщиком в поданной им налоговой декларации ошибок, приводящих к завышению суммы налога, подлежащей уплате, налогоплательщик вправе внести необходимые дополнения и изменения в налоговую декларацию.

При обнаружении ошибок (искажений) в исчислении налоговой базы, относящихся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, в текущем (отчетном) налоговом периоде перерасчет налоговых обязательств производится в периоде совершения ошибки (п. 1 ст. 54 НК РФ).

В связи с вышеизложенным при обнаружении правопреемником в поданной присоединенной организацией налоговой декларации (за период, когда присоединенная организация являлась самостоятельным плательщиком налога на прибыль, - за 9 месяцев 2002 года) неотражения или неполноты отражения сведений, а равно ошибок, приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате, правопреемник обязан внести необходимые дополнения и изменения в налоговую декларацию присоединенной организации за вышеуказанный период и произвести перерасчет налоговых обязательств в периоде совершения ошибки.

Кроме того, при обнаружении правопреемником в поданной присоединенной организацией налоговой декларации (за период, когда присоединенная организация являлась самостоятельным плательщиком налога на прибыль, - за 9 месяцев 2002 года) неотражения или неполноты отражения сведений, а равно ошибок, приводящих к завышению суммы налога, подлежащей уплате, правопреемник вправе внести необходимые дополнения и изменения в налоговую декларацию присоединенной организации за вышеуказанный период и произвести перерасчет налоговых обязательств в периоде совершения ошибки.

Одновременно в рассматриваемом случае необходимо учитывать, что п. 10 ст. 50 НК РФ предусмотрено следующее.

Сумма налога, излишне уплаченная юридическим лицом до реорганизации, подлежит зачету налоговым органом в счет исполнения правопреемником обязанности по уплате налога реорганизованного юридического лица по другим налогам, пеням и штрафам за налоговое правонарушение. Зачет производится в срок не позднее 30 дней со дня завершения реорганизации в порядке, установленном главой 12 НК РФ.

Подлежащая зачету в счет исполнения обязанности по уплате налога реорганизованного юридического лица по другим налогам, пеням и штрафам сумма излишне уплаченного этим юридическим лицом налога распределяется по бюджетам и (или) внебюджетным фондам пропорционально общим суммам задолженности по другим налогам вышеуказанного юридического лица перед соответствующими бюджетами и (или) внебюджетными фондами.

При отсутствии у реорганизуемого юридического лица задолженности по исполнению обязанности по уплате налога, а также по уплате пеней и штрафов сумма излишне уплаченного этим юридическим лицом налога (пеней, штрафов) подлежит возврату его правопреемнику не позднее одного месяца со дня подачи правопреемником заявления в порядке, установленном главой 12 НК РФ.

Если реорганизуемое юридическое лицо имеет суммы излишне взысканных налогов, а также пеней и штрафов, то вышеуказанные суммы подлежат возврату его правопреемнику в порядке, установленном главой 12 НК РФ, не позднее одного месяца со дня подачи заявления правопреемником.

А.А. Назаров

1 апреля 2004 г.

"Налоговый вестник", N 4, апрель 2004 г.