Вопрос: По договору купли-продажи организация приобрела здание в целях последующей сдачи его помещений в аренду и зарегистрировала право собственности на него в марте 2003 г. Здание введено в эксплуатацию 30. 05.2003 г. С 01.04.2003 г. заключен один договор аренды части помещения сроком на 3 месяца, т.е. до 1.07.2003 г. С 1.07.2003 г. в здании проводился косметический ремонт. Как следует начислять амортизацию здания, если: ремонт окончен 31.08.2003 г., а новые договоры аренды заключены с 1.10.2003 г.; если ремонт окончен 20.10.2003 г., а новые договоры аренды заключены с 1.11.2003 г.? ("Финансовая газета", N 25, июнь 2004 г.)

По договору купли-продажи организация приобрела здание в целях последующей сдачи его помещений в аренду и зарегистрировала право собственности на него в марте 2003 г. Здание введено в эксплуатацию 30 марта 2003 г. С 1 апреля 2003 г. заключен один договор аренды части помещения сроком на 3 месяца, т.е. до 1 июля 2003 г. С 1 июля 2003 г. в здании проводился косметический ремонт.

Как следует начислять амортизацию здания с даты ввода его в эксплуатацию по декабрь 2003 г., если: ремонт окончен 31 августа 2003 г., а новые договоры аренды заключены с 1 октября 2003 г.; если ремонт окончен 20 октября 2003 г., а новые договоры аренды заключены с 1 ноября 2003 г.?

Ввиду того, что организация приобрела здание в целях последующей сдачи его помещений в аренду, для целей налогообложения указанный объект признается амортизируемым имуществом как используемый для извлечения дохода в соответствии с п. 1 ст. 256 НК РФ. Начисление амортизации по объекту амортизируемого имущества начинается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором этот объект был введен в эксплуатацию (п. 2 ст. 259 НК РФ). В то же время согласно п. 8 ст. 258 НК РФ основные средства, права на которые подлежат государственной регистрации по законодательству Российской Федерации, включаются в состав соответствующей амортизационной группы с момента документально подтвержденного факта подачи документов на регистрацию указанных прав. Согласно Федеральному закону от 6.08.01 г. N 110-ФЗ (в ред. от 7.07.03 г. N 117-ФЗ) по основным средствам, введенным в эксплуатацию налогоплательщиком в период до 31 января 1998 г., положения п. 8 ст. 258 НК РФ в части обязательности выполнения условия документального подтверждения факта подачи документов на регистрацию не применяется.

Исходя из изложенного при определении момента начала амортизации здания для целей исчисления налога на прибыль необходимо выполнение двух условий - наличия факта ввода в эксплуатацию (оформляется по унифицированной форме ОС-1а) и наличия документа, либо удостоверяющего право собственности на объект, либо подтверждающего факт подачи документов на регистрацию указанного права. Следовательно, амортизация в налоговом учете начинает начисляться с наиболее поздней из двух дат: месяца, следующего за месяцем, в котором объект введен в эксплуатацию, или месяца, в котором были поданы документы на регистрацию прав собственности. В рассматриваемом случае амортизация для целей определения налоговой базы по налогу на прибыль должна начисляться с апреля 2003 г.

В соответствии с п. 2 ст. 259 НК РФ начисление амортизации по объекту амортизируемого имущества прекращается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, когда произошло полное списание стоимости такого объекта либо когда данный объект выбыл из состава амортизируемого имущества налогоплательщика по любым основаниям.

Основаниями для исключения основных средств из состава амортизируемого имущества согласно с п. 3 ст. 256 НК РФ являются:

передача объекта по договору в безвозмездное пользование;

перевод объекта по решению руководства организации на консервацию продолжительностью свыше трех месяцев;

нахождение объекта по решению руководства организации на реконструкции и модернизации продолжительностью свыше 12 месяцев.

Выбытие объекта из состава амортизируемого имущества при производстве косметического ремонта сроком на три месяца НК РФ не предусмотрено. Таким образом, по приобретенному зданию налоговая амортизация должна исчисляться непрерывно с апреля 2003 г. по декабрь 2003 г. в общем порядке в соответствии с правилами, установленными ст. 259 НК РФ.

Расходы на содержание переданного по договору аренды имущества (включая амортизацию по этому имуществу) организация, предоставляющая на систематической основе за плату во временное пользование и (или) временное владение и пользование свое имущество, считаются расходами, связанными с производством и реализацией (п.п. 1 п. 1 ст. 265 НК РФ). Суммы начисленной амортизации по основным средствам, используемым при производстве услуг, относятся к прямым расходам (п. 1 ст. 318 НК РФ).

К косвенным расходам относятся все иные суммы расходов, за исключением внереализационных расходов, определяемых в соответствии со ст. 265 НК РФ, осуществляемых налогоплательщиком в течение отчетного (налогового) периода. При этом сумма косвенных расходов на производство и реализацию, осуществленных в отчетном (налоговом) периоде, в полном объеме относится к расходам текущего отчетного (налогового) периода с учетом требований, предусмотренных НК РФ (п. 2 ст. 318).

Следовательно, в апреле, мае, июне 2003 г. (в период действия договора аренды) 1/10 часть суммы начисленной амортизации здания, приходящаяся на сдаваемые помещения, должна учитываться в налоговом учете в качестве прямых расходов на производство и реализацию услуг. Остальная часть суммы начисленной амортизации здания должна учитываться в налоговом учете в качестве косвенных расходов. За период с июля 2003 г. по месяц, предшествующий месяцу заключения договоров аренды (сентябрь, октябрь), вся сумма начисленной амортизации здания должна учитываться в налоговом учете в качестве косвенных расходов. С месяца, в котором помещения передаются в аренду по вновь заключаемым договорам, сумма начисленной амортизации здания должна учитываться в налоговом учете в качестве прямых либо прямых и косвенных расходов в зависимости от того, какая часть помещений передана в аренду.

Т. Судакова,

директор консультационного департамента

ЗАО "Аудиторская фирма "Критерий-Аудит"

16 июня 2004 г.

"Финансовая газета", N 25, июнь 2004 г.