Комментарий к письму Минфина РФ от 23 июня 2004 г. N 03-03-11/107 "О порядке получения вычета по НДС" (О.В. Лежнина, "Нормативные акты для бухгалтера", N 13, июль 2004 г.)

Комментарий к письму Минфина РФ
от 23 июня 2004 г. N 03-03-11/107
"О порядке получения вычета по НДС"

Счет-фактура от поставщика поступил с опозданием. Такая ситуация у бухгалтеров случается сплошь и рядом. Причины этому могут быть разные - нерадивость фирмы-контрагента, неоперативность работы почты.

Проблемы могут возникнуть, если дата выписки и получения документа приходятся на разные отчетные периоды. В каком из них нужно принять к вычету налог на добавленную стоимость, выделенный в счете? Вот вопрос, который волнует всех. Минфин ответил на него в опубликованном письме.

Закавыка - в НДС

Конечно, проблему счетов-фактур, выписываемых поставщиком вовремя, но поступающих к покупателю с опозданием, на практике можно решить довольно просто. Во многих организациях не отказываются предварительно послать ее адресату по факсу или просто сообщить все реквизиты документа. На их основании бухгалтер делает запись в Книге покупок, а уже после получения оригинала сверяет данные и подшивает его в Журнал регистрации полученных счетов-фактур.

Но, во-первых, не всегда удается наладить работу с поставщиками таким способом. А во-вторых, существует риск, что инспектор обнаружит подлог при внезапной налоговой проверке. Он еще более возрастает, если счет-фактуру, к примеру за сопровождение программного обеспечения, поставщик выставляет ежемесячно. Что же делать бухгалтеру в этом случае?

Налоговики советуют ему принимать налог к вычету исходя из даты, проставленной в счете-фактуре. Этой рекомендацией удобно воспользоваться, если документ поступил в организацию с опозданием, но декларация по налогу на добавленную стоимость за тот отчетный период еще не сдана. Тогда счет можно зарегистрировать последним днем месяца или квартала. А вот в том случае, если отчетность (причем без учета этого счета-фактуры) уже представлена в инспекцию, ее нужно исправить. То есть сдать уточненную декларацию. Согласитесь, делать это каждый месяц - крайне неудобное для бухгалтера занятие. Между тем такие настоятельные советы налоговики не раз давали в своих интервью. Свое мнение они объясняли так. Неучтенный счет-фактура и, следовательно, непринятый налоговый вычет - это ошибка при расчете налоговой базы. Организация переплатила налог на добавленную стоимость. Чтобы вернуть переплату, нужно откорректировать налоговую базу того периода, в котором произошла ошибка (п. 1 ст. 54 НК РФ). А это можно сделать только одним способом - подать в инспекцию уточненную декларацию (п. 1 ст. 81 НК РФ).

Здесь возникает еще один вопрос - надо ли вносить поправки в Книгу покупок? На него чиновники не дают однозначного ответа. Некоторые из них считают, что исправлять учетный регистр нужно, так как на его основании заполняется налоговая декларация. Поэтому итоги в Книге покупок и декларации должны совпадать. Другие налоговики придерживаются противоположной точки зрения. Ведь исправления в Книге покупок законодательством не предусмотрены. Тем более что в конце налогового периода этот регистр прошивают.

Однако прежде чем решать эту второстепенную проблему, нужно задаться вопросом - а так ли уж верна изначальная позиция налоговиков?

Право на налоговый вычет у покупателя возникает при одновременном соблюдении трех условий:

- входной НДС оплачен;

- товар оприходован;

- и, наконец, имеется счет-фактура.

В день, которым датирован счет-фактура, у покупателя его еще не было. Значит, и права на вычет налога на добавленную стоимость тоже. Оно у организации появится только тогда, когда она получит заветный документ. И именно в этот отчетный период налог можно поставить к вычету. Корректировать расчеты за прошлый период не нужно. Как и подавать уточненную декларацию. Чтобы подтвердить "непунктуальность" счета-фактуры, на нем нужно надписать "получено тогда-то". А если документ пришел по почте, то сохранить конверт с соответствующим штемпелем.

С такой позицией полностью согласен Минфин - это подтверждает опубликованное письмо. А с учетом последних по времени этапов административной реформы именно к его мнению следует прислушиваться организациям. Именно минфиновские разъяснения освобождают их от ответственности.

Обратите внимание: таким же правилом следует руководствоваться, если товары купил подотчетник. Обычно в этом случае сотрудник приносит накладную и счет-фактуру позже, чем их выписал продавец. Однако запись в Книгу покупок нужно занести в тот день, которым датирован авансовый отчет. Ведь именно в этот момент бухгалтер приходует товар в учете.

Налог на прибыль - тоже не просто

Если организация применяет при расчете налога на прибыль метод начисления, то при приобретении производственных материалов неважно, когда счет-фактура за них поступит от поставщика. Расход можно признать в тот день, когда сырье или материалы передадут в производство. А для работ и услуг производственного характера - в день, когда подписан акт приемки передачи этих работ (п. 2 ст. 272 НК РФ).

А вот для прочих и внереализационных расходов Налоговым кодексом предусмотрен специальный порядок учета (подп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ). Их можно списывать одним из трех способов:

- в момент оплаты, предусмотренный в договоре;

- в момент предъявления расчетных документов;

- в последний день отчетного (налогового) периода.

При этом никаких особых условий, оговаривающих предпочтительность того или иного варианта, законодательством не установлено. Такая формулировка позволяет предположить, что право выбора удобного ей способа остается за организацией. Таким образом, даже если счет-фактура от контрагента еще не поступил, расходы можно включить в налоговую базу. При том условии, конечно, что они возникли и относятся к этому отчетному периоду (п. 1 ст. 272 НК РФ). А у бухгалтера есть другой документ помимо счета-фактуры, который подтверждает их стоимостное выражение (п. 1 ст. 252 НК РФ). Например, для услуг и работ внереализационного характера - это двусторонний письменный акт.

Наличие счета-фактуры имеет значение в том случае, если затраты, влияющие на размер налогооблагаемой прибыли, носят характер абонентской платы (телефонные, коммунальные услуги). Как разъяснило финансовое ведомство, такие расходы организации должны учитывать в тот день, когда выставлен счет на их оплату (письмо Минфина России от 12.02.2004 N 04-02-05/1/12*(1)). Однако если документ поступил в бухгалтерию с опозданием, то корректировать налоговую базу не придется. Ведь только в этот момент у организации появится документальное подтверждение расходов.

О.В. Лежнина,

эксперт "НА"

"Нормативные акты для бухгалтера", N 13, июль 2004 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Документ опубликован в "НА" N 5, 2004.