Сравнительный анализ налогового законодательства России и зарубежных стран (А.В. Боброва, "Законодательство и экономика", N 7, июль 2004 г.)

Сравнительный анализ налогового законодательства
России и зарубежных стран

Изучение налоговых систем развитых зарубежных стран, имеющих богатейший опыт в области налогообложения, позволяет дать оценку изменениям, происходящим в Российской Федерации в последние годы, и вместе с тем воспользоваться лучшими достижениями в этой области государственной деятельности.

Налоговая политика большинства зарубежных стран ориентирована на привлечение частного капитала в экономику, а в качестве методик использует стимулирующие или сдерживающие меры, но не административно-командный механизм.

Современная налоговая система России на стадии становления и развития позаимствовала ряд принципов налогообложения западных стран, сохраняется эта тенденция и сейчас. Сравнительно недавно общими для всех систем стали следующие принципы:

- компании - резиденты государства уплачивают налоги со всех своих доходов, в том числе с полученных за рубежом; для устранения двойного налогообложения налог, уплаченный в стране, с которой государство заключило специальное соглашение, учитывается в пределах внутренней ставки налога;

- физическое лицо считается резидентом страны, если находится в ней более 183 дней в течение одного налогового периода;

- отсутствуют льготы по налогу на прибыль для малого бизнеса (компенсационные высокие ставки налога в среднем диапазоне дохода в США, Великобритании, уплата корпоративного налога по полной ставке закрытыми (семейными) компаниями в Великобритании*(1); отмена льгот в первые годы деятельности малого предприятия в Российской Федерации);

- применение метода ускоренной (нелинейной) амортизации при расчете налога на прибыль;

- усиление налогообложения с помощью имущественных налогов (увеличение налога на прибыль за счет налога на прирост капитала в 1,1-1,3 раза в зарубежных странах; переход на фактическую стоимость имущества при его налогообложении в Российской Федерации);

- налогообложение подоходным налогом натуральной оплаты труда.

И все же отличий в законодательстве России и зарубежных стран во много раз больше, нежели общих черт. Это обусловлено двумя моментами: учетом национальных особенностей Российской Федерации и определенным отставанием молодой налоговой системы страны.

Стимулирующие меры (табл. 1) действуют чрезвычайно просто: капитал "перетекает" в выгодные инвестиционные проекты, в том числе предполагающие развитие "отсталых" регионов. Они направлены на борьбу с безработицей, развитие малого бизнеса, составляющего основу экономики некоторых стран, на развитие туризма и индивидуального строительства. Эти меры носят прямой характер: выполнение определенных условий гарантирует льготное налогообложение, позволяющее снизить налоговое бремя на величину до 30%. В России, если такие меры осуществляются, они лишь опосредованно влияют на налогооблагаемую базу.

Наличие стимулирующих мер предусматривает, с другой стороны, "антистимулирование" (табл. 2), т.е. не запретительные меры, а создание условий, при которых некоторые виды доходов начнут сокращаться в силу естественных причин. Эта система действует в большинстве развитых стран не только в области налогов. В любой сфере это выглядит предельно просто: если на дорогах действует значительное ограничение скорости, оно подкреплено не только соответствующими знаками, но и бордюрами, снижающими скорость естественным путем.

Направленность этих мер аналогична действию стимулирующих факторов, но преобладающей областью здесь является решение социальных задач. Это обычно более узкие проблемы, возникающие периодически в каждой стране, такие, например, как противодействие водителей оснащению машин дорогостоящими катализаторами. Для большинства европейских государств сдерживающими мерами осуществляется попытка защитить интересы граждан страны, снизив эмиграционный поток в перенаселенную Европу.

Интересно отметить, что ограничительное воздействие направлено не только на налогоплательщиков, но и на налоговые органы, поскольку не позволяет им бесконтрольно изымать сверхнормативные средства в виде налогов.

Значительная часть государственных программ развитых зарубежных стран имеет социальную направленность, в том числе налоговая политика. Рассмотрим принципиальные отличительные черты налогообложения физических лиц на примере подоходного налога, отчислений на социальное страхование и налога на имущество (табл. 3).

Существенная доля "среднего" класса в структуре населения, частная единоличная собственность на крупные предприятия в Европе и США обусловливают высокую собираемость подоходного налога. Возможность получения льгот в прямой или косвенной форме усиливают комфортность проживания собственного населения. Вместе с тем необходимо признать, что для физических лиц ставки налогов в этих странах достаточно высоки, поэтому они стремятся устроиться на работу за рубежом, с тем чтобы снизить налоговое бремя.

Социальные налоги в России в отличие от развитых зарубежных стран с высоким уровнем жизни населения возложены только на предприятия и индивидуальных предпринимателей. Отменен обязательный 1%-ый платеж с работников в Пенсионный фонд. Появилось добровольное дополнительное страхование граждан в негосударственных фондах. Обязательное же пенсионное обеспечение обезличилось и зависит от заработной платы, проводимой работодателем в документах, а не от реального дохода работника.

Принципиально отличается налогообложение физических лиц - за рубежом оно учитывает возраст и имущественное положение гражданина. Социальная защита работающих пенсионеров в нашей стране все время дает сбои, лишая их части дохода или уравнивая со всеми остальными налогоплательщиками.

Одним из основных налогов любой системы является налог на прибыль организаций (корпорационный налог, налог на доходы корпораций и т.п.). Большинство отличий в этой области приходится на методики расчета статей доходов и расходов, а также на предоставляемые по налогу льготы. Этим вопросам должно быть посвящено отдельное исследование.

Принципиально различаются сроки подачи налоговых деклараций и уплаты налога. Причем существуют как более жесткие условия, например в Скандинавских странах, когда ряд документов необходимо подать до истечения налогового периода, так и более льготные. В целом организационным вопросам в налоговом законодательстве стран отводится существенная роль. От этого зависит собираемость налогов, т.е. доходность бюджетов всех уровней (табл. 4).

Итак, налоговая система России существенно отличается от систем развитых стран мира. Сходство с французской системой, появившееся на этапе становления современного налогового законодательства в 1992 г., уже не прослеживается. Учет национальных особенностей наряду с мировым опытом выводит отечественное налогообложение на довольно высокий уровень, но временные рамки не позволяют учесть новейшие достижения в этой области развитых зарубежных стран. Безусловно, слепое копирование пагубно для любой налоговой системы, но в решении социальных и экономических программ эти страны существенно опережают Россию, следовательно, анализ положительных факторов организации налогового процесса дает дополнительные возможности развития.

Таблица 1

Отличия системы стимулирующих мер зарубежных стран и Российской Федерации

Наименование зарубежных стран	Позиция в системе налогообложения зарубежных стран	Позиция в системе нало- гообложения Российской Федерации
Германия	необлагаемые надбавки к инвести- циям земель из бюджета; налого- вые льготы фирмам, инвестирующим капитал в слаборазвитые земли	-
Великобрита- ния Франция Италия	сдача в аренду производственных зданий в целях технического раз- вития регионов с временным осво- бождением от налога на прирост капитала	-
Норвегия Швеция	поощрение децентрализации промыш- ленных предприятий: - взносы в социальные фонды от 0% в северных районах до 14,1% в це- нтральных; - для сельских северных районов взносы ниже на 5 ... 10% стимули- руются не предприятия, а работни- ки дифференциацией районного коэ- ффициента	стимулируются не пред- приятия, а работники ди- фференциацией районного коэффициента
Германия Франция	налоговые льготы при создании ра- бочих мест и переподготовке кад- ров своими силами	расходы на переподготов- ку кадров включаются в себестоимость продукции (работ, услуг), косвенно снижая налогооблагаемую разницу доходов и расхо- дов
Бельгия	освобождение от корпорационного налога на 6лет компаний, добивши- хся роста производительности тру- да при увеличении занятости и ул- учшении использования производст- венных мощностей	-
Франция Китай Италия	освобождение от налогов вновь созданных предприятий в "отста- лых" регионах: -24 месяца полное освобождение от корпорационного налога, в после- дующие три года - на 75, 50 и 25% - льготы по налогу на прибыль; - в течение 10лет освобождение от корпорационного и местного нало- гов на предпринимательский доход	была идентичная схема для малых предприятий до 1998 г.
Франция	уплата земельного налога в зави- симости от того, застроен участок (налогооблагаемая база- 50% арен- дной стоимости) или не застроен (80%)	при нецелевом использо- вании участка земельный налог увеличивается в 2 раза
Дания	освобождение от подоходного нало- га прибыли от продажи квартиры (частного дома) при условии дли- тельного проживания в них собст- венника, а также уменьшение нало- га при владении ими более 3 лет на 5% ежегодно, но не более 30%	-
Финляндия Швеция	поощрение развития туризма: - капиталовложения в туризм час- тично освобождаются от налогов через увеличение амортизационных отчислений до 50%; - пониженная ставка НДС по турис- тическим услугам (12% вместо 25%)	перевод туристического бизнеса на общие основа- ния (например, по НДС)

Таблица 2

Отличия в сдерживающих мерах

Наименование зарубежных стран	Позиция в системе налогообложения зарубежных стран	Позиция в системе нало- гообложения Российской Федерации
Япония Нидерланды	дополнительное налогообложение предпринимательской деятельности в перенаселенных районах	-
Япония	предельно высокие ставки земель- ного налога в перенаселенных рай- онах; налог на жителя города	дифференциация ставок незначительна
Великобрита- ния Франция Италия	лицензионный сбор за занятие пре- дпринимательской деятельностью	лицензионные сборы по отдельным видам деятель- ности
Норвегия	регрессивная ставка социального налога для свободных предпринима- телей, направленная против роста интенсивности труда при малом чи- сле работников	прогрессивная ставка ед- иного социального налога (взноса)
Германия Китай	решение социальной задачи табако- курения через увеличение акциза на табачные изделия	пропорциональный рост акцизов на все товары
Германия	дифференцирование налога на авто- транспорт (резкое снижение налога на автомобили, оснащенные катали- заторами (в 3 раза) и понижение акцизного сбора на бензин для ма- шин с катализаторами с параллель- ным ростом акцизов на бензин со свинцом; освобождение от налога машин с объемом цилиндра двигате- ля менее 100 куб. дм, оснащенных катализатором)	-
Великобрита- ния	ужесточение условий резидентности (по имущественному принципу, по совокупности лет проживания для физических лиц; иностранная ком- пания, не имеющая офиса, подпада- ет под английский подоходный на- лог; возможна двойная резидент- ность по английским законам; пе- ред сменой английской резидентно- сти возникает налогообложение прироста капитала от продажи иму- щества)	-
Дания Финляндия	защита интересов собственных го- рожан, по сути дискриминационная политика к иностранцам: - для иностранных граждан, нахо- дящихся на территории до 3 лет, налогообложение подоходным нало- гом по специальному режиму по ставке 25% без вычетов, далее мо- жет быть дано разрешение на 4 го- да с налогообложением по общим правилам; - доходы иностранных специалистов и экспертов облагаются по ставке 35% в течение 2лет	-
Швеция	ограничение предельного размера страховых социальных взносов для работника как вычетов из зарабо- тной платы	отсутствие социальных взносов, уплачиваемых работником
Дания	высокий процент при возврате из- лишне уплаченного налога: 4% для подоходного налога; 11, 75% для налога на прибыль	не процент, а пеня до дня выплаты по ставке рефинансирования Центро- банка

Таблица 3

Различия социальных аспектов налоговой политики зарубежных стран и
Российской Федерации

Наименование зарубежных стран	Позиция в системе налогообложения зарубежных стран	Позиция в системе нало- гообложения Российской Федерации
I. Подоходный налог с физических лиц
США, Канада Германия, Италия, Ве- ликобритания Норвегия	ведущее место подоходного налога с физических лиц в федеральном бюджете: - 40% - 28%	поступает в региональный бюджет; - 10% из-за низких дохо- дов населения
США, Герма- ния	прогрессивная шкала ставок налога	отменена, введен единый 13%-ный налог
Германия	учет возраста: - необлагаемый минимум увеличива- ется в 2,4 раза для лиц, достиг- ших 64 лет;	-
Финляндия	- дополнительные вычеты для лиц старше 65лет	-
США, Япония, Германия	может быть рассчитан на семью	-
Норвегия, Финляндия, Швеция	возможность получения налогового кредита на срок 3 года в отноше- нии налога по дивидендам, уплаче- нного компанией при получении этих дивидендов физическими лица- ми	-
Швеция	возможность получения налогового кредита по зарубежным прямым на- логам в пределах шведского подо- ходного налога	-
Дания	учет понесенных физическим лицом убытков: - суммы понесенных убытков могут уменьшать	-
Финляндия	налогооблагаемые доходы (прибыль) - убытки при продаже капитальных активов вычитаются либо в текущем году, либо могут быть перенесены в счет будущей прибыли на 3 года	стоимость приобретенно- го имущества вычитается за ряд лет, реализуемого входит в доход, они не соотносятся, поэтому убытки не учитываются
Финляндия	ограничение суммы затрат к вычету из дохода (30% от стоимости акций или недвижимости)	ограничены отдельные эл- ементы затрат
США Германия	дополнительные вычеты из налого- облагаемой базы: - налоги на недвижимость, местные налоги, проценты по личным и ипо- течным долгам; - возрастные льготы, церковный налог, алименты, страхование жиз- ни	-
Испания	подоходный налог, взимаемый с до- хода за вычетом постоянного жало- вания (уже взят налог) и льгот, может возмещаться государством, если остаток отрицательный	убытки не возмещаются
Китай	учет национальных особенностей: - резиденство имеет более длите- льные условия (год); - твердая сумма вычетов из нало- гооблагаемой базы и суммы налога (условия уравнивания граждан)	как в большинстве стран 183 дня; вычеты из базы дифферен- цированы, есть в твердой сумме
II. Отчисления на социальное страхование
CША	значительная доля в федеральном бюджете (- 35%)	номинально проходят че- рез бюджет, часть в ве- дении внебюджетных фон- дов, ставки выше
США Германия	делится между работодателем и ра- ботником (50% - 50%)	уплачиваются работодате- лем
Норвегия Швеция	учет возраста граждан: - 3% вместо 7,8% для доходов лиц моложе 17 и старше 69 лет; - для граждан старше 65 лет вмес- то 33% - 21,39% выплачивается ра- ботодателями	от возраста зависит то- лько накопительная часть отчислений в Пенсионный фонд
Дания	налогооблагаемая база для работ- ника может уменьшаться на пожерт- вования, страхование по безрабо- тице, алименты, затраты на воспи- тание детей, транспортные расходы	работники не уплачивают налог
III. Налоги на имущество
Норвегия	учет стоимости имущества для льготного обложения малоимущих (снижение ставки налога, если оно менее 150 тыс. евро и более 65% налогооблагаемого дохода)	есть только дифференциа- ция ставки от стоимости имущества
Армения	учет срока выпуска автомобильных средств при уплате имущественного налога (100% до 3 лет, каждый следующий год меньше на 10%, в совокупности до 50%)	-
Франция	зависимость имущественных налогов от личностных факторов налогопла- тельщика: - доход от продажи жилья облагае- тся по мини-	-
Германия	мальным ставкам при сроке владе- ния недвижимостью 2 года, по ми- нимальным - 32; - повышение необлагаемого миниму- ма имущества физического лица с 60 до 90 тыс. евро при достижении им 60 лет	-
Германия, Япония Армения	регулярная переоценка имущества раз в 3 года для пересчета налога	переоценка только при смене статуса собствен- ности

Таблица 4

Отличия в организационных вопросах построения налоговых систем
зарубежных стран и России

Наименование зарубежных стран	Позиция в системе налогообложения зарубежных стран	Позиция в системе нало- гообложения Российской Федерации
Германия	сохранение налога, практически не дающего поступлений, как истори- ческой реликвии: налог на уксус- ную кислоту, введенный для пере- хода на искусственное вещество без расходования вина	-
Норвегия Япония	нет разделения налога на имущест- во юридических и физических лиц	разделены налог на иму- щество организаций и фи- зических лиц
Дания Финляндия	наличие церковного налога, входя- щего в состав подоходного налога с физических лиц	только добровольные по- жертвования
Финляндия	акцизы взимаются с розничной тор- говли подакцизными товарами	с производителя подакци- зных товаров
Индия	дополнительное стимулирование ин- вестиционной деятельности (не об- лагается налогами приобретение патентов, авторских прав, 1/6 расходов на ноу-хау)	-
Китай Германия	наличие существенного по величине налога на реализацию земли	практически нет рынка земли, т.е. базы для на- логообложения
Китай	сельскохозяйственные налоги для страны с развитым земледелием и скотоводством	льготы для сельского хо- зяйства
Китай	дополнительное налогообложение финансовых и страховых компаний (плюс 3% по налогу на предприни- мательскую деятельность)	отменено в 1998 г., еди- ные условия для всех ко- мпаний
Германия Австрия	распределение основных налогов между бюджетами всех уровней (между центром и землями прибли- зительно в равной пропорции)	существенно только расп- ределение налога на при- быль организаций
Великобрита- ния	налоговые декларации рассылаются налоговым департаментом, но 90% деклараций оспаривается	налогоплательщик в боль- шинстве случаев сам по- дает налоговую деклара- цию
Швеция	декларация носит упрощенный хара- ктер, налог рассчитывается самос- тоятельно по желанию налогоплате- льщика, присылается налоговым ор- ганом	-

А.В. Боброва,

профессор Челябинского филиала

Международного института экономики и права

"Законодательство и экономика", N 7, июль 2004 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Почти все о налогообложении компаний, зарегистрированных в Великобритании, см.: http://www.nalogi.net/1997/199712_1.htm