Вопрос: Акционерное общество выпускает дополнительные акции. Оплата осуществляется неденежными средствами. Как оценить стоимость приобретаемых акций в бухгалтерском и налоговом учете у акционера? (Бухгалтерское приложение к газете "Экономика и жизнь", выпуск 31, август 2004 г.)

Акционерное общество выпускает дополнительные акции. Оплата осуществляется неденежными средствами. Как оценить стоимость приобретаемых акций в бухгалтерском и налоговом учете у акционера?

В соответствии с п. 3 ст. 34 Закона "Об акционерных обществах" при оплате дополнительных акций неденежными средствами денежная оценка имущества, вносимого в оплату акций, производится советом директоров (наблюдательным советом) общества в соответствии со ст. 77 названного Закона.

При этом для определения рыночной стоимости такого имущества должен привлекаться независимый оценщик, если иное не установлено федеральным законом. Величина денежной оценки имущества, произведенной учредителями общества и советом директоров (наблюдательным советом), не может быть выше величины оценки независимого оценщика.

Следует учитывать, что нормы Закона "Об акционерных обществах" адресованы самому обществу, а не его акционерам. Поэтому указанные нормы не могут быть напрямую положены в основу определения цены приобретаемых акционером акций.

Вместе с тем условие об "оплате" размещаемых акций "неденежными" средствами - это условие договора о размещении акций, то есть это продукт согласованной воли обеих сторон сделки - общества и акционера, приобретающего акции.

Очевидно, что в таких условиях общество попросту не вправе заключить договор о размещении акций на иных условиях, нежели предписанных положениями ст. 34 и 77 Закона об АО.

То есть цена договора (цена акций и соответственно имущества, передаваемого "в оплату" этих акций) определяется решением совета директоров общества. При этом совет не вправе заключить договор по цене, выше определенной независимым оценщиком для имущества, предлагаемого акционером за приобретаемое им количество акций.

Совет директоров должен руководствоваться значениями рыночных цен, как сказано в п. 1 ст. 77 Закона, но это не означает обязанности заключить договор по цене имущества, которую указал независимый оценщик (хотя на практике именно так и происходит - цена имущества определяется по договору равной той, которую определит независимый оценщик).

В указанных условиях может сложиться ситуация, что цена вносимого имущества, определенная договором о размещении акций (а также подтвержденная оценщиком), может не совпадать с учетной ценой этого имущества, которая фигурирует в учете у акционера, приобретающего ценные бумаги. В связи с этим возникает два вопроса:

- Каков результат от выбытия указанного имущества у акционера, приобретающего акции (в целях бухгалтерского и налогового учета)?

- Чему должна быть равна первоначальная учетная стоимость приобретенных акций у этого акционера - учетной стоимости выбывающего имущества или стоимости этого имущества по договору о приобретении акций?

Поскольку ситуация связана с внесением имущества в уставный капитал, то при исследовании последствий по налогу на прибыль и НДС следует применять положения подп. 4 п. 2 ст. 39 НК РФ, согласно которым не признается реализацией передача имущества, если такая передача носит инвестиционный характер (в частности, вклады в уставный (складочный) капитал хозяйственных обществ и товариществ), а также положения подп. 2 п. 1 ст. 277 НК РФ, в силу которых не признается прибылью (убытком) налогоплательщика - акционера (участника, пайщика) разница между стоимостью вносимых в качестве оплаты имущества (имущественных прав) и номинальной стоимостью приобретаемых акций (долей, паев). При этом стоимость приобретаемых акций (долей, паев) для целей налога на прибыль признается равной стоимости (остаточной стоимости) вносимого имущества (имущественных прав), определяемой по данным налогового учета на дату перехода права собственности на указанное имущество (имущественные права), с учетом дополнительных расходов, которые для целей налогообложения признаются у передающей стороны при таком внесении.

Таким образом, в налоговом учете у акционера, передающего имущество в уставный капитал эмитента в качестве "оплаты" приобретаемых акций, эти акции принимаются на учет по учетной цене переданного имущества, а не по цене договора о подписке.

- В бухгалтерском учете цена приобретаемых акций будет определяться по общим правилам, предписанным для учета финансовых вложений ПБУ 19/02.

В соответствии с п. 14 названного ПБУ первоначальной стоимостью финансовых вложений, приобретенных по договорам, предусматривающим исполнение обязательств (оплату) неденежными средствами, признается стоимость активов, переданных или подлежащих передаче организацией. Эта стоимость устанавливается исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах обычно организация определяет стоимость аналогичных активов. При невозможности установить стоимость переданных или подлежащих передаче активов, стоимость финансовых вложений, полученных организацией по договорам, предусматривающим исполнение обязательств (оплату) неденежными средствами, определяется исходя из стоимости приобретения аналогичных финансовых вложений в сравнимых обстоятельствах.

Таким образом, в целях бухгалтерского учета не остается предположить ничего иного, как "привязку" к рыночной (или "обычной") цене выбываемого имущества, а при невозможности ее установления - "привязку" к рыночной ("обычной") цене приобретаемых акций. В тех случаях, когда договор подписки заключен по цене, которую выдал независимый оценщик (поскольку он подтверждает рыночную цену), первоначальной ценой приобретаемых акций в целях бухгалтерского учета должна признаваться цена этого договора.

Ф. Гудков,

начальник отдела

налогового планирования АКФ "ЦБА"

1 августа 2004 г.

Бухгалтерское приложение к газете "Экономика и жизнь", выпуск 31, август 2004 г.