Письмо Департамента налоговой политики Минфина России от 29 января 2021 г. N 03-07-11/5538 О принятии к вычету НДС, исчисленного и уплаченного в бюджет организацией-продавцом с сумм авансовых платежей в счет предстоящих поставок товаров (работ, услуг), полученных от организации, реорганизованной путем присоединения к организации-продавцу

Письмо Департамента налоговой политики Минфина России от 29 января 2021 г. N 03-07-11/5538

Вопрос: Пользуясь правом, предоставленным пп. 2 п. 1 ст. 21 и п. 1 ст. 34.2 Налогового кодекса РФ, просим предоставить письменный ответ с разъяснением законодательства РФ о налогах и сборах.

ФГУП (далее - Предприятие) просит пояснить порядок и сроки для применения вычета по НДС при реорганизации и совпадении в одном лице должника и кредитора.

Пунктами 3 и 4 статьи 162.1 Налогового кодекса РФ предусмотрен порядок принятия к вычету НДС правопреемником при реорганизации в случае реализации соответствующих товаров (работ, услуг) или после отражения в учете у правопреемника (правопреемников) операций в случаях расторжения или изменения условий соответствующего договора и возврата соответствующих сумм авансовых платежей.

При этом, положениями Налогового кодекса не урегулирован вопрос относительно порядка принятия к вычету НДС при реорганизации (в частности, в форме присоединения) у правопреемника при совпадении должника и кредитора в момент реорганизации.

По данному вопросу выпущено письмо Минфина РФ от 25.09.2009 N 03-07-11/242, согласно которому суммы налога на добавленную стоимость, исчисленные и уплаченные в бюджет организацией-продавцом с сумм оплаты (частичной оплаты) в счет предстоящих поставок товаров, полученных от организации, реорганизованной путем присоединения к организации-продавцу, подлежат вычету у правопреемника в налоговом периоде, в котором осуществлена реорганизация в форме присоединения.

В то же время в данном письме не приведено пояснений относительно того, в течение какого срока правопреемник может воспользоваться правом на вычеты в рассматриваемом случае.

Исходя из изложенного, просьба пояснить: распространяется ли на указанные вычеты общий трехгодичный срок, установленный главой 21 Налогового кодекса РФ? В случае, если реорганизация произошла в 4 квартале 2017 года, имеет ли право правопреемник заявить вычеты сумм НДС с полученных авансов путем направления в налоговые органы в 4 квартале 2020 года уточненной налоговой декларации по НДС за 4 квартал 2017 года (т.е. с соблюдением трехлетнего срока)?

Ответ: Департамент налоговой политики рассмотрел письмо о порядке принятия к вычету налога на добавленную стоимость, исчисленного и уплаченного в бюджет организацией-продавцом с сумм авансовых платежей в счет предстоящих поставок товаров (работ, услуг), полученных от организации, реорганизованной путем присоединения к организации-продавцу, и сообщает.

Согласно пунктам 5 и 8 статьи 171 и пункту 6 статьи 172 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) вычетам подлежат суммы налога на добавленную стоимость, исчисленные продавцами и уплаченные ими в бюджет с сумм оплаты (частичной оплаты), полученных в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), при осуществлении этих поставок, а также в случае изменения условий либо расторжения соответствующего договора и возврата соответствующих сумм авансовых платежей.

Кроме того, на основании подпункта 3 пункта 3 статьи 170 Кодекса суммы налога на добавленную стоимость, принятые покупателем к вычету в отношении оплаты (частичной оплаты), перечисленной в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), подлежат восстановлению в случае изменения условий либо расторжения соответствующего договора и возврата соответствующих сумм оплаты (частичной оплаты).

Статьей 307 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - Гражданский кодекс) предусмотрено, что обязательства возникают из договоров и других сделок.

Согласно пункту 3 статьи 420 Гражданского кодекса к обязательствам, возникшим из договора, применяются общие положения об обязательствах, в том числе предусмотренные статьей 413 Гражданского кодекса. Статьей 413 Гражданского кодекса установлено, что обязательство прекращается совпадением должника и кредитора в одном лице.

Таким образом, обязательства организации-продавца по поставке товаров или возврату соответствующих сумм авансовых платежей организации, реорганизованной путем присоединения к организации-продавцу, прекращаются на основании статьи 413 Гражданского кодекса.

Учитывая изложенное, суммы налога на добавленную стоимость, исчисленные и уплаченные в бюджет организацией-продавцом с сумм оплаты (частичной оплаты), полученных в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг) от организации, реорганизованной путем присоединения к организации-продавцу, подлежат вычету у организации-продавца, являющегося правопреемником, в налоговом периоде, в котором осуществлена реорганизация организации в форме присоединения. При этом если указанные суммы налога на добавленную стоимость ранее приняты к вычету организацией, реорганизованной путем присоединения к организации-продавцу, то эти суммы налога подлежат восстановлению.

Что касается срока, в течение которого налогоплательщик вправе заявить налоговые вычеты в налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость, то пунктом 2 статьи 173 Кодекса предусмотрено, что если сумма налоговых вычетов в каком-либо налоговом периоде превышает общую сумму налога на добавленную стоимость, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса и увеличенную на суммы налога, восстановленного в соответствии с пунктом 3 статьи 170 Кодекса, положительная разница между суммой налоговых вычетов и суммой налога, исчисленной по операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с подпунктами 1 и 2 пункта 1 статьи 146 Кодекса, подлежит возмещению налогоплательщику в порядке и на условиях, которые предусмотрены статьями 176 и 176.1 Кодекса, за исключением случаев, когда налоговая декларация подана налогоплательщиком по истечении трех лет после окончания соответствующего налогового периода. В связи с этим налогоплательщик вправе внести в налоговую декларацию по налогу на добавленную стоимость изменения, предусматривающие уменьшение общей суммы налога на добавленную стоимость, исчисленной в соответствии со статьей 166 Кодекса, на установленные налоговые вычеты, в случае когда налоговая декларация подана налогоплательщиком в пределах трех лет после окончания соответствующего налогового периода.

Настоящее письмо не содержит правовых норм или общих правил, конкретизирующих нормативные предписания, и не является нормативным правовым актом. В соответствии с письмом Минфина России от 7 августа 2007 г. N 03-02-07/2-138 направляемое письмо Департамента имеет информационно-разъяснительный характер по вопросам применения законодательства Российской Федерации о налогах и сборах и не препятствует руководствоваться нормами законодательства о налогах и сборах в понимании, отличающемся от трактовки, изложенной в настоящем письме.

Заместитель директора Департамента

Н.А. Кузьмина