Стандарт внешнего государственного аудита (контроля) СГА 104 "Аудит эффективности" (утв. постановлением Коллегии Счетной палаты РФ от 9 февраля 2021 г. N 2ПК)

Разработчик: Департамент исследований и методологии аппарата Счетной палаты Российской Федерации

Общие сведения

Стандарт внешнего государственного аудита (контроля) СГА 104 "Аудит эффективности"

1. Разработан Департаментом исследований и методологии аппарата Счетной палаты Российской Федерации.

2. Дата вступления в силу:

3. Взамен стандарта внешнего государственного аудита (контроля) СГА 104 "Аудит эффективности", утвержденного постановлением Коллегии Счетной палаты Российской Федерации от 30 ноября 2016 г. N 4ПК.

1. Общие положения, термины и определения

1.1. Общие положения

1.1.1. Стандарт внешнего государственного аудита (контроля) СГА 104 "Аудит эффективности" (далее - Стандарт) предназначен для методологического обеспечения реализации полномочий Счетной палаты Российской Федерации (далее - Счетная палата) по осуществлению контрольной и экспертно-аналитической деятельности в виде аудита эффективности ¹.

1.1.2. Положения Стандарта разработаны с учетом положений профессиональных документов ИНТОСАИ для высших органов аудита ².

1.1.3. Целью Стандарта является определение общих требований, которые должны выполняться в Счетной палате при организации и применении аудита эффективности.

1.1.4. Задачей Стандарта является определение характеристик, правил и процедур организации и осуществления контрольной и экспертно-аналитической деятельности в виде аудита эффективности.

1.1.5. Стандарт предназначен для использования инспекторами и иными сотрудниками аппарата Счетной палаты при применении аудита эффективности, в том числе в случаях:

организации и осуществления контроля за эффективным использованием средств федерального бюджета, бюджетов государственных внебюджетных фондов Российской Федерации (пункт 1 статьи 5 Федерального закона от 5 апреля 2013 г. N 41-ФЗ "О Счетной палате Российской Федерации" (далее - Федеральный закон N 41-ФЗ);

определения эффективности порядка формирования, управления и распоряжения федеральными и иными ресурсами в пределах компетенции Счетной палаты, в том числе для целей стратегического планирования (пункт 3 статьи 5 Федерального закона N 41-ФЗ);

оценки эффективности предоставления налоговых и иных льгот и преимуществ, бюджетных кредитов за счет средств федерального бюджета (пункт 6 статьи 5 Федерального закона N 41-ФЗ);

оценки эффективности формирования, управления и распоряжения федеральными ресурсами в целях обеспечения безопасности и социально-экономического развития Российской Федерации (пункт 9 части 1 статьи 13 Федерального закона N 41-ФЗ);

проверки и анализа эффективности внутреннего аудита,

осуществляемого в объектах внешнего государственного аудита (контроля) (пункт 18 части 1 статьи 13 Федерального закона N 41-ФЗ);

анализа эффективности реализации совокупности проектов,

обладающих схожими целями и характеристиками, в рамках оценки федеральных инновационных проектов, имеющих высокорисковый характер (часть 9 статьи 14 Федерального закона N 41-ФЗ);

оценки эффективности вложений федеральных и иных ресурсов в пределах компетенции Счетной палаты в рамках аудита государственных и международных инвестиционных проектов (часть 10 статьи 14 Федерального закона N 41-ФЗ);

оценки эффективности осуществления закупок товаров, работ и услуг, а также системы управления контрактами в рамках аудита в сфере закупок товаров, работ и услуг, осуществляемых объектами аудита (контроля) (часть 12 статьи 14 Федерального закона N 41-ФЗ, часть 3 статьи 98 Федерального закона от 5 апреля 2013 г. N 44-ФЗ "О контрактной системе в сфере закупок товаров, работ, услуг для обеспечения государственных и муниципальных нужд");

определения эффективности использования средств федерального бюджета и бюджетов государственных внебюджетных фондов Российской Федерации в рамках последующего контроля за исполнением федерального бюджета и бюджетов государственных внебюджетных фондов Российской Федерации (часть 1 статьи 20 Федерального закона N 41-ФЗ);

определения эффективности порядка использования государственных займов и кредитов от кредитных организаций, иностранных государств, международных финансовых организаций, иных субъектов международного права, иностранных юридических лиц (пункт 3 статьи 21 Федерального закона N 41-ФЗ);

определения эффективности порядка предоставления и реализации государственных гарантий (пункт 4 статьи 21 Федерального закона N 41-ФЗ);

определения эффективности порядка размещения средств федерального бюджета в банках и иных кредитных организациях (пункт 5 статьи 21 Федерального закона N 41-ФЗ);

определения эффективности порядка предоставления средств федерального бюджета иностранным государствам и (или) иностранным юридическим лицам (пункт 6 статьи 21 Федерального закона N 41-ФЗ);

определения эффективности порядка предоставления бюджетных кредитов из федерального бюджета (пункт 8 статьи 21 Федерального закона N 41-ФЗ);

определения экономности и результативности использования бюджетных средств (абзац второй пункта 2 статьи 157 Бюджетного кодекса Российской Федерации).

Оценка эффективности реализации государственных программ Российской Федерации в рамках последующего контроля за исполнением федерального бюджета и бюджетов государственных внебюджетных фондов Российской Федерации осуществляется с учетом особенностей, установленных соответствующим методическим документом Счетной палаты.

Оценка эффективности осуществления закупок товаров, работ и услуг для обеспечения государственных нужд, а также эффективности системы управления контрактами осуществляется с учетом положений стандарта внешнего государственного аудита (контроля) СГА 302 "Аудит в сфере закупок товаров, работ, услуг, осуществляемых объектами аудита (контроля)".

Проверка и анализ эффективности внутреннего финансового аудита, осуществляемого в объектах внешнего государственного аудита (контроля), осуществляется с учетом положений стандарта внешнего государственного аудита (контроля) СГА 311 "Проверка и анализ эффективности внутреннего финансового аудита".

1.1.6. Использование в ходе аудита эффективности информации, содержащей сведения, составляющие государственную и иную охраняемую законом тайну, осуществляется в установленном законодательством Российской Федерации порядке.

1.2. Термины и определения

Для целей Стандарта применяются следующие термины и определения:

эффективность - соотношение между достигнутыми результатами (непосредственными и (или) конечными) и использованными для их достижения федеральными и иными ресурсами, отражающее экономность и (или) результативность использования федеральных и иных ресурсов;

использование федеральных и иных ресурсов - действия (бездействие) объектов аудита (контроля) в отношении федеральных и иных ресурсов, в том числе по формированию, управлению и распоряжению федеральными и иными ресурсами;

экономность - достижение объектами аудита (контроля) определенных непосредственных и (или) конечных результатов с использованием наименьшего объема федеральных и иных ресурсов;

результативность - достижение объектами аудита (контроля) наилучших непосредственных и (или) конечных результатов с использованием определенного объема федеральных и иных ресурсов;

выгодоприобретатели - группы граждан, организации, публично-правовые образования, потребности которых целенаправленно или непреднамеренно затрагиваются деятельностью объектов аудита (контроля);

непосредственный результат - конкретные продукты, формируемые вследствие деятельности объектов аудита (контроля) по использованию федеральных и иных ресурсов и возможные для использования выгодоприобретателями. К непосредственным результатам относятся продукты всех видов деятельности объектов аудита (контроля) по использованию федеральных и иных ресурсов, в том числе материальные ценности (объекты инфраструктуры, оказанные услуги и т.д.) и нематериальные ценности (продукты правотворческой деятельности, интеллектуальные права и т.д.), иные продукты;

конечный результат - совокупность значимых изменений, возникающих у выгодоприобретателей после использования непосредственных результатов;

федеральные и иные ресурсы - средства федерального бюджета, бюджетов государственных внебюджетных фондов Российской Федерации, федеральная собственность, иные финансовые и имущественные средства и взаимосвязанные с ними трудовые, временные и другие ресурсы, используемые объектами аудита (контроля) для достижения непосредственных, конечных результатов и в отношении использования которых Счетная палата проводит аудит эффективности в рамках своей компетенции.

2. Содержание и организация аудита эффективности

2.1. Формат проведения аудита эффективности

2.1.1. Контрольная и экспертно-аналитическая деятельность в виде аудита эффективности осуществляется путем проведения контрольных и экспертно-аналитических мероприятий в форме последующего аудита (контроля) с учетом особенностей, установленных подразделом 2.6 Стандарта.

2.1.2. Аудит эффективности может применяться при проведении контрольных и экспертно-аналитических мероприятий в целом и в виде отдельных целей мероприятий (далее - цели аудита эффективности).

2.1.3. Проведение контрольных и экспертно-аналитических мероприятий, направленных на определение, анализ, оценку, проверку или установление эффективности (результативности, экономности) деятельности объектов аудита (контроля), связанной с использованием федеральных и иных ресурсов, осуществляется (в целом или в части отдельных целей аудита эффективности) в соответствии со Стандартом.

2.1.4. При осуществлении аудита эффективности могут применяться такие методы контрольной и экспертно-аналитической деятельности, как ревизия, проверка, анализ, обследование и мониторинг.

2.1.5. Организация, проведение и оформление результатов контрольных и экспертно-аналитических мероприятий с применением аудита эффективности осуществляются в порядке, установленном стандартами внешнего государственного аудита (контроля) СГА 101 "Общие правила проведения контрольного мероприятия" и СГА 102 "Общие правила проведения экспертно-аналитических мероприятий", с учетом особенностей, установленных Стандартом.

2.1.6. Управление качеством контрольных и экспертно-аналитических мероприятий при проведении мероприятий с применением аудита эффективности осуществляется в соответствии со стандартом внешнего государственного аудита (контроля) СГА 107 "Управление качеством контрольных и экспертно-аналитических мероприятий".

2.2. Предмет, задачи и объекты аудита эффективности

2.2.1. Предметом аудита эффективности являются:

актуальные вопросы (проблемы) социально-экономического развития, безопасности и финансовой системы Российской Федерации, исполнения федерального бюджета и бюджетов государственных внебюджетных фондов Российской Федерации и иные вопросы в сфере государственного управления, связанные с деятельностью объектов аудита (контроля) по использованию федеральных и иных ресурсов для достижения непосредственных и (или) конечных результатов;

деятельность объектов аудита (контроля) по использованию федеральных и иных ресурсов (далее также - ресурсы) для достижения непосредственных и (или) конечных результатов (далее также - результаты).

2.2.2. Предмет аудита эффективности определяется при подготовке предложения о включении соответствующего мероприятия в годовой план работы Счетной палаты, конкретизируется в ходе подготовительного этапа проведения контрольного или экспертно-аналитического мероприятия с применением аудита эффективности, его окончательная формулировка включается в утверждаемую программу проведения мероприятия.

2.2.3. В процессе осуществления аудита эффективности в пределах полномочий Счетной палаты исследуются:

федеральные и иные ресурсы;

непосредственные и (или) конечные результаты;

организация и процессы использования федеральных и иных ресурсов для достижения непосредственных и (или) конечных результатов;

2.2.4. Основными задачами аудита эффективности являются: проведение оценки эффективности использования федеральных и иных ресурсов;

формулирование выводов об эффективности использования федеральных и иных ресурсов и иных выводов;

выявление причин неэффективного использования федеральных и иных ресурсов, возможностей для повышения эффективности использования федеральных и иных ресурсов;

подготовка и направление в адрес объектов аудита (контроля) и иных заинтересованных органов и организаций требований, предложений (рекомендаций) по повышению эффективности использования федеральных и иных ресурсов, совершенствованию организации и процессов использования федеральных и иных ресурсов;

информирование о результатах аудита эффективности объектов аудита (контроля) и иных заинтересованных органов и организаций.

2.2.5. Объекты аудита (контроля) при проведении аудита эффективности (далее - объекты аудита эффективности) определяются в соответствии со статьей 15 Федерального закона N 41-ФЗ.

2.3. Профессиональная компетентность и навыки в аудите эффективности

2.3.1. Формирование группы инспекторов и иных сотрудников аппарата Счетной палаты при проведении мероприятий с применением аудита эффективности должно осуществляться с условием, что профессиональные знания, навыки и опыт работы ее членов позволят обеспечить качественное достижение его целей.

2.3.2. Профессиональная компетентность и необходимые навыки для аудита эффективности включают в себя следующие основные знания и навыки:

сбор количественных и качественных данных, проведение количественных, качественных и смешанных исследований;

знание бюджетного законодательства, законодательства о контрактной системе в сфере закупок товаров, работ, услуг для обеспечения государственных и муниципальных нужд, законодательства в сфере управления государственной собственностью, нормативных правовых актов, регулирующих ведение бухгалтерского (бюджетного) учета и формирование отчетности, нормативных правовых актов, регулирующих вопросы использования федеральных и иных ресурсов;

знание основ экономики, финансовой системы, менеджмента организаций сектора государственного управления, стратегического управления, международных и российских стандартов управления программами, проектами, процессами, рисками;

другие навыки, определяющиеся спецификой сферы деятельности объекта аудита эффективности.

2.3.3. При необходимости в целях проведения успешного и качественного аудита эффективности могут привлекаться внешние эксперты. Необходимость в привлечении внешних экспертов должна быть установлена при планировании мероприятия с применением аудита эффективности или на подготовительном этапе мероприятия.

2.4. Профессиональное суждение и скептицизм

2.4.1. Профессиональное суждение предполагает формирование мнения в условиях значительного уровня неопределенности на основе имеющихся знаний и опыта и включает проявление профессионального скептицизма. Профессиональный скептицизм включает в себя критическую оценку полученных в ходе аудита эффективности доказательств (далее - аудиторские доказательства), в том числе оценку доказательств или информации, ставящих под сомнение иные аудиторские доказательства.

2.4.2. Документирование действий, обеспечивающих получение достаточных и надлежащих аудиторских доказательств (аудиторские процедуры), и их результатов для обоснования применения профессионального суждения в важных или потенциально субъективных (сложных) вопросах аудита эффективности должно проводиться в рамках формирования рабочей документации.

2.4.3. Профессиональное суждение в контексте аудита эффективности требуется для выявления и оценки угроз сохранения независимой позиции Счетной палаты, выбора предмета (отдельных аспектов предмета) аудита эффективности, определения необходимого уровня понимания предмета аудита эффективности и связанных с ним обстоятельств, определения цели (целей), вопросов, критериев аудита эффективности; оценки рисков; определения характера, сроков и объема аудиторских процедур; определения порядка консультаций, необходимых для аудита эффективности, и того, как будет учитываться полученная информация; оценки того, были ли получены достаточные и надлежащие аудиторские доказательства, нужны ли дополнительные аудиторские процедуры, чтобы ответить на вопросы и сформулировать выводы по цели (целям) аудита эффективности; формулирования выводов на основе полученных аудиторских доказательств в соответствии с критериями аудита эффективности, целями и вопросами аудита эффективности; определения того, какие выводы являются достаточно значимыми для включения в итоговые документы по результатам мероприятия; определения содержания предложений (рекомендаций).

2.5. Существенность и аудиторский риск

2.5.1. Существенность для целей аудита эффективности - это уровень важности и значительности предмета аудита эффективности и его отдельных аспектов, формулируемых целей и вопросов аудита эффективности, критериев аудита эффективности, результатов, выводов, предложений (рекомендаций).

2.5.2. Результаты аудита эффективности, выводы по результатам аудита эффективности считаются существенными, если они соответственно по отдельности или в совокупности могут оказать влияние на принятие конкретных управленческих решений или изменение процедур их принятия.

2.5.3. Существенность предложений (рекомендаций) определяет востребованность, а также вероятность их практического применения объектом (объектами) аудита эффективности и иными заинтересованными органами и организациями в работе, в том числе предполагающего изменение конкретных управленческих решений или процедур их принятия.

2.5.4. Повышенное внимание к существенности является одним из приоритетов аудита эффективности на всех его этапах. Применение существенности позволяет делать взвешенные выводы, подготавливать востребованные и реализуемые предложения (рекомендации) с учетом особенностей предмета аудита эффективности и его отдельных аспектов, формулируемых целей и вопросов аудита эффективности, критериев аудита эффективности, оценки документации, аудиторских доказательств, управления рисками, связанными с получением незначимых результатов.

2.5.5. Под аудиторским риском при проведении аудита эффективности понимается вероятность того, что сформулированные в отчете (заключении) выводы и предложения (рекомендации) могут оказаться ненадлежащими (неверными или неполными), не представляющими ценности для заинтересованных лиц, то есть не содержащими информацию, которая бы способствовала повышению эффективности использования федеральных и иных ресурсов.

2.5.6. Аудиторский риск при проведении мероприятия с применением аудита эффективности включает риск того, что существенные нарушения и недостатки, проблемы не будут обнаружены, будут сделаны неверные выводы об эффективности использования федеральных и иных ресурсов и иные неверные выводы.

2.5.7. На аудиторский риск оказывают влияние сроки проведения мероприятия, доступность данных и информации, объем работ различного типа, особенности организации деятельности объекта (объектов) аудита эффективности.

2.5.8. Аудиторский риск может быть уменьшен с помощью таких действий, как, например, увеличение объема аудиторских процедур, в том числе за счет увеличения количества инспекторов или привлечения внешних экспертов, изменения методов получения аудиторских доказательств.

2.6. Подходы к проведению аудита эффективности

2.6.1. При проведении аудита эффективности могут использоваться следующие подходы:

результат-ориентированный подход, в рамках которого оцениваются фактические результаты деятельности объекта (объектов) аудита эффективности с точки зрения эффективности использования соответствующих федеральных и иных ресурсов.

Результат-ориентированный подход используется при проведении контрольных мероприятий;

системно-ориентированный подход, в рамках которого оценивается надлежащее функционирование различных систем управления или элементов соответствующих систем с точки зрения эффективности использования федеральных и иных ресурсов при функционировании таких систем.

Системно-ориентированный подход может использоваться при проведении как контрольных, так и экспертно-аналитических мероприятий;

проблемно-ориентированный подход, в рамках которого анализируется наличие проблем (предполагаемых отклонений от критериев аудита эффективности), связанных с эффективностью использования федеральных и иных ресурсов, устанавливаются соответствующие причины их возникновения, формулируются предложения (рекомендации), направленные на устранение причин возникновения данных проблем.

В рамках аудита эффективности проблемно-ориентированный подход используется как дополнение к результат-ориентированному и системно-ориентированному подходам.

3. Подготовительный этап мероприятия с применением аудита эффективности

3.1. Предварительное изучение предмета и объектов аудита эффективности

3.1.1. Предварительное исследование на подготовительном этапе помогает определить наиболее ценную информацию и имеющиеся данные о предмете аудита эффективности и его отдельных аспектах, подобрать необходимые методы для анализа, тем самым оптимизировать границы и объем аудиторских процедур. По итогам предварительного исследования определяются цели, вопросы и критерии аудита эффективности, методы (количественные, качественные), имеющиеся ограничения.

3.1.2. Результаты предварительного изучения организации, процессов и результатов использования федеральных и иных ресурсов, а также деятельности объекта (объектов) аудита эффективности по их использованию фиксируются в рабочей документации.

3.2. Цели и вопросы аудита эффективности

3.2.1. При аудите эффективности формулируется цель (цели), которую (которые) планируется достигнуть по результатам его проведения.

Формулировка цели аудита эффективности должна начинаться словами "оценить эффективность...", "проверить экономность...", "определить результативность..." и т. п.

3.2.2. В случае если при проведении контрольного или экспертно-аналитического мероприятия наряду с аудитом эффективности предполагается применение иных видов аудита (контроля) (финансовый аудит (контроль), стратегический аудит, иные виды аудита (контроля) ³), для аудита эффективности формулируется отдельная самостоятельная цель (отдельные самостоятельные цели) в программе проведения контрольного или экспертно-аналитического мероприятия.

3.2.3. Для аудита эффективности формулируется одна цель, направленная на общую оценку (проверку и т.п.) эффективности предмета аудита эффективности, либо несколько целей в разрезе:

деятельности отдельных объектов аудита эффективности;

отдельных аспектов предмета аудита эффективности (оценка эффективности отдельных мер государственной поддержки в общей совокупности мер государственной политики в отрасли; оценка эффективности реализации отдельных подпрограмм рассматриваемой государственной программы Российской Федерации, оценка эффективности использования федеральных и иных ресурсов в подотраслях рассматриваемой отрасли; оценка эффективности использования отдельного ресурса и т.п.).

3.2.4. Вопросы аудита эффективности определяются по каждой цели.

3.2.5. Перечень и содержание вопросов должны быть направлены на обоснование вывода об эффективности использования ресурсов. По каждому вопросу разрабатываются критерии аудита эффективности в соответствии с подразделом 3.3 Стандарта. Вопросы содержат корреспондирующие критериям аудита эффективности формулировки ("оценить достижение планируемых результатов...", "оценить использование запланированных ресурсов...", "оценить возможность достижения лучших результатов за счет использованных ресурсов...", "оценить возможность экономии ресурсов для достижения полученных результатов..." и т.п.). Ответы на вопросы отражают соответствие деятельности объекта (объектов) аудита эффективности разработанным критериям аудита эффективности.

3.3. Критерии аудита эффективности

3.3.1. Критерии аудита эффективности (далее - критерии) представляют собой требуемое состояние или ожидание в отношении использования федеральных и иных ресурсов и достижения непосредственных и (или) конечных результатов.

3.3.2. Критерии разрабатываются после определения: непосредственных и (или) конечных результатов (показателей (индикаторов), их плановых и фактических значений);

федеральных и иных ресурсов (видов ресурсов, плановых и фактических объемов их использования).

3.3.3. Непосредственные и (или) конечные результаты выражаются в конкретных показателях (индикаторах) и их плановых и фактических значениях.

3.3.4. В качестве показателей (индикаторов) могут выступать: показатели (индикаторы), определенные в документах стратегического планирования (государственных программах Российской Федерации, отраслевых документах стратегического планирования Российской Федерации и т.п.) и иных документах (национальных (федеральных) проектах, иных документах аналогичного характера, не отнесенных в соответствии с законодательством Российской Федерации к документам стратегического планирования);

показатели (индикаторы) из официальной статистической информации;

показатели (индикаторы), характеризующие результаты реализации комплекса взаимосвязанных мероприятий государственной политики (результаты федеральных проектов и т.п.);

показатели (индикаторы), характеризующие результаты оказания государственных (муниципальных) услуг (выполнение работ) в рамках государственного задания;

показатели (индикаторы), характеризующие результаты, определенные отдельными договорами (соглашениями);

показатели (индикаторы), рассчитанные по методикам, принятым международными организациями;

иные показатели (индикаторы), характеризующие результаты мер и мероприятий по использованию федеральных и иных ресурсов.

3.3.5. Показатели (индикаторы) могут быть представлены абсолютными, относительными и средними величинами.

Абсолютные величины представляют собой количественную характеристику явлений и процессов (признаков) в условиях качественной определенности. Абсолютные величины всегда являются именованными числами в зависимости от сущности описываемых ими процессов и явлений, т.е. всегда имеют единицу измерения.

Относительная величина является итогом сравнения двух абсолютных величин. Например, к показателю (индикатору), представленному относительной величиной, может быть отнесен темп роста абсолютной величины как по отношению к предыдущему периоду, так и по отношению к периоду до начала периода, подлежащего аудиту эффективности (относительные величины динамики).

Средняя величина - обобщающая величина, отражающая типичный уровень признака в расчете на единицу совокупности в конкретных условиях места и времени.

В зависимости от специфики сферы деятельности объекта (объектов) аудита эффективности в качестве показателей могут выступать признаки, не имеющие количественной величины.

3.3.6. Качественные характеристики (качество товаров, работ, услуг и т.п.) являются неотъемлемой частью результата (например, значение количества поставленных товаров, оказанных работ, услуг зависит от определенных качественных характеристик).

3.3.7. Показателями (индикаторами) непосредственных и (или) конечных результатов не могут выступать количество, объем выявленных Счетной палатой у объекта (объектов) аудита эффективности нарушений и недостатков (производные от количества, объема таких нарушений и недостатков относительные и средние величины), соответствие деятельности нормативным правовым актам, требованиям иных документов и т.п., поскольку такие показатели (индикаторы) непосредственно не характеризуют результаты использования федеральных и иных ресурсов.

3.3.8. Для показателей (индикаторов) определяются их плановые и фактические значения, в том числе в соответствии с плановыми и фактическими значениями показателей (индикаторов), определенными в документах стратегического планирования и иных документах, в отчетности по указанным документам.

3.3.9. Федеральные и иные ресурсы, подлежащие аудиту эффективности, определяются посредством установления конкретных видов используемых ресурсов и плановых, фактических объемов их использования.

3.3.10. Плановые (фактические) объемы используемых ресурсов - объемы ресурсов, которые запланированы (использованы) под плановые (фактические) значения показателей (индикаторов), характеризующих непосредственные и (или) конечные результаты.

Плановые объемы используемых ресурсов определяются в соответствии со значениями объемов используемых ресурсов, определенными в соответствующих документах (информационных системах): показатели сводной бюджетной росписи бюджетов бюджетной системы Российской Федерации, обоснования бюджетных ассигнований, распоряжения Правительства Российской Федерации о выделении бюджетных ассигнований из резервного фонда Правительства Российской Федерации, распоряжения Президента Российской Федерации о выделении бюджетных ассигнований из резервного фонда Президента Российской Федерации, соглашения о предоставлении межбюджетных трансфертов из федерального бюджета бюджету субъекта Российской Федерации, реестр федерального имущества, реестры собственности субъекта Российской Федерации и иные документы. Плановые объемы используемых ресурсов определяются в каждом случае отдельно и могут как учитывать, так и не учитывать последующее дополнительное выделение ресурсов.

Фактические объемы использованных ресурсов определяются на основании данных отчетности, информации из иных документов.

3.3.11. Непосредственные и (или) конечные результаты (показатели (индикаторы), их плановые, фактические значения), федеральные и иные ресурсы (виды ресурсов и плановые, фактические объемы их использования) могут отражаться (при необходимости) по примерной форме, приведенной в приложении N 1 к Стандарту, в составе рабочей документации. Непосредственные и (или) конечные результаты (показатели (индикаторы), их плановые, фактические значения), федеральные и иные ресурсы (виды ресурсов и плановые, фактические объемы их использования) могут быть скорректированы на основном этапе мероприятия с применением аудита эффективности.

3.3.12. После определения непосредственных и (или) конечных результатов, федеральных и иных ресурсов разрабатываются критерии.

3.3.13. Критерии разрабатываются на основе необходимости обеспечения принципа экономности и (или) результативности использования ресурсов.

В наименовании контрольного или экспертно-аналитического мероприятия с применением аудита эффективности или в формулировке цели аудита эффективности может быть указан принцип, в соответствии с которым будет применяться аудит эффективности (например, "оценка результативности мер государственной поддержки...", "оценка экономности использования ресурсов, выделенных на реализацию подпрограммы ... государственной программы Российской Федерации..." и т. п.).

3.3.14. Критерии разрабатываются отдельно к каждому вопросу цели аудита эффективности. Критерии разрабатываются таким образом, чтобы каждый критерий был увязан только с одним вопросом. При этом по одному вопросу допускается разработка нескольких критериев.

3.3.15. Критерии разрабатываются в достаточном количестве с учетом следующих требований:

уместность - результатом применения уместных критериев является информация, дающая ответ на вопрос мероприятия или на один из аспектов вопроса мероприятия с учетом цели аудита эффективности;

полнота - критерии являются полными, если информация, подготовленная в соответствии с такими критериями, отражает все важные факторы, которые могли бы повлиять на решения, принимаемые инспекторами на основе такой информации; полнота критериев подразумевает, что на основе всей совокупности критериев по всем вопросам цели аудита эффективности можно сделать вывод об эффективности использования федеральных и иных ресурсов;

надежность - надежными считаются критерии, которые при применении в аналогичных обстоятельствах разными инспекторами позволяют выполнить последовательную оценку или измерение оцениваемого предмета (его отдельного аспекта) аудита эффективности, включая при необходимости предоставление и раскрытие используемой информации;

нейтральность - результатом применения нейтральных критериев является получение непредвзятой информации;

понятность - результатом применения понятных критериев является получение информации, на основе которой делается суждение, доступное для понимания.

3.3.16. Базовыми критериями, наличие которых необходимо (с учетом их модификации по результатам предварительного изучения предмета и объектов аудита эффективности) при аудите эффективности, являются:

1) запланированные результаты достигнуты (далее - Критерий 1);

2) использование ресурсов не превышает первоначально запланированный объем (далее - Критерий 2);

3) при оценке результативности - возможность добиться лучших результатов (по количеству и (или) качеству; принципиально иных результатов, в том числе для полноценного использования выгодоприобретателями) за счет использованных ресурсов или аналогичных ресурсов отсутствует (далее - Критерий 3А);

при оценке экономности - возможность использования меньшего ресурса для достижения полученного результата отсутствует (далее - Критерий 3Б);

4) необходимость дополнительных ресурсов для достижения запланированных или лучших, чем запланировано, результатов (по количеству и (или) качеству; принципиально иных результатов, в том числе для полноценного использования выгодоприобретателями) отсутствует (далее - Критерий 4).

3.3.17. Критерии включаются в программу проведения мероприятия с применением аудита эффективности по соответствующим вопросам.

3.3.18. Критерии при необходимости могут быть конкретизированы в рабочей документации в соответствии с определенными непосредственными и (или) конечными результатами, федеральными и иными ресурсами (см. приложение N 1 к Стандарту).

3.3.19. Сравнение фактических данных, полученных в ходе мероприятия с применением аудита эффективности, посредством сбора достаточных и надлежащих аудиторских доказательств (в рамках проведения аудиторских процедур), с каждым из разработанных критериев в совокупности позволяет сделать выводы об эффективности использования ресурсов.

3.3.20. Определение непосредственных и (или) конечных результатов, используемых федеральных и иных ресурсов, разработка критериев, а также порядок действий в процессе организации и в ходе проведения аудита эффективности осуществляется с учетом Методических рекомендаций по применению аудита эффективности, утверждаемых Коллегией Счетной палаты.

3.3.21. Информация о непосредственных и (или) конечных результатах (показателях (индикаторах), их плановых и фактических значениях), федеральных и иных ресурсах (видах ресурсов, плановых и фактических объемах их использования), критериях может при необходимости предварительно направляться и обсуждаться с представителями объекта аудита эффективности с целью ее более детальной проработки на подготовительном этапе по решению члена Коллегии Счетной палаты, ответственного за проведение соответствующего мероприятия.

3.4. Завершение подготовительного этапа

3.4.1. По результатам предварительного изучения предмета и объектов аудита эффективности подготавливается и представляется члену Коллегии Счетной палаты, ответственному за его проведение, проект программы проведения мероприятия.

3.4.2. После утверждения программы осуществляется подготовка рабочего плана проведения мероприятия.

3.4.3. В рабочем плане отражаются аудиторские процедуры в привязке к целям аудита эффективности и соответствующим вопросам, распределенным между участниками мероприятия, с указанием сроков их исполнения. Рабочий план также содержит перечень заданий для внешних экспертов в случае их привлечения на различных этапах мероприятия.

4. Основной этап мероприятия с применением аудита эффективности

4.1. Сбор фактических данных и информации, получение аудиторских доказательств

4.1.1. В процессе сбора фактических данных и информации, как правило, проводится значительный объем аудиторских процедур, собирается информация и изучаются документы и материалы в целях формирования аудиторских доказательств.

4.1.2. Для достижения цели (целей) аудита эффективности, а также для подтверждения выводов и предложений (рекомендаций) инспекторы должны получить достаточные и надлежащие аудиторские доказательства.

4.1.3. Определение на основе профессионального суждения инспектора достаточности аудиторских доказательств означает необходимость установить, достаточное ли количество (полнота) аудиторских доказательств собрано для достижения цели (целей) аудита эффективности и обоснования результатов и выводов, предложений (рекомендаций). Аудиторские доказательства не являются достаточными, если использование собранных аудиторских доказательств несет неприемлемо высокий риск, который может привести к неверным выводам, либо аудиторское доказательство не предоставляет разумной основы для достижения цели (целей) аудита эффективности, формирования результатов и выводов, предложений (рекомендаций).

4.1.4. Определение на основе профессионального суждения инспектора того, что аудиторские доказательства являются надлежащими, включает оценку уместности, надежности и валидности аудиторских доказательств:

уместность означает, что аудиторские доказательства имеют логическую связь с целью (целями) аудита эффективности и соответствующими вопросами и значимы для достижения цели (целей) аудита эффективности;

надежность означает степень, в которой аудиторские доказательства подтверждаются данными из различных источников или позволяют получать одни и те же результаты при повторном получении;

валидность означает обоснованность и пригодность применения методик и результатов исследования к конкретным условиям аудита эффективности.

4.2. Сравнение обнаруженных фактов с критериями

4.2.1. В ходе мероприятия с применением аудита эффективности обнаруженные факты сравниваются с критериями, а наблюдаемые различия представляют собой подтвержденные аудиторскими доказательствами результаты мероприятия.

4.2.2. Сравнение с критериями осуществляется на основе:

оценки достижения результатов;

оценки использования ресурсов;

оценки альтернативных ресурсов и методов использования ресурсов;

оценки выбранных ресурсов и методов их использования;

оценки необходимости дополнительных ресурсов для достижения поставленных или лучших результатов.

Указанные оценки проводятся во взаимосвязи с базовыми критериями, указанными в пункте 3.3.16 Стандарта, в рамках соответствующих вопросов. Схема аудита эффективности, отражающая взаимосвязь критериев и указанных оценок, приведена в приложении N 2 к Стандарту.

4.2.3. Оценка достижения результатов - дается оценка на предмет достижения запланированных результатов. Оценивается исключительно достижение (недостижение) запланированных результатов, проводится сравнение фактических и плановых значений показателей (индикаторов). Возможность достижения лучших результатов за счет использованных ресурсов или аналогичных ресурсов (возможность использования меньшего объема ресурсов для достижения полученного результата) при оценке достижения результатов не исследуется.

4.2.4. Оценка использования ресурсов - проводится сравнение первоначально запланированных объемов ресурсов с фактическими объемами использованных ресурсов. При этом обоснованность плановых и фактических объемов ресурсов не оценивается.

4.2.5. Оценка альтернативных ресурсов и методов использования ресурсов - осуществляется при возможности ее проведения с учетом специфики сферы деятельности объекта аудита эффективности; дается оценка на предмет возможности сокращения объема используемых ресурсов за счет альтернативных вариантов с точки зрения оптимальности выбора, распределения и использования тех или иных ресурсов, методов использования ресурсов без ущерба для достижения результатов.

Оцениваются не уже выбранные ресурсы и методы (способы) их использования (например, финансовые ресурсы - бюджетные ассигнования на закупку товаров, работ, услуг для обеспечения государственных (муниципальных) нужд), а альтернативные варианты:

выбора иного ресурса - оптимально ли выбран ресурс? Оценивается возможность использования иного ресурса (например, замена (в том числе частичная) финансовых ресурсов на трудовые и (или) материальные ресурсы и т.п.);

распределения и использования ресурсов - оптимально ли распределены и использованы ресурсы для достижения результатов, имеются ли ресурсы, в той или иной степени не используемые? Оценивается оптимальность соотношения финансовых, трудовых, материальных,

временных и других ресурсов между собой и их использования;

выбора иного метода (иных методов) использования ресурса - можно ли оптимизировать процессы для сокращения издержек? Оценивается возможность применения иных методов (способов) использования ресурсов, а также возможность оптимизации процессов внутри метода использования ресурсов (например, замена закупки услуг для обеспечения государственных (муниципальных) нужд субсидией на иные цели государственному (муниципальному) учреждению, которое оказывает такие услуги

собственными силами; ресурс не меняется, но меняется метод (процесс), сокращается время получения результата (временной ресурс).

Выбор и распределение ресурсов, выбор иного метода (иных методов) использования ресурсов рассматриваются одновременно и во взаимосвязи друг с другом. В указанном контексте рассматривается оптимальность соотношения ресурсов (например, трудовых, финансовых, материальных ресурсов), их взаимосвязь (преобразование одних ресурсов в другие), доступность, качество и своевременность получения ресурсов для достижения результатов. В рамках оценки альтернативных ресурсов и методов использования ресурсов также акцентируется внимание на возможной переплате за пользование ресурсами, в том числе в связи с получением лучших результатов (по количеству и (или) качеству) при отсутствии такой необходимости (например, приобретение товаров с избыточными потребительскими свойствами).

4.2.6. В рамках оценки выбранных ресурсов и методов их использования в отличие от оценки, изложенной в пункте 4.2.5 Стандарта, внимание уделяется уже выбранным ресурсам и методам. Оценивается возможность сокращения объема выбранных ресурсов, например, за счет соблюдения необходимых процедур (при наличии фактов их несоблюдения), корректного формирования нормативов затрат, наличие альтернатив в части выбранного ресурса и т.п.

4.2.7. При оценке необходимости дополнительных ресурсов для достижения поставленных или лучших результатов рассматриваются достаточность (наличие) ресурсов и необходимость дополнительных ресурсов (например, материальных, финансовых, временных ресурсов к уже использованным ресурсам) для достижения поставленных или лучших, чем поставленные, результатов (по количеству и (или) качеству; принципиально иных результатов, в том числе для полноценного использования выгодоприобретателями).

4.2.8. При проведении оценок в соответствии с пунктами 4.2.5-4.2.7 Стандарта оцениваются возможность достижения лучших результатов за счет использованных ресурсов или аналогичных ресурсов (возможность использования меньшего ресурса для достижения полученного результата), обоснованность плановых ресурсов и результатов.

При проведении указанных оценок, в частности, оценки альтернативных ресурсов и методов использования ресурсов, необходимо проводить сравнение схожей деятельности в сопоставимых организациях, сравнение одного процесса с этим же процессом на более ранней стадии, сравнение процесса до и после принятия того или иного решения. Также может учитываться зарубежный опыт, исследования международных организаций после оценки применимости такого опыта (исследований) в Российской Федерации.

4.2.9. Наблюдаемые в ходе аудита эффективности различия между критериями и обнаруженными фактами, отражающие неэффективное использование ресурсов, могут быть обусловлены как выявленными нарушениями и недостатками, так и проблемами в отрасли, пробелами в законодательстве и иных документах, иными проблемами.

4.2.10. По результатам основного этапа контрольного или экспертно-аналитического мероприятия с применением аудита эффективности оформляется соответственно акт или заключение.

5. Заключительный этап мероприятия с применением аудита эффективности

5.1. Выводы, предложения (рекомендации)

5.1.1. На заключительном этапе мероприятия с применением аудита эффективности по каждой цели формулируется вывод об эффективности использования федеральных и иных ресурсов и иные выводы по результатам аудита эффективности, определяются причины неэффективного использования ресурсов (при наличии соответствующего вывода), подготавливаются соответствующие требования, предложения (рекомендации) и проекты документов.

5.1.2. В случае если в ходе мероприятия выявлены нарушения и (или) недостатки, а сделанные выводы указывают на возможность существенно улучшить результаты работы объекта (объектов) аудита эффективности, необходимо подготовить требования, предложения (рекомендации) для принятия мер по устранению этих нарушений и недостатков, которые отражаются в соответствующем разделе отчета о результатах мероприятия с применением аудита эффективности, проектах подготавливаемых представлений Счетной палаты и информационных писем.

Предложения (рекомендации) также формируются в отношении возможности выбора альтернативных ресурсов и методов использования ресурсов, проблем в отрасли, пробелов в законодательном регулировании и иных проблем, не связанных с нарушениями и недостатками, но приводящих к неэффективному использованию ресурсов.

Если в рамках аудита эффективности не установлено неэффективное использование федеральных и иных ресурсов, это еще не означает, что использованы все имеющиеся возможности для более эффективного использования ресурсов. Необходимо, основываясь на результатах аудита эффективности, находить такие возможности и разрабатывать соответствующие предложения (рекомендации) по совершенствованию процедур, процессов использования федеральных и иных ресурсов, а также деятельности объекта (объектов) аудита эффективности.

5.1.3. Количество предложений (рекомендаций) определяется содержанием и масштабом аудита эффективности. Необходимо отражать только наиболее важные предложения (рекомендации), подготовленные на основе выводов по результатам аудита эффективности.

5.2. Подготовка отчета о результатах мероприятия с применением аудита эффективности

5.2.1. Итогом заключительного этапа мероприятия с применением аудита эффективности является подготовка и оформление отчета ⁴ о результатах мероприятия.

5.2.2. При подготовке отчета о результатах мероприятия с применением аудита эффективности необходимо ориентироваться на такие элементы его качества, как точность, объективность, полнота, ясность (четкость) формулировок и текста, краткость и понятность изложения, а также своевременность.

5.2.3. Результаты аудита эффективности должны излагаться в отчете в соответствии с поставленными целями аудита эффективности. В отчет о результатах мероприятия с применением аудита эффективности включаются критерии, указанные в программе проведения мероприятия.

В отчете следует указывать конкретные причины и обнаруженные или возможные последствия выявленных нарушений, недостатков и проблем, и лиц, допустивших эти нарушения и недостатки, источники проблем, а также предложения (рекомендации).

5.2.4. Для более объективной оценки эффективности использования федеральных и иных ресурсов в отчет о результатах мероприятия с применением аудита эффективности следует включать не только выявленные нарушения и (или) недостатки, проблемы, но и заслуживающую внимания положительную практику в проверяемой сфере и в деятельности объекта (объектов) аудита эффективности, информация о которой может быть востребована и полезна другим заинтересованным органам и организациям для совершенствования их деятельности в целях повышения эффективности использования федеральных и иных ресурсов.

5.2.5. В зависимости от содержания результатов аудита эффективности наряду с проектом отчета при необходимости подготавливаются:

проект представления Счетной палаты (в рамках проведения контрольных мероприятий с применением аудита эффективности), содержащий в том числе требования по устранению выявленных нарушений и недостатков;

проекты информационных писем (в рамках контрольных и экспертно-аналитических мероприятий) в адрес объектов аудита эффективности, иных заинтересованных органов и организаций.

6. Осуществление контроля реализации результатов мероприятия с применением аудита эффективности

6.1. Контроль реализации результатов мероприятия с применением аудита эффективности

6.1.1. Контроль реализации результатов мероприятия с применением аудита эффективности осуществляется с учетом положений стандарта внешнего государственного аудита (контроля) СГА 106 "Контроль реализации результатов контрольных и экспертно-аналитических мероприятий".

6.1.2. Под контролем реализации результатов мероприятия с применением аудита эффективности понимается совокупность действий, осуществляемых членами Коллегии Счетной палаты и руководителями структурных подразделений аппарата Счетной палаты, участвовавших в проведении аудита эффективности, в целях оценки итогов выполнения объектом (объектами) аудита эффективности представлений Счетной палаты, а также итогов рассмотрения информационных писем.

6.1.3. В рамках контроля реализации результатов мероприятия с применением аудита эффективности важно оценить, устранил ли объект аудита эффективности выявленные в организации, процессах и результатах использования федеральных и иных ресурсов или в его деятельности по использованию указанных ресурсов нарушения, недостатки по истечении установленного для этого периода времени.

Также необходимо оценить, предпринял ли объект аудита эффективности, адресат предложений (рекомендаций) Счетной палаты меры по совершенствованию организации и процессов использования федеральных и иных ресурсов.

Особое внимание при контроле реализации результатов мероприятия с применением аудита эффективности необходимо уделить нереализованным предложениям (рекомендациям).

------------------------------

¹ Установлены частями 4 и 6 статьи 14 Федерального закона от 5 апреля 2013 г. N 41-ФЗ "О Счетной палате Российской Федерации".

² ISSAI 100 "Основополагающие принципы аудита государственного сектора", ISSAI 300 "Основополагающие принципы аудита эффективности", ISSAI 3000 "Стандарт аудита эффективности", GUID 3910 "Основные концепции аудита эффективности", GUID 3920 "Процесс аудита эффективности".

³ В соответствии с частью 4 статьи 14 Федерального закона N 41-ФЗ.

⁴ За исключением случаев, когда контрольное мероприятие проводится в рамках комплекса мероприятий при осуществлении последующего контроля за исполнением федерального бюджета и бюджетов государственных внебюджетных фондов Российской Федерации, по результатам которых предусмотрено оформление заключений.