Снижение ставки рефинансирования (А.Г. Коковкина, "Советник бухгалтера социальной сферы", N 8, август 2004 г.)

Снижение ставки рефинансирования

Центральный банк РФ вновь снизил ставку рефинансирования. С 15 июня 2004 года она составляет 13% годовых. Для наглядности величины учетной ставки с указанием периодов их действия мы собрали в таблицу.

Ставка рефинансирования (учетная ставка),
установленная Центральным банком Российской Федерации

Срок, с которого ус- тановлена ставка	Размер ставки рефина- нанси- рования (% го- довых)	Основание
с 15 июня 2004 г.	13	Телеграмма ЦБ РФ от 11.06.2004 N 1443-У
с 15 января 2004 г.	14	Телеграмма ЦБ РФ от 14.01.2004 N 1372-У
с 21 июня 2003 г.	16	Телеграмма ЦБ РФ от 20.06.2003 N 1296-У
с 17 февраля 2003 г.	18	Телеграмма ЦБ РФ от 14.02.2003 N 1250-У
с 7 августа 2002 г.	21	Телеграмма ЦБ РФ от 06.08.2002 N 1185-У
с 9 апреля 2002 г.	23	Телеграмма ЦБ РФ от 08.04.2002 N 1133-У
с 4 ноября 2000 г.	25	Телеграмма ЦБ РФ от 03.11.2000 N 855-У
с 10 июля 2000 г.	28	Телеграмма ЦБ РФ от 07.07.2000 N 818-У
с 21 марта 2000 г.	33	Телеграмма ЦБ РФ от 20.03.2000 N 757-У
с 7 марта 2000 г.	38	Телеграмма ЦБ РФ от 06.03.2000 N 753-У
с 24 января 2000 г.	45	Телеграмма ЦБ РФ от 21.01.2000 N 734-У
с 10 июня 1999 г.	55	Телеграмма ЦБ РФ от 09.06.1999 N 574-У

Рассмотрим некоторые случаи, когда бухгалтеру нужно учесть изменение ставки рефинансирования.

Налог на добавленную стоимость

Организация уплачивает проценты по векселям, облигациям и товарному кредиту - на сумму процентов, превышающих ставку рефинансирования, нужно начислить НДС (п. 1 ст. 162 НК РФ).

Сумма налоговых вычетов по НДС превысила начисленную сумму налога. Организация подала заявление о возврате сумм переплаты, но налог вовремя не вернули - при нарушении сроков возврата на сумму, подлежащую возврату налогоплательщику, за каждый день просрочки налоговая инспекция должна заплатить организации проценты, рассчитанные исходя из 1/360 ставки рефинансирования (п. 3 ст. 176 НК РФ).

Материальная выгода

Суммы материальной выгоды, получаемые от экономии на процентах за пользование физическим лицом-налогоплательщиком заемными (кредитными) средствами, полученными от организаций или индивидуальных предпринимателей, определяются как превышение суммы процентов за пользование заемными средствами, выраженными в рублях, исчисленной исходя из 3/4 действующей ставки рефинансирования, установленной Центробанком России на дату получения таких средств, над суммой процентов, исчисленной исходя из условий договора.

Материальная выгода определяется при уплате процентов по заключенным договорам, но не реже чем один раз в отчетном году, и облагается в соответствии с п. 2 ст. 224 НК РФ по ставке 35%.

     /--------------------------------------------------------------\

     | По заемным средствам, полученным после 14 июня, материальная |

     | выгода возникает, если сотрудник платит меньше 9,75% годовых |

     \--------------------------------------------------------------/

Величина учетной ставки влияет на размер материальной выгоды от экономии на процентах, которая включается в налоговую базу по налогу на доходы физических лиц. Итак, материальная выгода возникает, когда организация выдает работнику беспроцентный заем или заем под процент ниже 3/4 ставки рефинансирования, действующей на дату получения заемных средств (ст. 212 НК РФ).

Если организация выдает работнику заемные средства после 14 июня 2004 года, то бухгалтеру нужно учитывать новый размер ставки рефинансирования - 13%. Если заем был предоставлен до 14 июня (включительно), то на размер материальной выгоды изменение ставки не повлияет.

Расчет суммы материальной выгоды, полученной в виде экономии на процентах за пользование заемными средствами в налоговом периоде, рекомендуется производить в следующем порядке:

Сумма займа х 3/4 ставки рефинансирования Банка России на дату выдачи средств х количество дней нахождения суммы займа у сотрудника (с момента выдачи займа до момента уплаты процентов по нему или возврата займа) : количество дней в году.

Из суммы процентной платы, исчисленной исходя из 3/4 действующей ставки рефинансирования по рублевым средствам, вычитается сумма процентной платы, внесенной согласно условиям договора займа. При этом сумма процентов, внесенная заемщиком исходя из условий договора, рассчитывается с учетом порядка ее уплаты, предусмотренного договором. Налоговая база определяется в размере полученной положительной разницы от произведенного вычитания.

Материальная выгода, полученная в виде экономии на процентах за пользование заемными средствами (т.е. в случае заключения договора займа), облагается налогом на доходы физических лиц по ставке 35% (п. 2 ст. 224 НК РФ).

Пример

Организация 10 июня 2004 года выдала сотруднику заем в сумме 50 000 руб. сроком на 3 месяца (до 10 сентября 2004 года) с уплатой процентов в размере 10% годовых единовременно по истечении срока действия договора.

Рассчитаем сумму налога на доходы физических лиц с материальной выгоды от экономии на процентах, которая должна быть удержана с работника.

Заемные средства возвращены работником 10 сентября 2004 года, и при этом уплачено процентов за пользование заемными средствами в размере 1 257 руб. (50 000 руб. х 10% х 92 дня / 366 дней), где 92 дня - период пользования заемными средствами.

Организация-работодатель согласно условиям заключенного договора уполномочена исчислять, удерживать и перечислять налог с суммы материальной выгоды.

Ставка рефинансирования на дату выдачи заемных средств - 14% годовых, а 3/4 с данной ставки составит 10,5% годовых. Исходя из этой ставки сумма процентов за период пользования заемными средствами составит 1 320 руб. (50 000 руб. х 10,5% х 92 дня / 366 дней).

Величина материальной выгоды составит 63 руб. (1 320 руб. - 1 257 руб.), а сумма налога на доходы с данной величины - 22 руб. (63 руб. х 35%).

Организация, от которой налогоплательщик получил доход, может удержать данный налог с материальной выгоды в том случае, если работник выписал на это нотариально-заверенную доверенность - так сказано в статьях 26 и 29 части первой Налогового кодекса. В этом случае организация является уполномоченным представителем налогоплательщика, т.е. организация определяет налоговую базу, а также исчисляет, удерживает и перечисляет в бюджет сумму исчисленного и удержанного налога.

Удержание начисленной суммы налога производится налоговым агентом за счет любых денежных средств, выплачиваемых им налогоплательщику (п. 4 ст. 226 НК РФ). Например, организация может удержать сумму налога из заработной платы работника, при этом удерживаемая сумма налога не может превышать 50% суммы выплаты.

Пример

Организация 15 июня 2004 года выдала сотруднику заем в сумме 50 000 руб. сроком на 3 месяца (до 15 сентября 2004 года) с уплатой процентов в размере 10% годовых. По условиям договора погашение займа осуществляется следующим образом: заимодавец удерживает ежемесячно 30% заработной платы заемщика с момента выдачи займа. Заработная плата сотрудника составляет 10 000 руб. Ставка рефинансирования на момент заключения договора составляет 13% годовых (3/4 - 9,75%).

Ежемесячно определяется сумма материальной выгоды по формуле:

В июне:

15.06.2004 г.:

выдан беспроцентный заем сотруднику в сумме 50 000 руб.

Дебет 187 Кредит 120

30.06.2004 г.:

материальная выгода = 50 000 х 9,75% / 366 х 16 дней = 213,11 руб.

30.06.2004 г:

удержаны 30% заработной платы (10 000 - 1 300 (налог на доходы физических лиц с заработной платы) х 30%) = 2 610 руб.

Дебет 180 Кредит 187

30.06.2004 г.:

удержан налог на доходы физических лиц с полученной заемщиком материальной выгоды (213,11 руб. х 35% = 74,59 руб.).

Дебет 180 Кредит 173

30.06.2004 г.:

удержан налог на доходы физических лиц с заработной платы (10 000 х 13%) в сумме 1 300 руб.

Дебет 180 Кредит 173

июле:

05.07.2004 г.:

выдана заработная плата работнику за минусом погашенной части заемных средств и налога на доходы физических лиц

(10 000 - 2 610 - 74,59 - 1 300) = 6 015,41 руб.

Дебет 180 Кредит 120

31.07.2004 г.:

удержаны 30% заработной платы (10 000 - 1 300 (налог на доходы физических лиц с заработной платы) х 30%) = 2 610 руб.

Дебет 180 Кредит 187

31.07.2004 г.:

материальная выгода = (50 000 - 2 610) х 9,75% / 366 х 31 дней = 391,35 руб.

31.07.2004 г.:

удержан налог на доходы физических лиц с полученной заемщиком материальной выгоды (391,35 руб. х 35% = 136,97 руб.).

Дебет 180 Кредит 173

31.07.2004 г.:

удержан налог на доходы физических лиц с заработной платы (10 000 х 13%) в сумме 1 300 руб.

Дебет 180 Кредит 173

В августе:

05.08.2004 г.:

выдана заработная плата работнику за минусом погашенной части заемных средств и налога на доходы физических лиц

(10 000 - 2 610 - 136,97 - 1300 = 5 953,03 руб.).

Дебет 180 Кредит 120

30.08.2004 г.:

удержаны 30% заработной платы - 2 610 руб.

Дебет 180 Кредит 187

30.08.2004 г.:

материальная выгода = (50 000 - 2 610 - 2 610) х 9,75% / 366 х 30 день = 357,87 руб.

30.08.2004 г.:

удержан НДФЛ с полученной заемщиком материальной выгоды (357,87 руб. х 35% = 125,26 руб.).

30.08.2004 г.:

удержан НДФЛ с заработной платы - 1 300 руб.

И так далее до полного погашения полученного работникам займа от организации.

        /------------------------------------------------------\

        |           При получении беспроцентного займа         |

        |   не возникает облагаемого налогом на прибыль дохода |

        \------------------------------------------------------/

Следует обратить внимание на то, что в соответствии со ст. 138 Трудового кодекса Российской Федерации общий размер всех удержаний при каждой выплате заработной платы не может превышать 20%, а в случаях, предусмотренных федеральными законами, - 50% заработной платы, причитающейся работнику. При удержании из заработной платы по нескольким исполнительным документам за работником, во всяком случае, должно быть сохранено 50% заработной платы.

С 2002 года налоговая база в виде материальной выгоды по единому социальному налогу в данной ситуации не возникает в связи с изменениями, внесенными в ст. 237 НК РФ Федеральным законом от 31.12.2001 N 198-ФЗ.

Суммы исчисленного и удержанного налога отражаются организацией в разделе 5 Налоговой карточки по учету доходов и налога на доходы физических лиц за соответствующий год.

Примечание:

Решением от 13 ноября 2003 года N А40-28843/03-90-340 Московский арбитражный суд признал, что при получении беспроцентного займа не возникает облагаемого налогом на прибыль дохода, поскольку предоставление беспроцентного займа нельзя назвать безвозмездно оказанной услугой. Напомним, что налоговики именно так расценивали заем и, ссылаясь на п. 8 ст. 250 НК РФ (в котором сказано, что безвозмездно полученная услуга включается по внереализационный доход), требовали от организаций, получающих такой заем, платить налог на прибыль. Правда, не со всех полученных денег, а с процентов, рассчитанных по ставке рефинансирования.

Договоры добровольного страхования жизни работников

 /----------------------------------------------------------------------\

 |      По договорам добровольного долгосрочного страхования жизни      |

 | работников на срок менее 5 лет, заключенным после 14 июня 2004 года, |

 |            сумму взносов исчисляют исходя из 13% годовых             |

 \----------------------------------------------------------------------/

Если организация заключила договоры добровольного долгосрочного страхования жизни работников на срок менее 5 лет, то налог на доходы с физических лиц надо платить с суммы превышения страховых выплат над страховыми взносами, увеличенными на ставку рефинансирования, действующую на момент заключения договора страхования (пп. 2 п. 1 ст. 213 НК РФ).

Для определения налоговой базы физического лица по договорам добровольного страхования жизни, заключенным на срок менее пяти лет, следует учитывать все суммы страховых взносов, внесенных за весь срок действия договора, а также все произведенные физическим лицом за весь период действия договора страхования выплаты.

Пример

В 2002 году физическим лицом заключен договор добровольного страхования жизни сроком на четыре года, предусматривающий ежемесячные выплаты (аннуитеты), а также выплату страховой суммы по окончании срока страхования (дожитие) в размере страхового взноса. Сумма страхового взноса - 100 000 рублей. Величина ежемесячных аннуитетов - 1,5% от суммы взноса (18% годовых). Ставка рефинансирования ЦБ РФ на дату заключения договора - 21%.

Расчет налоговой базы:

1-й год действия договора. Сумма страховых выплат - 18 000 рублей - не превышает сумму взноса, увеличенную на сумму, рассчитанную исходя из действующей ставки рефинансирования ЦБ РФ на дату заключения договора, - 121 000 рублей. Объект налогообложения отсутствует.

2-й год. Суммы страховых выплат за 2 года: 18 000 + 18 000 = 36 000 рублей < 121 000 рублей. Объект налогообложения отсутствует.

3-й год. Суммы страховых выплат за 3 года: 18 000 + 18 000 + 18 000 = 54 000 рублей < 121 000 рублей. Объект налогообложения отсутствует.

4-й год. Сумма страховых выплат за 4 года: 18 000 + 18 000 + 18 000 + 118 000 = 172 000 рублей > 121 000 рублей.

Разница - 51 000 рублей (172 000 - 121 000).

Следовательно, в 4-й год действия договора налогообложению подлежит сумма в размере 51 000 рублей по ставке 13%.

Проценты по заемным средствам

Изменение ставки рефинансирования скажется и на сумме процентов по заемным средствам (выданным в рублях), на которую можно уменьшить налогооблагаемую прибыль. В налоговом учете проценты по заемным средствам можно учесть в пределах ставки рефинансирования, увеличенной в 1,1 раза (п. 1 ст. 269 НК РФ).

При отсутствии долговых обязательств, выданных в том же квартале на сопоставимых условиях, а также по выбору налогоплательщика предельная величина процентов, признаваемых расходом, принимается равной ставке рефинансирования Центрального банка Российской Федерации, увеличенной в 1,1 раза, - при оформлении долгового обязательства в рублях, и равной 15% - по долговым обязательствам в иностранной валюте.

Особенности отнесения процентов по долговым обязательствам к расходам, принимаемым для целей налогообложения, определены пунктом 5.4.1. Методических рекомендаций по налогу на прибыль, утвержденных приказом МНС России от 20.12.2002 N БГ-3-02/729 (в ред. от 27.10.2003 г.). В частности, разъясняется, что понимается под сопоставимыми условиями привлечения заемных средств.

Рассматривать данные особенности на примерах мы не будем, так как бюджетным учреждениям не свойственны такие ситуации. Только хотим напомнить, процентные расходы по долговым обязательствам включаются в состав внереализационных расходов (пп. 2 п. 1 ст. 265 НК РФ).

Пени

15 июня 2004 года размер пеней составляет 0,043% в день

Когда организация уплачивает налог или сбор позже, чем требует законодательство, бухгалтеру нужно начислить пени. Пени начисляются за каждый календарный день просрочки в процентах от неуплаченной суммы налога или сбора. Процент рассчитывается как 1/300 от действующей в это время ставки рефинансирования (п. 4 ст. 75 НК РФ).

Пример

Организация 5 июля 2004 года заплатила НДС за май 2004 года в сумме 20 000 руб. вместо установленного законодательством срока 21 июня 2004 года (20 июля - воскресенье, выходной день). Просрочка платежа составила 13 дней.

За период с 22.06.2004 по 04.07.2004 сумма пеней составит 111,8 руб. (20 000 руб. х 0,043% х 13 дн.).

Нарушение сроков возврата налогов

Если организация переплатила налог, подала заявление об излишне уплаченной сумме, но ее вовремя не возвратили, то налоговая инспекция должна заплатить проценты по ставке рефинансирования, действовавшей в период нарушения срока возврата (п. 9 ст. 78 НК РФ), т.е. с 15 июня исходя из 13% годовых.

Налоговая инспекция ошибочно взыскала с организации сумму налога, сбора, пени. В этом случае налоговики должны выплатить проценты, рассчитанные исходя из ставки рефинансирования, начиная со дня, следующего за днем взыскания, по день фактического возврата (п. 4 ст. 79 НК РФ), т.е. с 15 июня исходя из 13% годовых.

Нарушение сроков выплаты заработной платы

Трудовое законодательство как таковых штрафов за просрочку выплаты заработной платы не предусматривает. Однако ответственность работодателя за нарушение сроков выплаты заработной платы предусмотрена ст. 142 ТК РФ, согласно которой в случае задержки выплаты заработной платы на срок более 15 дней работник имеет право, известив работодателя в письменной форме, приостановить работу на весь период до выплаты задержанной суммы.

В соответствии со ст. 236 ТК РФ при нарушении работодателем установленного срока выплаты заработной платы, оплаты отпуска, выплат при увольнении и других выплат, причитающихся работнику, работодатель обязан выплатить их с уплатой процентов (денежной компенсации) в размере не ниже 1/300 действующей в это время ставки рефинансирования Банка России от не выплаченных в срок сумм за каждый день задержки начиная со следующего дня после установленного срока выплаты по день фактического расчета включительно.

Пример

Заработная плата за май 2004 года в размере 10 000 руб. должна быть выплачена 2 июня 2004 г., а фактически была выплачена 26 июля 2004 г. Ставка рефинансирования до 14 июня 2004 года - 14% (1/300 = 0,046%), а с 15 июня по 26 июля - 13% (1/300 = 0,043%).

Проценты за нарушение работодателем установленного срока выплаты заработной платы составят 213,50 руб.:

с 3 июня по 14 июня 2004 года (10 000 х 0,046% х 12 дней) = 55,20 руб.;

с 15 июня по 26 июля 2004 года (10 000 х 0,043% х 41 день) = 176,30 руб.

А.Г. Коковкина,

ген. директор издательства "Советник бухгалтера",

главный редактор журнала "Советник бухгалтера

в сфере образования и науки"

"Советник бухгалтера социальной сферы", N 8, август 2004 г.